Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 сентября 2013 г. N Ф08-3749/13 по делу N А32-22003/2012

г. Краснодар

30 сентября 2013 г.

Дело N А32-22003/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2013 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 30 сентября 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Прокофьевой Т.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Юнона" (ИНН 2321010445, ОГРН 1022303187-70) - Санько О.В. (доверенность от 10.09.2013), от заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (ИНН 2308022804, ОГРН 1042305724108) - Бережной А.В. (доверенность от 27.08.2013), Ильиной С.Ф. (доверенность от 30.08.2013), Щербаль О.В. (доверенность от 30.08.2013), в отсутствие заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Краснодарскому краю (ИНН 2321012499, ОГРН 1042312513980), надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе посредством размещения информации в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет", рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Юнона" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.12.2012 (судья Лесных А.В.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2013 (судьи Шимбарева Н.В., Винокур И.Г., Николаев Д.В.) по делу N А32-22003/2012, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "Юнона" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Краснодарскому краю (далее - налоговая инспекция) от 25.05.2012 N 22 и решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю (далее - управление) от 13.07.2012 N 20-12-688.

Решением суда от 05.12.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 20.03.2013, в удовлетворении требований отказано на том основании, что налоговая инспекция правомерно начислила налог на прибыль в связи с неподтверждением обществом затрат по уплате комиссионного вознаграждения агентам - физическим лицам по агентским соглашениям в 2009 и 2010 годах, и с учетом установленных обстоятельств начислила НДС в соответствии с требованиями главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилось общество с кассационной жалобой и дополнением к жалобе, просит отменить решение суда и постановление апелляционной инстанции и принять судебный акт об удовлетворении требований общества в полном объеме. По мнению общества, суды неполно исследовали представленные в материалы дела доказательства, неправильно установили обстоятельства по делу, сделали необоснованный вывод о том, что заключение агентских соглашений экономически неоправданно и не подтверждено документально.

В нарушение статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговая инспекция и управление не представили в суд отзывы на кассационную жалобу.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы кассационной жалобы, представители налоговой инспекции просили оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу общества - без удовлетворения. Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и дополнения к жалобе, выслушав представителей общества и налоговой инспекции, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и других обязательных платежей и сборов (по всем налогам и сборам) за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, по результатам которой составила акт от 05.03.2012 N 9 и приняла решение от 25.05.2012 N 22 о начислении обществу 1 363 348 рублей НДС, 326 456 рублей пени, 93 857 рублей штрафа; 3 615 964 рублей налога на прибыль, 528 907 рублей пени, 333 897 рублей штрафа; 166 657 рублей пени по НДФЛ и 88 985 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Решением управления от 13.07.2012 N 20-12-688 решение налоговой инспекции от 25.05.2012 N 22 утверждено.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решения налоговой инспекции и управления в арбитражный суд.

По эпизоду начисления налога на прибыль за 2009 - 2010 годы суды правильно применили нормы статей 1005, 1008 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 20, 247, 252, 264 Налогового кодекса Российской Федерации, установив, что в подтверждение расходов (12 808 201 рубль и 1 068 227 рублей), выплаченных в качестве комиссионного вознаграждения, общество представило агентские соглашения с Дорониной Г.В., Денеко И.А., Богдановой С.Н., Авсаджанишвили И.Л., Горобцовой И.Ю., Кошевец М.В., Сачко Н.Л., согласно которым последние выступают агентами и принимают обязанности по выполнению функций полномочного и постоянного представителя общества на договорной территории (Краснодарский край), а именно: тщательно и добросовестно заниматься поиском партнеров, получением от них заказов и заключением с ними договоров на поставку продукции; оказывать содействие обществу в выполнении им принятых на себя обязательств, в том числе наблюдение за разгрузкой (погрузкой) товаров, его транспортировкой и доставкой потребителям; вести необходимую отчетность по всем коммерческим операциям общества, представлять в срок 1 день копии договоров; информировать общество об изменениях экономических и правовых условий осуществления коммерции; строго выполнять указания общества при заключении сделок с партнерами, включать в контракты условия платежа, цены поставки и т. д.; информировать общество обо всех субагентских соглашениях. Суды установили, что в 2009 году указанные лица являлись работниками общества (менеджеры и бухгалтеры), состояли в родственных отношениях (Денеко И.А. - сын руководителя общества), выполняли свои должностные обязанности, получали заработную плату.

Суды установили, что в 2009 году ежемесячные отчеты с результатами работы до 1 числа месяца, следующего за отчетным, по всем агентским соглашениям не составлялись. В ходе налоговой проверки представлены по одному отчету за период с 01.01.2009 по 31.12.2009 без даты и подписи, в которых указан перечень организаций, сумма произведенной отгрузки товаров и сумма поступившей оплаты. К отчетам приложены договоры поставки или контракты. Часть договоров заключена в 2008 году, что свидетельствует о наличии с ними договорных отношений до заключения агентских соглашений. Договоры, приложенные к отчету по агентскому соглашению с Сачко Н.Л. и Горобцовой И.Ю., заключены с ООО "Юнона-Фарма", где Сачко Н.Л. одновременно занимала должность бухгалтера. С данной организацией общество осуществляет хозяйственную деятельность с момента ее регистрации.

Суды оценили представленные обществом акты сдачи-приемки выполненных работ, составленные по шаблонной форме, установив, что в них не указано, какие конкретно работы выполнялись и в каком количестве, что затрудняет их идентификацию с другими документами, содержащими сведения о выполнении работ. В бухгалтерском учете общества по операциям с контрагентами Сачко Н.Л. и Дорониной Г.В. установлено расхождение с фактическими данными: в полном объеме не отражена оплата по агентскому соглашению; суммы агентских вознаграждений, указанные агентами в актах сдачи-приемки выполненных работ, не соответствуют данным, отраженным в расходных счетах общества.

Суды установили, что согласно агентским соглашениям в функции агентов входило проведение переговоров, получение заказов, заключение договоров, подготовка экономических обоснований договоров с предложениями по расчетной цене продукции и цене договора, подготовка проектов договоров и иных юридических документов. Однако в 2009 году в штате общества числились менеджеры и юрист, которые в силу своих должностных обязанностей могли выполнять данный перечень услуг. Данное обстоятельство суды оценили как экономическую неоправданность расходов общества в виде выплат по агентским соглашениям.

В ходе допросов агентов (Горобцовой И.Ю., Богдановой С.Н., Авсаджанишвили И.Л.) установлено, что работы по агентскому соглашению они проводили в рабочее (по основному месту работы) время в офисе общества. Согласно показаниям Дорониной Г.В. и Кошевец М.В. они не вели предпринимательскую деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей по агентскому соглашению, а Кошевец М.В. никакие договоры с обществом не заключала. На допросе Сачко Н.Л., Горобцова И.Ю. и Липиха (Богданова) С.Н. пояснили, что оплата производилась в процентном размере (до 10%) наценки, полученной от суммы выручки за реализованный товар. Вознаграждения по агентским соглашениям перечислялись на расчетные счета физических лиц с использованием банковской пластиковой карты. Согласно показаниям Дорониной Г.В. и Кошевец М.В. пластиковые карточки вместе с кодом они передавали руководителям общества и сами ими не пользовались.

Суды учли, что все физические лица, с которыми общество заключило агентские соглашения, в 2009 году состояли на учете в налоговой инспекции в качестве индивидуальных предпринимателей. Согласно показаниям Богдановой С.Н., Дорониной Г.В. и Кошевец М.В. отчетность в налоговую инспекцию за них подавали бухгалтера общества. Налоговой проверкой установлено, что ИП Сачко Н.Л. по агентскому соглашению за 2009 год выплачено 5 510 400 рублей, однако в декларации по упрощенной системе налогообложения за 2009 год ею показан доход в размере 1 640 тыс. рублей, в расходы для целей налогообложения общество отнесло 4 100 400 рублей; ИП Дорониной Г.В. выплачено по агентскому соглашению 3 843 407 рублей, в декларации отражен доход в размере 3 744 407 рублей, в расходы для целей налогообложения общество отнесло 4 104 407 рублей; ИП Богданова (Липиха) С.Н. в отчетности за 2009 год показала отсутствие дохода от предпринимательской деятельности, однако по агентскому соглашению ей выплачено 1 061 894 рублей, на расходы общество отнесло 1 061 894 рубля.

Суды установили, что в 2010 году в состав расходов, уменьшающих доходы, для целей налогообложения общество включило 1 068 227 рублей комиссионных вознаграждений, выплаченных по агентским соглашениям Горобцовой И.Ю., Кошевец М.В., Денеко И.А., Дорониной Г.В. В подтверждение расходов общество представило агентские соглашения, заключенные с Денеко И.А., Сачко Н.Л., Дорониной Г.В., Горобцовой И.Ю., Кошевец М.В., Авсаджанишвили И.Л. В бухгалтерском учете общества по операциям с Сачко Н.Л. и Дорониной Г.В. установлено расхождение по сальдо по состоянию на 31.12.2009 и 01.01.2010. Вознаграждения по агентскому соглашению перечислялись на расчетные счета физических лиц с использованием банковской пластиковой карты. Согласно показаниям Дорониной Г.В. и Кошевец М.В. пластиковые карточки вместе с кодом они передавали руководителям общества и сами ими не пользовались. Проверкой установлено, что физические лица, с которыми заключены агентские соглашения, в 2010 году состояли на учете в налоговой инспекции в качестве индивидуальных предпринимателей. Согласно показаниям Дорониной Г.В. и Кошевец М.В. отчетность в налоговую инспекцию за индивидуальных предпринимателей подавали бухгалтера общества.

При таких обстоятельствах суды правомерно признали обоснованными выводы налоговой инспекции о том, что заключение агентских соглашений с указанными лицами не имело разумной деловой цели, поскольку агенты являлись работниками общества, состоящими в его штате; деятельность, которую осуществляли агенты, тождественна должностным обязанностям этих лиц как работников общества (менеджеры и бухгалтеры); общество не представило доказательства невозможности осуществления своими силами той деятельности, которая продублирована по агентским договорам, заключенным с работниками общества; вознаграждение агенты не получали, денежные средства обналичивались.

Суды признали документально подтвержденным довод налоговой инспекции о создании схемы, участие в которой как общества, так и взаимозависимых относительно него лиц, привело к созданию формального документооборота и получению обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль путем искусственного создания расходов, не обусловленных реальной деловой целью. Суды сделали правильный вывод о незаконном включении обществом в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения, экономически необоснованных и документально не подтвержденных затрат по агентским соглашениям в 2009 году (12 808 201 рублей) и в 2010 году (1 068 227 рублей).

По эпизоду оспаривания обществом вывода налоговой инспекции о несоответствии данных книги продаж и данных, отраженных обществом в налоговой декларации по НДС за 2 - 3 кварталы 2009 года, суды правильно применили постановление Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость", исходя из установленных обстоятельств: в ходе налоговой проверки общество представило копии книг продаж, прошитые, пронумерованные, заверенные печатью и подписью руководителя, которые и послужили основанием для выводов о занижении обществом налогооблагаемых оборотов и сумм налога в налоговой декларации. Основания для иного вывода у налоговой инспекции отсутствовали. Общество ссылается на ошибку налоговой инспекции при подсчете итоговой суммы выручки за 1 - 3 кварталы 2009 года в акте проверки (невключение стоимости реализованных товаров с применением ставки 0%), однако в акте проверки верно указана общая сумма выручки по различным ставкам НДС без учета стоимости реализованных товаров, по которым применена льгота в порядке статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку налоговая ставка 0% применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта (статья 164 Кодекса). Суды установили, что при описании нарушения налоговая инспекция не включила в налогооблагаемую базу выручку от реализации льготируемой продукции, в описательной части акта эта выручка указана отдельно. В акте проверки налоговая инспекция указала стоимость реализации и НДС, отраженные обществом в книгах продаж, представленных обществом. Отпуск товаров для собственных нужд и сумму восстановленного НДС в книгах продаж общество не отразило, что учтено налоговой инспекцией при определении налоговой базы для исчисления НДС.

По эпизоду непринятия заявленного обществом к вычету НДС суды правильно применили нормы статей 169, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации, учли разъяснения, содержащиеся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и обоснованно отказали обществу в удовлетворении требований в этой части, оценив в совокупности представленные в материалы дела доказательства по операциям общества с ООО "Марка" (согласно заключению эксперта от 02.05.2012 N ЭБП-1-215/2012 изображение подписей на счетах-фактурах выполнены не директором Школиным В.А., а другим лицом; директор ООО "Марка" пояснил, что организация применяет систему налогообложения - ЕНВД; в 2009 и 2010 годах счета-фактуры от 15.01.2009 N 12 и от 25.02.2009 N 38 не подписывал; в счетах-фактурах указана фамилия главного бухгалтера, не являющегося таковым с 01.09.2008); на представленных обществом чеках указаны номера ККТ, не зарегистрированные за ООО "Марка"); ООО "Мастер" (согласно заключению эксперта от 02.05.2012 N ЭБП-1-215/2012 изображения подписей на счете-фактуре выполнены не директором Алифиренко Г.Ю. и главным бухгалтером Еремеевой О.А, а другими лицами; директор Алифиренко Г.Ю. пояснил, что организация применяет упрощенную систему налогообложения с 2006 года, счет-фактуру от 05.03.2009 N 11 не подписывал; номера ККТ, пробитые на чеках, представленных обществом в ходе проверки, не соответствуют номерам ККТ, которые зарегистрированы за ООО "Мастер"; на чеках указан ИНН 230101010444, однако ООО "Мастер" имеет ИНН 0101010444); ЗАО "Кубаньагротехсервис" (по заключению эксперта изображение подписи на счете-фактуре от 12.02.2009 N 569 выполнено не Савченко И.В., а другим лицом; директор Савченко И.В. пояснил, что организация применяла общую систему налогообложения в 2009 году, счет-фактуру от 12.02.2009 N 569 не подписывал; согласно приказу от 11.01.2009 N 15 право подписи счетов-фактур, накладных, счетов, выставленных покупателям, предоставлено заместителю генерального директора ЗАО "Кубаньагротехсервис" Мачульскому В.М.; согласно заключению почерковедческой экспертизы изображение подписи на счете-фактуре от 12.02.2009 N 569 выполнено не Мачульским В.М., а другим лицом; номера ККТ, пробитые на чеках, не соответствуют номерам ККТ, которые зарегистрированы за ЗАО "Кубаньагротехсервис"); ООО "Вадим и Константин" (согласно заключению эксперта изображение подписи на счете-фактуре от 20.08.2009 N 1362 выполнено не руководителем ООО "Вадим и Константин" Степановой М.М., а другим лицом; директор ООО "Вадим и Константин" пояснила, что организация применяет общую систему налогообложения. В 2009 и 2010 годах счет-фактуру от 20.08.2009 N 1362 не подписывала, однако право подписи на счетах-фактурах принадлежит только ей; номера, пробитые на чеках, не соответствуют номерам ККТ, которые зарегистрированы за ООО "Вадим и Константин").

Суды обоснованно отклонили довод общества о том, что почерковедческая экспертиза проведена по светокопиям документов первичного бухгалтерского учета, указав, что выводы налоговой инспекции и судов не основаны исключительно на экспертом исследовании, а сделаны с учетом всех документов, собранных в ходе мероприятий налогового контроля, доказательств, представленных в материалы дела и доводов лиц, участвующих в деле.

Доводы кассационной жалобы являлись предметом исследования в судах первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую оценку, вновь заявлены в суде кассационной инстанции и в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению как направленные на переоценку выводов судебных инстанций.

Довод кассационной жалобы о незаконности судебных актов, отказавших обществу в удовлетворении требований в полном объеме без исследования правомерности начисления 166 657 рублей пени по НДФЛ и 88 985 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит отклонению, поскольку при обжаловании решения налоговой инспекции от 25.05.2012 N 22 и решения управления от 13.07.2012 N 20-12-688 такие основания общество не заявило.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены. Основания для удовлетворения кассационной жалобы общества отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.12.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.03.2013 по делу N А32-22003/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Т.В. Прокофьева Л.А. Черных