Письмо Управления МНС по г. Москве от 1 августа 2002 г. N 28-11/34983
Вопрос: Организация заключила договор на дополнительное пенсионное обеспечение своих сотрудников с негосударственным пенсионным фондом. По условиям договора пенсионные взносы поступают на солидарный счет фонда. Пенсионные выплаты производятся по распоряжению организации при возникновении у сотрудника права на данную пенсию. В момент перечисления взносов в фонд определить, для какого конкретного сотрудника эти взносы являются материальной выгодой, не представляется возможным.
Следует ли начислять ЕСН на сумму пенсионных взносов, передаваемых в негосударственный пенсионный фонд? Если да, то как их следует отражать в индивидуальных карточках для расчета ЕСН?
Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ (далее - Кодекс) объектом обложения единым социальным налогом (далее - ЕСН) для налогоплательщиков-работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
Пунктом 3 ст. 236 Кодекса указанные в п. 1 этой статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Таким образом, выплаты и вознаграждения, указанные в п. 1 ст. 237 Кодекса, в виде полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования, не подлежат включению в налоговую базу при исчислении ЕСН, в случае если они отнесены:
- к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;
- к выплатам, не подлежащим обложению ЕСН на основании норм ст. 238 Кодекса.
При отнесении выплат и вознаграждений к расходам, уменьшающим или не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, следует руководствоваться положениями главы 25 Кодекса.
Пунктом 7 ст. 270 главы 25 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, кроме взносов, указанных в ст. 255 Кодекса.
Согласно п. 16 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда относятся суммы страховых взносов по пенсионному страхованию и (или) негосударственному пенсионному обеспечению. Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.
В соответствии с Законами от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" и от 07.05.98 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" договоры по негосударственному пенсионному страхованию (обеспечению) застрахованных работников, заключенные между организацией-работодателем и негосударственным пенсионным фондом, можно считать одной из разновидностей договоров добровольного страхования.
На основании пп. 7 п. 1 ст. 238 Кодекса к суммам, не подлежащим обложению ЕСН, относятся суммы страховых платежей (взносов) налогоплательщика по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Взносы в негосударственный пенсионный фонд не соответствуют критериям указанной выше статьи, поэтому не могут на ее основании быть выведены из объекта обложения ЕСН.
Таким образом, сумма страховых взносов (платежей), выплачиваемая организацией по договору негосударственного пенсионного обеспечения своих работников, отнесенная к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль (в пределах 12% от суммы расходов на оплату труда), на основании п. 1 ст. 237 Кодекса должна учитываться при расчете налоговой базы по ЕСН.
Часть страховых взносов, включенная в состав расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, на основании п. 3 ст. 236 Кодекса ЕСН облагаться не должна.
При обложении ЕСН следует учесть, что Кодекс не связывает процесс начисления налога с реализацией потенциального права физического лица на пенсионное обеспечение за счет страховых взносов, перечисленных работодателем в негосударственный пенсионный фонд.
Кроме того, следует учесть, что в соответствии с Требованиями к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым для негосударственного пенсионного обеспечения населения (утв. постановлением Правительства
