Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 февраля 2014 г. N Ф08-8789/13 по делу N А20-4134/2012

г. Краснодар

04 февраля 2014 г.

Дело N А20-4134/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 28 января 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 04 февраля 2014 года.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Драбо Т.Н., судей Прокофьевой Т.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - индивидуального предпринимателя Билана Димы Николаевича (ИНН 070300215932, ОГРН 307070311300015) - Карданова А.Н. (доверенность от 14.03.2012), Постниковой В.В. (доверенность от 05.06.2013), от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кабардино-Балкарской Республике (ИНН 0716000019, ОГРН 1040700154802) - Аваньянца В.Ю. (доверенность от 26.12.2013), Мостового К.В. (доверенность от 24.01.2014), Управления Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике (ИНН 0721009610, ОГРН 1040700231758) - Арахова С.З. (доверенность от 24.12.2013), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кабардино-Балкарской Республике на решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 20.06.2013 (судья Бейтуганов З.А.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2013 (судьи Афанасьева Л.В., Белов Д.А., Семенов М.У.) по делу N А20-4134/2012, установил следующее.

Индивидуальный предприниматель Билан Дима Николаевич (далее - предприниматель) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Кабардино-Балкарской Республике (далее - налоговая инспекция) от 29.06.2012 N 67 - о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и письма Управления Федеральной налоговой службы по Кабардино-Балкарской Республике (далее - управление) от 29.08.2012. Делу присвоен номер А20-4134/2012.

Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решений налоговой инспекции от 27.09.2012 N 3409 - о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (индивидуального предпринимателя) в банках, а также за счет электронных денежных средств, от 27.09.2012 N 8619 - о приостановлении расходных операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств по расчетному счету N 40802810000001623709 в ЗАО "Райффайзенбанк", г. Москва, от 01.11.2012 N 1506 - о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов, процентов за счет имущества налогоплательщика (индивидуального предпринимателя). Делу присвоен номер А20-5143/2012.

Определением суда от 21.12.2012 дела N А20-4134/2012 и А20-5143/2012 объединены в одно производство, делу присвоен номер А20-4134/2012.

Решением суда от 20.06.2013, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 02.10.2013, требования удовлетворены, признаны недействительными решения налоговой инспекции от 29.06.2012 N 67, от 27.09.2012 N 3409, от 27.09.2012 N 8619, от 01.11.2012 N 1506 и письмо управления от 27.08.2012 N 03/1-02/06986; с налоговой инспекции в пользу предпринимателя взыскана 1 тыс. рублей государственной пошлины. Суды указали, что для целей налогообложения налогом, уплачиваемым в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налоговая инспекция необоснованно квалифицировала как агентские заключенные между ООО "Французская Студия Плюс" (после уступки права - ЗАО "АртМедиа") и ООО "ФСК Западный" и предпринимателем договоры о продюсировании музыкального творчества от 01.12.2005 и от 27.12.2007 и неправомерно исчислила налог от всей выручки, полученной по договорам. Налоговая инспекция необоснованно начислила предпринимателю НДФЛ без учета того, что у предпринимателя не возник объект налогообложения НДФЛ ввиду получения им услуги как физическим лицом. В части требований о признании недействительным письма управления от 29.08.2012 суд не высказался, однако признал недействительным письмо управления от 27.08.2012 N 03/1-02/06986.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда, постановление апелляционной инстанции и отказать в удовлетворении требований в полном объеме. По мнению подателя жалобы, договоры предпринимателя с ООО "Французская Студия Плюс" (ЗАО "АртМедиа") и ООО "ФСК Западный" о продюсировании музыкального творчества от 01.12.2005 и от 27.12.2007 являются смешанными, содержащими элементы различных договоров. Положения пунктов 1.2., 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 3.1., 5.1. данных договоров характеризуют их как агентские договоры (статья 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации). Поскольку по договорам, заключенным ЗАО "АртМедиа" и ООО "ФСК Западный" с третьими лицами, услуги оказаны непосредственно предпринимателю, денежные средства, выплаченные третьими лицами за концертные выступления предпринимателя и участие предпринимателя в рекламных компаниях, являются доходами предпринимателя от его предпринимательской деятельности. По результатам выездной налоговой проверки ООО "ФСК Западный" установлен неправильный учет сумм доходов и расходов в связи с исполнением договора с предпринимателем, принято решение о начислении налоговых платежей, которое ООО "ФСК Западный" не оспорило. Налоговая инспекция не согласна с позицией судов о том, что договоры предпринимателя с ЗАО "АртМедиа" и ООО "ФСК Западный" являются договорами о совместной деятельности. Отсутствие отчетов агента не свидетельствует о невозможности применения в данном случае правил об агентских договорах. При проведении выездной налоговой проверки налоговая инспекция правомерно осуществила контроль за соблюдением положений главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации. В материалы дела не представлены документы, подтверждающие, что оплата третьими лицами стоимости полученных Биланом Д.Н. услуг не является его доходом как физического лица, а относится к расходам, понесенным в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности.

В отзыве на кассационную жалобу предприниматель просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы кассационной жалобы и отзыва.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что решение суда и постановление апелляционной инстанции надлежит отменить, а дело - направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, по результатам которой составила акт от 05.05.2012 N 1 и приняла решение от 29.06.2012 N 67.

Решением управления от 27.08.2012 N 03/1-02/06986 решение налоговой инспекции от 29.06.2012 N 67 утверждено.

В связи с неисполнением предпринимателем обязанности по добровольной уплате налогов, сборов, пени, штрафов налоговая инспекция вынесла решения от 27.09.2012 N 3409 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов за счет денежных средств на счетах налогоплательщика (индивидуального предпринимателя) в банках, а также за счет электронных денежных средств, от 27.09.2012 N 8619 - о приостановлении расходных операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств по расчетному счету N 40802810000001623709 в ЗАО "Райффайзенбанк", г. Москва, от 01.11.2012 N 1506 - о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов, процентов за счет имущества налогоплательщика (индивидуального предпринимателя).

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации предприниматель обжаловал решения налоговой инспекции в арбитражный суд.

Суды установили, что предприниматель состоит на налоговом учете с 23.04.2007; согласно выписке из ЕГРИП основными видами его деятельности являются: деятельность в области художественного, литературного и исполнительного искусства; дополнительными: издание звукозаписей, прочая зрелищно-развлекательная деятельность, деятельность по организации и постановке театральных и оперных представлений, концертов, деятельность в области создания произведений искусства, рекламная деятельность; 26 апреля 2007 года предприниматель подал уведомление о возможности применения упрощенной системы налогообложения с объектом налогообложения "доходы" (далее - УСН).

По результатам выездной налоговой проверки налоговая инспекция начислила предпринимателю за 2007, 2008, 2009 годы 2 539 052 рубля УСН.

В силу пункта 1 статьи 346.12 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2. Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Кодекса.

В материалы дела представлено свидетельство о перемене имени, согласно которому Белан Виктор Николаевич переменил фамилию и имя на Билан Дима.

Налоговой проверкой установлено, что Белан Виктор Николаевич (исполнитель) и ООО "Французская Студия Плюс" (ЗАО "АртМедиа") (компания) заключили договор от 01.12.2005 N 1 о продюсировании музыкального творчества (далее - договор от 01.12.2005); предприниматель (исполнитель) и ООО "ФСК Западный" (компания) заключили договор о передаче исключительных прав и продюсировании музыкального творчества от 27.12.2007 (далее - договор от 27.12.2007). Предмет договоров - совместная деятельность сторон на коммерческой основе с целью максимального развития творческих возможностей исполнителя и коммерческих возможностей обеих сторон на территории Российской Федерации и других стран мира.

В соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 421 Гражданского кодекса Российской Федерации граждане и юридические лица свободны в заключении договора. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами; договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

В силу пункта 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключенным, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

В соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Согласно пунктам 1.2., 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 3.1., 5.1. договоров от 01.12.2005 и от 27.12.2007 предприниматель рассматривает компанию как своего единственного представителя и агента во всех странах мира; компания обязуется организовать весь комплекс творческого и производственного процесса становления предпринимателя, организовать рекламную компанию предпринимателя, вести переговоры в интересах предмета договора с предпринимателем, организовывать концертную деятельность предпринимателя; компания имеет исключительное право на ведение переговоров и заключение любых соглашений от имени предпринимателя; исключительно компания осуществляет выполнение творческих, рекламных и производственных задач, определяемых данными договорами, в том числе концерты и выступления, прочие коммерческие и иные мероприятия, проводимые при участии предпринимателя и (или) с использованием его имени.

По мнению налоговой инспекции, положения пунктов 1.2., 2.1.1., 2.1.2., 2.1.3., 2.1.4., 3.1., 5.1. договоров от 01.12.2005 и от 27.12.2007 относятся к агентскому договору и получаемый предпринимателем доход подлежит налогообложению по УСН. По договорам, заключенным ЗАО "АртМедиа" и ООО "ФСК Западный" с третьими лицами, денежные средства, выплаченные третьими лицами за концертные выступления предпринимателя и участие предпринимателя в рекламных компаниях, являются доходами предпринимателя от его предпринимательской деятельности.

Суды не приняли позицию налоговой инспекции и, руководствуясь статьями 1005, 1006, 1008 Гражданского кодекса Российской Федерации, указали, что договорами от 01.12.2005 и от 27.12.2007 не предусмотрена какая-либо форма отчетности или какой-либо контроль предпринимателя за расчетом прибыли; в материалы дела не представлены отчеты агентов с отметкой принципала об их принятии как и доказательств перечисления предполагаемым принципалом денежных средств, поступивших на расчетные счета агентов.

Суды сделали вывод о том, что в договорах от 01.12.2005 и от 27.12.2007 определен его предмет - совместная деятельность сторон на коммерческой основе с целью максимального развития творческих возможностей предпринимателя (исполнителя) и коммерческих возможностей обеих сторон. В соответствии с данными договорами предприниматель рассматривает компанию как своего единственного представителя и агента во всех странах мира на весь срок действия договоров, а также в случае их пролонгации. Согласно пунктам 3.1 и 3.4 данных договоров компания имеет исключительное право на ведение переговоров (с учетом мнения исполнителя), а также на заключение контрактов, договоров и иных соглашений в интересах предметов договоров от своего имени и от имени предпринимателя. Компании принадлежат исключительные права на производимую творческую продукцию предпринимателя на срок действия договоров.

Суды сделали вывод о том, что доходы по договорам от 01.12.2005 и от 27.12.2007 получены от совместной деятельности компании и предпринимателя; договоры регулируют финансовые, административные, технологические и юридические аспекты, а также репертуарную политику и получение прибыли от совместной деятельности; в отношениях между сторонами предусмотрено определение доходов и расходов, порядок распределения прибыли; предусмотрены условия осуществления совместной деятельности (предмет, права, обязанности сторон, порядок расчетов); в договорах предусмотрено, что все расходы по организации творческой деятельности предпринимателя несут компании, расходы отражаются в учете и отчете компаний; компании вкладывают в совместную деятельность денежные средства, технологию, организационные элементы, а предприниматель - творческие возможности, исключительные и лицензионные права.

При квалификации договоров от 01.12.2005 и 27.12.2007 в качестве договоров о совместной деятельности суды не учли и не оценили доводы налоговой инспекции о специфике шоу-бизнеса, значении личностной составляющей, степени публичности и известности предпринимателя, который на момент заключения договоров от 01.12.2005 и 27.12.2007 являлся общеизвестным и популярным эстрадным исполнителем, выпустившим три студийных альбома, обладателем престижных музыкальных наград, авторских прав на произведения (в создании которых участвовал) и смежных прав на фонограммы.

Суды не выяснили, какой конкретно вклад в совместную деятельность по договорам от 01.12.2005 и 27.12.2007 внесли ООО "Французская Студия Плюс" (ЗАО "АртМедиа") и ООО "ФСК Западный" и чем это подтверждено; как распределены риски, формирование общего имущества, каков порядок ведения общих дел и ответственность сторон по общим обязательствам.

Суды не указали, почему отклонили довод налоговой инспекции о квалификации договоров от 01.12.2005 и 27.12.2007 в качестве агентских, основанный на том, что договоры ООО "Французская Студия Плюс" (ЗАО "АртМедиа") и ООО "ФСК Западный" с третьими лицами предусматривают оказание услуг предпринимателем и получение доходов от концертной и рекламной деятельности предпринимателем, непосредственно оказавшим услуги, а не ООО "Французская Студия Плюс" (ЗАО "АртМедиа") и ООО "ФСК Западный".

Квалифицировав договоры от 01.12.2005 и 27.12.2007 как договоры о совместной деятельности, суды согласились с доводами предпринимателя, основанными на отчете юридического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова от 09.06.2012 о научно-исследовательской работе по подготовке научного заключения на тему: "Научное исследование проблем, касающихся квалификации договоров". При этом суды не учли представленное в материалы дела правовое заключение по теме "О квалификации договоров", подготовленное Федеральным государственным научно-исследовательским учреждением "Институт законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве Российской Федерации", которое учтено налоговой инспекцией при квалификации договоров от 01.12.2005 и 27.12.2007 как агентских.

Как видно из судебных актов, отчет и заключение приняты судами в качестве доказательств по делу, но их оценка произведена с нарушением статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не учтены требования пункта 2 части 4 статьи 170 Кодекса.

При таких обстоятельствах в части эпизода начисления предпринимателю налога по УСН судебные акты не могут быть признаны законными и обоснованными и подлежат отмене.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика.

По результатам проведенного в ходе выездной налоговой проверки анализа документов, представленных ООО "Туристическое агентство "Путевые Советы"" (в адрес ЗАО "АртМедиа" реализованы авиабилеты, выписанные на имя Билана Д.Н.), ООО "Европа Отель" и ООО "Академсервис" (проживание Билана Д.Н. в отелях г. Санкт-Петербурга и посещение Papanin Club Casino); ООО "Бизнес-Арт" (авиаперелеты Билана Д.Н.) и на основании статьи 211 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая инспекция начислила предпринимателю НДФЛ с полученных в натуральной форме доходов. Налоговая инспекция исходила из того, что оплата стоимости авиабилетов и гостиничных услуг, оказанных Билану Д.Н. и оплаченных третьими лицами, является доходом предпринимателя, полученным в натуральной форме.

Суды сделали вывод о том, что оплата стоимости авиабилетов и гостиничных услуг не является доходом предпринимателя, поскольку затраты по оплате авиаперелетов, проживанию и иным бытовым услугам, оказанным Билану Д.Н. в рамках договоров, заключенных между ЗАО "АртМедиа", ООО "ФСК Западный" и третьими лицами (организаторами концертов и мероприятий с участием артиста), возникли в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, все выплаты произведены не в пользу Билана Д.Н. и являлись: при оплате бытового райдера ЗАО "АртМедиа" и ООО "ФСК Западный" (проезд до места осуществления деятельности артиста, проходы, проживание) - служебными разъездами; при выполнении бытового и технического райдера третьими организациями - затратами данных организаций, перечисливших денежные средства отелям и авиакомпаниям, что подтверждено договорами от 01.12.2005 и от 27.12.2007, договорами между ЗАО "АртМедиа", "ФСК Западный" и третьими лицами, счетами-фактурами, платежными поручениями. Суды сослались на недоказанность налоговой инспекцией того обстоятельства, что предприниматель совершал авиаперелеты и проживал в отелях как частное физическое лицо, вне рамок предпринимательской деятельности и коммерческих договоров.

Суды неполно исследовали обстоятельства начисления предпринимателю НДФЛ, произведенного, по утверждению налоговой инспекции, ввиду непредставления предпринимателем документов, которые подтверждают уплату спорных платежей исключительно в связи с осуществлением предпринимательской деятельности.

При новом рассмотрении дела суду надлежит установить, какие конкретно документы налоговая инспекция запросила у предпринимателя в целях подтверждения осуществления спорных платежей в рамках предпринимательской деятельности; анализ каких доказательств положен в основу выводов налоговой инспекции о том, что спорные платежи не имеют отношения к предпринимательской деятельности Билана Д.Н.

Поскольку решение суда и постановление апелляционной инстанции приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, и недостаточно обоснованны, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в силу части 2 статьи 287 Кодекса арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции либо были отвергнуты судом первой инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, установить все фактические обстоятельства по делу, в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности оценить все доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, принять решение с учетом требований статьи 170 Кодекса и распределить судебные расходы.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кабардино-Балкарской Республики от 20.06.2013 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2013 по делу N А20-4134/2012 отменить, дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кабардино-Балкарской Республики.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Драбо

Судьи

Т.В. Прокофьева Л.А. Черных