Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10 января 2003 г. N КА-А40/8903-02 Операции по уступке прав требования из форвардных контрактов не признаются реализацией товара для целей налогообложения и не являются объектом обложении НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 10 января 2003 г. N КА-А40/8903-02

Решением от 10.09.2002 удовлетворены исковые требования ОАО "Банк Кредит Свисс Ферст Бостон АО" к Управлению МНС РФ г.Москвы о признании недействительным решения ответчика N 19-09/37 от 11.07.2002 о привлечении к налоговой ответственности в части недоимки по НДС пени и штрафа и к МИМНС РФ N 44 по г.Москве о признании недействительным требования N 75 от 22.07.2002 со ссылкой на то, что уступка права требования не является объектом обложения НДС в соответствии с п.п. "д" п. 2 ст. 3 Закона "О налоге на добавленную стоимость".

Определением от 04.09.2002 дело в части признания недействительным акта налоговой проверки от 11.06.2002 N 19-09/39 производство прекращено по п. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Законность и обоснованность решения суда проверяется в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации РФ в связи с кассационной жалобой УМНС РФ по г.Москве, в которой ответчик просит решение суда отменить, в удовлетворении исковых требований отказать, поскольку вывод суда противоречит п.п. "а" п. 1 ст. 3; п.п."е", "ж" п. 1 ст. 5 Закона "О налоге на добавленную стоимость".

Дело рассмотрено в отсутствии представителя МИМНС РФ N 44, надлежаще извещенного о времени и месте рассмотрения дела, что подтверждается уведомлением о вручении извещения суда N 93716.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции считает, что оснований для отмены решения суда не имеется.

Из материалов дела следует, судом установлено и не оспаривается сторонами, что в 1997 году истец заключил четыре форвардных контракта без поставки валюты с ОАО "ОНЭКСИМ-Банк" с датой их исполнения 15.09.98 с фиксированным курсом валюты на дату исполнения. Каких-либо платежей во исполнение контрактов стороны не производили.

Соглашением от 02.06.2000 истец уступил свое право требования к ОАО "ОНЭКСИМ-Банк" по форвардным контрактам ЗАО "Кредит Свисс Ферст Бостон (Кипр) Лимитед", получив от последнего 730476 долларов США, что значительно меньше, чем в праве требования.

В оспариваемом решении налогового органа указано на необходимость исчисления и уплаты НДС с дохода полученного от реализации права требования, со ссылкой на п.п. "д" п. 2 ст. 3 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Выводы суда первой инстанции, в том числе о том, что операция по уступке прав требования из форвардных контрактов не является реализацией товара, соответствует требованию п.п. 2, 3 ст. 38 НК РФ, подпункту "а" п.1 ст. 3 Закона "О налоге на добавленную стоимость".

Сделки купли-продажи иностранной валюты, составляющие беспоставочный форвардный контракт, не являются объектом обложения НДС.

Согласно Письму Банка России N 382 от 23.12.1996 г. "О дополнении к Инструкции Банка России N 41 от 22.05.1996 г." и п. 18 Письма ЦБР N 404 от 03.02.1997 "О вопросах применения Инструкции Банка России от 22 мая 1996 N 41", под валютным форвардным контрактом без поставки валюты (расчетным форвардом) понимается "конверсионная операция, представляющая собой комбинацию двух сделок: валютного форвардного контракта и обязательства по проведению встречной сделки на дату исполнения форвардного контракта по текущему валютному курсу. С точки зрения практической реализации расчетный форвард представляет собой форвардный контракт без поставки базового актива".

Таким образом, Банк России, действуя в соответствии с предоставленными ему ст. 68 Федерального закона N 86-ФЗ от 10.07.2002 г. "О Центральном Банке Российской Федерации (Банке России)" (далее "Закон о Банке России") полномочиями по регулированию "порядка учета открытой позиции кредитных организаций... по валютному, процентному и иным финансовым рискам", определяет форвардный контракт без поставки валюты как две встречные сделки купли-продажи валюты (т.е. два встречных форвардных контракта).

Согласно Положению N 55 от 21.03.1997 г. "О порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов и ценных бумаг в кредитных организациях", утвержденному Приказом Банка России N 02-97 от 21.03.1997 г., обе сделки купли-продажи валюты, составляющие форвардный контракт без поставки, до наступления даты их исполнения подлежат отражению в бухгалтерском учете отдельно и развернуто в полном размере требований и обязательств, вытекающих из каждой отдельной сделки купли-продажи валюты.

Таким образом, к налогообложению беспоставочных форвардных контрактов должны применяться правила, установленные для сделок купли-продажи валюты. Согласно п.п. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ сделки купли-продажи валюты как "операции, связанные с обращением российской и иностранной валюты (за исключением целей нумизматики)" не признаются реализацией для целей налогообложения и, таким образом, не являются объектом обложении НДС в силу п. 1 ст. 3 Закона о НДС. Кроме того, для таких операций предусмотрено специальное освобождение от НДС в п.п. "ж" п. 1 ст. 5 Закона о НДС.

Получение дохода в результате зачета встречных требований по беспоставочным форвардным контрактам также не является объектом обложения НДС.

Форвардный контракт без поставки валюты не является объектом обложения НДС, даже если для целей налогообложения рассматривать только получение одной из сторон контракта денежной суммы, являющейся результатом зачета встречных требований. Получение денежных средств приводило бы к возникновению обязанности по исчислению и уплате НДС только в том случае, если получение денежных средств было бы "связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)" (п. 9 Инструкции N 39). Однако по форвардному контракту реализации товара не происходит. Чисто теоретически единственным "товаром" в рамках такого контракта могла бы быть признана только валюта. Однако и в этом случае форвардный контракт был бы освобожден от НДС как операция по купле-продаже валюты или как операция, связанная с обращением валюты, как указано в п. 2.1 выше.

По форвардному контракту также не происходит реализация услуг, поскольку в форвардном контракте стороны не принимают на себя обязательства оказывать какие-либо услуги другой стороне. Вследствие этого реализация услуг отсутствует. На это обстоятельство прямо указано в решении Верховного Суда РФ от 29.10.1997 г. N ГКПИ 97-383, на которое ссылается сам 1-й ответчик в кассационной жалобе. Верховный Суд РФ однозначно указал на то, что "деятельность банков по заключению срочных сделок (т.е. форвард, фьючерс, опцион) с целью управления и защиты от валютных рисков не относится к реализации банком продукции (работ, услуг)".

Согласно п. 6 ст. 3 НК РФ все акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги и в какой сумме он должен платить. При этом, согласно п.7 ст. 3 НК РФ "все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика". Проблема применения НДС в отношении расчетных форвардных контрактов неоднократно становилась предметом запросов налогоплательщиков в налоговые органы. Как следует из Письма Министерства финансов РФ N 04-03-12 от 29.11.1995 г. (см. п. 2.4 выше), а также Письма ГНС и Министерства финансов N 04-03-12 от 24.01.1996 и разъяснения от 20.08.1996, Департамента налоговых реформ Министерства финансов РФ Корневой купля-продажа валюты и ценных бумаг по форвардным сделкам независимо от наличия реальной поставки финансовых ценностей и системы расчетов между участниками сделки, в том числе при осуществлении взаиморасчетов между ними путем перечисления вариационной маржи, налогом на добавленную стоимость не облагается.

То обстоятельство, что заявитель руководствовался разъяснениями налоговых органов, несомненно подтверждает, что заявитель не нарушал правил налогового законодательства при совершении беспоставочных форвардных контрактов. Однако даже если предположить, что нормы налогового законодательства могли бы быть истолкованы как устанавливающие обязанность по исчислению НДС в отношении таких операций, то такое толкование при отсутствии четко и ясно установленных предписаний в Законе о НДС и с учетом вышеупомянутых разъяснений налоговых органов, являлось бы лишь одним из возможных толкований норм закона, что явно свидетельствовало бы о недостаточной точности и противоречивости законодательства.

В соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ, всякая неясность налогового законодательства подлежит толкованию в пользу налогоплательщика применительно ко всем обязательствам налогоплательщика. Таким образом, неясности законодательства, если они и есть, должны освобождать заявителя не только от применения мер ответственности, но и от обязанности по уплате сумм налогов и пени.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение от 10.09.2002 по делу N А40-30037/02-99-210 Арбитражного суда г.Москвы оставить без изменения, кассационную жалобу УМНС РФ по г.Москве - без удовлетворения.