Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21 декабря 2015 г. N Ф08-9034/15 по делу N А32-30480/2014

г. Краснодар

21 декабря 2015 г.

Дело N А32-30480/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 17 декабря 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 декабря 2015 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Воловик Л.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - открытого акционерного общества "Туапсинский морской торговый порт" - Синицына С.А. (доверенность от 25.12.2014), Елисаветского И.А. (доверенность от 09.07.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю - Дашко Т.В. (доверенность от 27.01.2015), Кокодий Л.А. (доверенность от 12.01.2015), от третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - общества с ограниченной ответственностью "Управление транспортными активами" - Елисаветского И.А. (доверенность от 20.03.2015), при рассмотрении кассационных жалоб открытого акционерного общества "Туапсинский морской торговый порт" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 07.05.2015 (судья Руденко Ф.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2015 (судьи Сулименко Н.В., Стрекачёв А.Н., Шимбарева Н.В.) по делу N А32-30480/2014, установил следующее.

ОАО "Туапсинский морской торговый порт" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) со следующими требованиями:

- признать недействительным решение от 17.04.2014 N 12-20/01058дсп (с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 14.07.2014 N 21-12/592);

- признать недействительным требование от 18.07.2014 N 37259.

Определением Арбитражного суда Краснодарского края от 18.03.2015 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено ООО "Управление транспортными активами" (далее - управляющая организация).

Решением суда от 07.05.2015 в удовлетворении заявленных требований отказано, поскольку общество занизило внереализационные доходы от сдачи в аренду дочерней организации ООО "Каравелла" гостиничного комплекса "Каравелла" за 2010 год на 5 492 429 рублей, за 2011 год - на 4 454 462 рублей, что привело к начислению 1 098 486 рублей налога на прибыль организаций за 2010 год и 890 892 рублей за 2011 год, соответствующих пеней и штрафа. Признавая обоснованным начисление 20 064 тыс. рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа суд учел, что общество и управляющая организация являются взаимозависимыми лицами, передача ей полномочий единоличного исполнительного органа является необоснованной, документально не подтвержденной и нецелеобразной.

Постановлением от 02.10.2015 суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 07.05.2015 в части, касающейся начисления обществу 20 064 тыс. рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов. Судебный акт мотивирован тем, что в целях налогообложения общество учло реальные хозяйственные операции, соответствующие их действительному и экономическому смыслу и выполнило все предусмотренные инспекцией условия для отнесения в состав расходов понесенных затрат за услуги, оказанные управляющей организацией, и применения налоговых вычетов. В остальной части решение суда от 07.05.2015 оставлено без изменений.

Общество обратилось в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение суда от 07.05.2015 и постановление суда апелляционной инстанции от 02.10.2015 в части начисления 1 989 378 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы считает неправомерным применение статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) по договору аренды между обществом и ООО "Каравелла", так как инспекция не установила рыночную цену и не доказала, что цена сделки отклоняется от рыночной более чем на 20 процентов. Инспекция неправомерно применила затратный метод при проверке соответствия цены сделки рыночным ценам, поскольку не доказала отсутствие на рынке аналогичных сделок, не обосновала невозможность применения метода последующей реализации.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция считает судебные акты в обжалуемой обществом части законным и обоснованным и просит его кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 02.10.2015, в части касающейся начисления обществу 20 064 тыс. рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, оставив в силе решение суда от 07.05.2015. Инспекция считает, что для целей налогообложения общество учло расходы на оплату услуг управляющей организации без предоставления документов, раскрывающих фактическое содержание результатов исполнения сделок.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает судебный акт в обжалуемой инспекцией части законным и обоснованным и просит ее кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители общества и инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах, отзывах и дополнениях к ним.

Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб, дополнений к ним. отзывов, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты надлежит отменить в части по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2010 - 2011 годы, о чем составила акт от 04.03.2014 N 12-20/00567 дсп и вынесла решение от 17.04.2014 N 12-20/01058 дсп о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу начислила 23 641 866 рублей налогов, в том числе: 128 317 рублей налога на добавленную стоимость, 23 513 549 рублей налога на прибыль, 934 717 рублей 36 копеек пеней, 4 702 710 рублей штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 14.07.2014 N 21-12/592 решение инспекции изменено путем отмены в резолютивной части:

- подпунктов 1 и 2 пункта 1, касающихся начисления 1 460 171 рубля 20 копеек налога на прибыль организаций за 2010 год;

- подпункта 5 пункта 1, касающегося начисления обществу 128 317 рублей НДС.

Инспекции предписано произвести перерасчет сумм штрафа и пени с учетом внесенных изменений в решение от 17.04.2014 N 12-20/01058 дсп. В остальной части решение инспекции от 17.04.2014 N 12-20/01058 дсп оставлено без изменений.

Обществу выставлено требование от 18.07.2014 N 37259 об уплате в срок до 07.08.2014 22 053 377 рублей 80 копеек недоимки по налогам, 833 235 рублей 13 копеек пеней, 4 410 676 рублей штрафа.

Считая решение инспекции от 17.04.2014 N 12-20/01058дсп и требование от 18.07.2014 N 37259 незаконными, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Как видно из материалов дела, общество (арендодатель) и ООО "Каравелла" (арендатор) заключили договор аренды от 01.07.2003 N А-2, по условиям которого арендатору по акту приема-передачи от 01.07.2003 б/н передан имущественный комплекс, принадлежащий обществу.

Согласно дополнительному соглашению к договору от 31.12.2008 арендная плата с 01.01.2009 составляет 1 929 300 рублей в год с учетом НДС (1 635 300 рублей без учета НДС).

Инспекция в ходе проверки установила, что ООО "Каравелла" и общество являются взаимозависимыми лицами. Общество является единственным учредителем ООО "Каравелла", суммарная доля участия составляет 100 %. Поскольку договоры аренды заключены между взаимозависимыми лицами, инспекция на основании подпункта 1 пункта 2 статьи 40 Кодекса проверила правильность применения цен по данному договору, исходя из рыночных цен. Ввиду отсутствия информации, необходимой для применения метода определения цены на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), т. е. о сделках на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях, между лицами, не являющимися взаимозависимыми, и метода определения цены последующей реализации этих товаров (работ, услуг) при определении рыночной стоимости арендной платы инспекция использовала затратный метод на основании представленных обществом первичных документов, подтверждающих фактически произведенные расходы от сдачи в аренду имущественного комплекса, и установила рыночную стоимость, которая составляет: в 2010 году - 7 127 429 рублей, в 2011 году - 6 089 462 рубля. В результате сравнения цены арендной платы по договору с определенной рыночной стоимостью инспекция установила отклонение, которое составляет более 20 %, в связи с чем пересчитала доходы по аренде для целей налогообложения на основании пункта 3 статьи 40 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 40 Кодекса для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 2 статьи 40 Кодекса налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами (подпункт 1 пункт 2 статьи 40 Кодекса).

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки (взаимозависимыми лицами), отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена сделки определяется налоговым органом в порядке, установленном в пунктах 4 - 11 статьи 40 Кодекса, в соответствии с которыми существует три метода определения рыночной цены:

первый метод - определение цены исходя из информации о сделках на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) в сопоставимых условиях, между лицами, не являющимися взаимозависимыми (метод определения цены на рынке идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) (пункт 4 - 9 статьи 40 Кодекса);

второй метод - метод определения цены последующей реализации этих товаров (работ, услуг) их покупателем, исходя из разницы цены реализации товаров, обычных затратах при перепродаже и продвижении на рынке, обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя (метод последующей реализации) (абзац 1 пункт 10 статьи 40 Кодекса);

третий метод - затратный метод определения цены, исходя из суммы произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли (абзац 2 пункт 10 статьи 40 Кодекса).

Пунктом 9 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что при определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров (объем товарной партии), сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии -однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями, либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

Для определения рыночных цен на товары принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Кодекса первым является метод определения рыночной цены на товары, работы или услуги, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

Пунктом 11 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что должны использоваться официальные источники информации о рыночных ценах на товары или услуги.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 18.01.2005 N 11583/04, официальные источники информации о рыночных ценах не могут использоваться без учета положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса, то есть они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, инспекция в целях определения рыночной цены за аренду недвижимого имущества направила запросы от 17.09.2013 N 12-08/08524 в агентства недвижимости "Азбука жилья Юг" и "Туапсе", от 17.09.2013 N 12-08/09238 в Туапсинскую Торгово-промышленную палату, от 17.09.2013 N 12-08/08522 в Сочинский отдел в г. Туапсе КРАСНОДАРСТАТ в отношении рыночной стоимости арендной платы аналогичного имущественного комплекса.

Согласно письмам Туапсинской Торгово-промышленной палаты от 04.10.2013 N 140, агентств недвижимости "Азбука жилья Юг" и "Туапсе" от 20.09.2013 N 20113, от 19.11.2013 N 23893, Сочинского отдела в г. Туапсе КРАСНОДАРСТАТ от 26.09.2013 N 20606 указанные организации не обладают информацией о средней рыночной стоимости арендной платы имущественного комплекса, состоящего из жилых и нежилых помещений.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество не представило доказательства, свидетельствующие о наличии необходимой информации о сделках по сдаче идентичного (однородного) имущественного комплекса в сопоставимых условиях, не подтвердило наличие и идентичность (однородных) сделок за пределами как г. Туапсе, так и Краснодарского края, напротив, в кассационной жалобе настаивает на уникальности своего объекта.

В связи с отсутствием информации на соответствующем рынке услуг по сделкам по идентичным (однородным) услугам в сопоставимых условиях, инспекция пришла к выводу, что при определении рыночной цены арендной платы имущественного комплекса использование метода определения рыночной цены на идентичные (однородные) товары, работы, услуги невозможно, равно как и метода последующей реализации, поскольку не осуществлялась сдача в субаренду ООО "Каравелла" всего имущественного комплекса.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Кодекса при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

В рассматриваемом случае инспекция использовала показатели произведенных затрат (прямых и косвенных) на содержание переданного в аренду имущества на основании представленных обществом первичных документов, подтверждающих фактически произведенные расходы.

Проанализировав регистры учета "обороты накопительные по счету 91.02" за 2010 год суды установили, что расходы на содержание переданного в аренду спорного имущества составили 7 127 429 рублей, в том числе 4 207 309 рублей - амортизация имущества; 1 875 984 рубля - арендная плата за землю; 881 540 рублей - расходы на ремонт системы управления и диспетчеризации инженерного оборудования гостиничного комплекса "Каравелла", выполненные ООО "Центр климат"; 72 356 рублей - расходы на страхование имущества; 43 863 рублей - расходы будущих периодов; 46 378 рублей - расходы на ремонт пандуса, выполненные ООО "Инкон - Юг".

В рассматриваемом случае инспекция определила рыночную цену арендной платы имущественного комплекса "Каравелла" по затратному методу, которая составила 7 127 429 рублей в 2010 году и 6 089 462 рубля в 2011 году, при этом использовала процент рентабельности, равный нулю. Выводы суда о том, что такой расчет не ухудшил положение общества, не может быть опровергнут общей ссылкой общества на то, что рентабельность не идентична понятию "обычная для данной сферы деятельности прибыль", которая подлежит учету в силу пункта 10 статьи 40 Кодекса. Так общество в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представило доказательства увеличения инспекцией рыночной цены арендной платы имущественного комплекса на прибыль, а также не обосновало конкретным расчетом за проверяемый период необходимость применения учета тех факторов, с которыми связывает величину арендной платы.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суды пришли к правомерному и обоснованному выводу о занижении обществом внереализационных доходов за 2010 год на 5 492 429 рублей, за 2011 год - на 4 454 462 рублей и отказали обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 17.04.2014 N 12-20/01058 и требования от 18.07.2014 N 37259 в части 1 098 486 рублей налога на прибыль организаций за 2010 год и 890 892 рублей - за 2011 год.

Доводы кассационной жалобы общества являлись предметом исследования в судах первой и апелляционной инстанций, получили надлежащую правовую оценку, вновь заявлены в суде кассационной инстанции и в силу статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права при рассмотрении дела в этой части применены правильно, основания для отмены или изменения судебных актов в части начисления 1 098 486 рублей налога на прибыль организаций за 2010 год и 890 892 рублей - за 2011 год, соответствующих пеней и штрафов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктами 14, 15, 18 пункта 1 статьи 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщика на юридические и информационные, консультационные и иные аналогические услуги, на управление организацией и ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией и ее отдельными подразделениями.

Обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Как видно из материалов дела, полномочия единоличного исполнительного органа переданы обществом управляющей организации по договору от 30.06.2009-52655 N 12-3000614/Ю-5 "Передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации" на основании решения собрания акционеров от 16.06.2009. В соответствии со статьей 69 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" в рассматриваемом случае собственник общества принял решение передать функции единоличного исполнительного органа (генерального директора) управляющей организации, с которой общество заключило соответствующий договор. Создание управляющей организации является обычной деловой практикой ведения дел в крупных компаниях с множеством юридических лиц, объединенных определенными признаками, например, по сфере деятельности и/или составляющих единый производственный цикл.

Отказывая в удовлетворении заявления общества в этой части, суд первой инстанции учел, что общество и его управляющая организация являются взаимозависимыми лицами; из представленных обществом договора, актов приема-сдачи оказанных услуг, отчетов исполнителей невозможно определить, какую конкретно работу выполнил исполнитель, стоимость каждого вида услуг, невозможно сделать однозначный вывод о результатах работы, принятой обществом, о том, какие юридические и иные действия совершила управляющая организация в интересах общества и во исполнение договора с ним; для целей налогообложения общество учло расходы на оплату услуг без представления документов, раскрывающих фактическое содержание результатов исполнения сделок; расходы не являются обоснованными и документально подтвержденными.

Отменяя решение суда в этой части, суд апелляционной инстанции указал, что управляющая организация создана 10.09.2008 (уставный капитал - 100 млн рублей), в течение проверяемого периода помимо общества осуществляла аналогичные управленческие функции в отношении еще 14 компаний (г. Санкт-Петербург, г. Усть-Луга, г. Нижний Новгород, г. Таганрог, г. Туапсе), общая численность работающих в этих компаниях в проверяемый период - более 17,5 тыс. человек; перечислила во все уровни бюджетов - 149 758 167 рублей налогов и сборов, в том числе 62 065 407 рублей 40 копеек за 2010 год, 80 692 759 рублей 94 копейки за 2011 год.

Как установлено судом апелляционной инстанции, сразу после заключения с обществом договора на оказание управленческих услуг, управляющая организация 01.07.2009 создала и поставила на налоговый учет в городе Туапсе обособленное подразделение (приказ от 01.07.2009 N 9). Для оперативного принятия решений по текущей хозяйственной деятельности и оперативным вопросам управления обществом управляющая организация направила непосредственно в г. Туапсе своего работника - управляющего директора, действующего на основании доверенности с ограниченным набором полномочий.

Нахождение сотрудника управляющей организации в обществе подтверждается арендой нежилого помещения в обществе (договор аренды от 01.07.2009 N 16/57 с изменениями и дополнениями).

Суд апелляционной инстанции установил:

- в подтверждение реальности оказанных управляющей организацией услуг общество предоставило в инспекцию ежемесячные акты сдачи-приемки оказанных услуг по договору от 30.06.2009, в которых подробно изложены направления деятельности управляющей организации (разделы актов), полно и всесторонне отражены оказанные услуги, перечислены командированные сотрудники, которые осуществляли обеспечение функций управляющей организации непосредственно на месте расположения общества, количество заключенных договоров, перечень совещаний, проведенных для обеспечения текущей работы общества, отражены вопросы по управлению кадрами, технической политикой, обеспечению сохранности имущества, информационно-технической политикой, в т. ч. в области сетевой безопасности; организация и контроль бухгалтерского, налогового и управленческого учета; организована работа экономической и юридической служб; отражен перечень выданных доверенностей, а также разработанных и введенных в действие распорядительных и методологических документов (приказов, распоряжений, писем), 43 сотрудника управляющей организации командированы в г. Туапсе в 2010 году; 50 сотрудников в 2011 году (командировочные удостоверения представлены в материалы дела);

- управляющая организация в 2010 - 2011 годах издала 34 приказа и 19 распоряжений для управляемого общества, разработала и ввела 24 положения, касающихся организации непосредственной деятельности предприятия и условий труда работников.

- управляющая организация осуществляла свои полномочия путем выдачи соответствующих доверенностей (в 2010 году выдано 26, а в 2011 году - 39) для заключения конкретных сделок (после проведения проверки представленных обществом материалов и документов для заключения договоров) и принятия решений, касающихся финансово-хозяйственной деятельности общества.

При исследовании представленных в материалы дела доказательств апелляционная инстанция пришла к выводу, что предоставленные в рамках проверки акты соответствуют требованиям Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшим в проверяемый период, поскольку содержат способ/ форму оказания услуг (командировки, устные/письменные консультации, встречи, переписка по электронной почте и т.д.), ссылки на соответствующую документацию и результаты услуг (реквизиты документов: приказы, регламенты, договоры, распоряжения, протоколы, письма и т.д.), сферу управленческих услуг с указанием конкретных предпринятых действий и наименование фактически оказанных услуг, указание на договор и период оказания услуг, на надлежащее оказание управляющей организацией услуг по управлению, лица обеих сторон, ответственные за предоставление и приемку услуг.

Суд апелляционной инстанции отклонил довод инспекции о большом количестве в обществе должностей категории "руководители" и дублировании функций управленческого аппарата общества и управляющей организации. Общество в течение периода, предшествующего налоговой проверке, планомерно в целях оптимизации расходов сократило аппарат управления обществом. Так, в 2006 году численность управления составляла 489 человек при общей численности предприятия 1680 человек. В 2009 году управленческие функции выполняли 310 человек из 1347 работающих. Наличие в проверяемом периоде в штате организации должностей руководителей само по себе не свидетельствует о необоснованности заключения договора управления.

С учетом численности штата управляющей организации (116 должностей в 2010 году и 94 должности в 2011 году), осуществляющей управление 15 организациями, имеющийся штат общества увеличен всего на 6 - 7 работников управляющей организации (включая руководителей различного ранга и персонала иного уровня - водителей, курьеров, архивариусов).

Управление обществом включало в себя спектр необходимых действий по организации деятельности, обеспечению и координации функционирования структурных подразделений, контролю исполнения поручений, выполнению персоналом общества своих трудовых функций (должностных обязанностей) и т. д. Руководство деятельностью общества включает в себя функции по управлению обществом, их конкретный перечень не может быть установлен, и деятельность исполнительного органа (управляющей организации), связанная с руководством, принятием решений, контролем выполнения обязанностей всеми подразделениями предприятия, не может дублировать деятельность других сотрудников, выполняющих свои конкретные должностные обязанности.

Управленческие функции и полномочия разделены следующим образом: часть полномочий управляющая организация оставила исключительно за собой, часть - передала управляющему директору общества, который является работником управляющей организации и принимает решения по текущей хозяйственной деятельности общества и оперативным вопросам. Управляющий директор осуществлял полный контроль, в том числе оперативный, над деятельностью общества и несет всю полноту ответственности за деятельность общества перед советом директоров и общим собранием акционеров общества, государственными и иными контролирующими органами. Взаимодействие работников общества с представителями управляющей организацией осуществлялось на регулярной основе в ходе текущей деятельности, однако подмены функций сотрудников общества работой сотрудников управляющей организации не происходило: сферы компетенции сотрудников разделены. Ссылка инспекции на сопоставление оказанных управляющей организацией услуг и функций управленческого персонала общества не подкреплена доказательствами о фактическом выполнении указанными лицами услуг вместо управляющей организации. Кроме того, пунктом 5.5 договора от 30.06.2009 предусмотрено, что управляющая организация имеет право привлекать к деятельности по управлению обществом штатных сотрудников самого общества, однако работники общества не могли заключать договоры и сделки, цена которых превышает 1 млн. долларов США (также как и по всем перечисленным выше ограничениям, влекущим за собой возможность значительных финансовых последствий) это прерогатива исключительно управляющей организации. Непосредственное заключение такого договора с учетом поступивших замечаний и предложений осуществлял управляющий директор общества на основании выданной управляющей организацией отдельной доверенности на заключение договора/совершение сделки, которые отдельно отражены в актах сдачи-приемки оказанных услуг по договору от 30.06.2009.

Работники общества занимались исключительно подготовкой, разработкой проектов внутренних актов, а их непосредственную проверку (в необходимых случаях переработку, корректировку, правовую экспертизу и т.д.) и введение в действие осуществляла управляющая организация, посредством выполнения трудовых функций работниками управляющей организации. Таким образом, наличие в штате общества сотрудников с аналогичным наименованием должностей само по себе не исключает возможности привлечения сторонней организации (управляющей организации) для оказания услуг, поскольку деятельность исполнительного органа (управляющей организации), связанная с руководством, принятием решений, контролем, не может дублировать деятельность других сотрудников, выполняющих свои конкретные должностные обязанности.

Все оказанные и отраженные в актах сдачи-приемки услуги соответствуют полномочиям управляющей организации, в актах также перечислены действия отдельных служб общества, которые основаны непосредственно на исполнении управленческих решений управляющей организации. Документы подписаны управляющим директором общества в рамках его полномочий, закрепленных в доверенности и (или) уполномоченным им лицом, также на основании доверенности.

Информация о деятельности управляющей организации размещена в открытом доступе в сети Интернет по адресу: http://uclholding.ru/holding/structure/managing/index.phtmlc.

Суд апелляционной инстанции проверил довод инспекции об отсутствии эффективности привлечения управляющей организации к управлению обществом (расходы общества в 2010 году увеличились на 37,2 % по сравнению с 2009 годом, в 2011 году - на 19,6% по сравнению с 2010 годом), установил увеличение у общества ежегодного грузооборота различных экспортно-импортных грузов (в 2009 году - 18 482 тыс. тонн; в 2010 году - 18 522 тыс. тонн; в 2011 году - 18 952 тыс. тонн), доходов общества от всех видов деятельности (за 2009 год - 2 363 296 тыс. рублей; за 2010 год - 2 511 935 тыс. рублей; за 2011 год - 2 651 520 тыс. рублей), ввод обществом в эксплуатацию в 2010 году зернового терминала мощностью перевалки 2 млн. тонн зерновых грузов в год (сметная стоимость около 2 млрд. рублей), уменьшение ввиду этого в 2011 году расходов на управление по сравнению с 2010 годом наряду с увеличением расходов в 2010 году по фонду оплаты труда с учетом страховых взносов во внебюджетные фонды - 135 952 тыс. рублей (за счет индексации должностных окладов на 27 %); материальных расходов - 31 475 тыс. рублей (за счет увеличения расходов по материалам (21 397 тыс. рублей) за счет списания материалов по ремонту отбойных устройств, оградительных массивов, а также по коммунальным расходам в связи с ростом тарифов естественных монополий; начисления амортизации - 57 057 тыс. рублей (увеличение амортизационных начислений в связи с вводом в эксплуатацию зернового терминала мощностью 2 млн. тонн в год (начисление амортизации с мая 2010 года).

Увеличение расходов в 2011 году произошло по сравнению с 2010 годом по страховым взносам во внебюджетные фонды - 35 634 тыс. рублей в связи с увеличением ставок в 2011 году; материальным расходам - 12 283 тыс. рублей, в т. ч. по топливу и услугам коммунального комплекса ввиду увеличения тарифов естественных монополий; начислению амортизации - 34 073 тыс. рублей (повлиял ввод в эксплуатацию зернового терминала мощностью 2 млн. тонн в год, а также иного оборудования, в том числе вычислительной техники (сервера, МФУ, принтеры), грейфера, вагонных весов); финансовой аренде (лизинга) - 57 243 тыс. рублей (приобретены два морских буксира и семь автопогрузчиков); услуг ж/д - 6 818 тыс. рублей в связи с индексацией стоимости комплекса услуг, предоставляемых ОАО "РЖД" для обеспечения производственного процесса.

На этом основании суд апелляционной инстанции сделал вывод о том, что управляющая организация является реально действующим юридическим лицом со штатом специалистов для профессионального оказания услуг управления коммерческим организациям, осуществляет общее управление и координирует деятельность бизнеса, который принадлежит одному собственнику и объединен по сфере своей деятельности: оказание услуг по перевалке различной номенклатуры грузов в морских портах, перевозка грузов морским и речным транспортом, а также перевозка пассажиров по внутренним водным путям Российской Федерации, координирует и представляет интересы управляемых обществ в государственных органах и в объединениях профильной направленности - Ассоциации морских торговых портов, Российской палате судоходства, Минтрансе России, органах Ространснадзора, Росморречфлота, ФСТ России, ФАС России и др.

Однако вывод суда апелляционной инстанции о том, что расходы общества на выплату вознаграждения управляющей организации являются обоснованными и документально подтвержденными, сделан без исследования всех обстоятельств и без учета всех доводов участвующих в деле лиц.

Стороны договора на передачу полномочий единоличного исполнительного органа вправе согласовать методику расчета вознаграждения, которая, по их мнению, наиболее адекватна объему и специфике оказываемых услуг, покрытию расходов на их осуществление, финансовым показателям управляемой компании и любым иным критериям, которые стороны считают в конкретной ситуации обоснованными и справедливыми, и которые позволяют учитывать специфику производства и отрасли.

Указав, что в рассматриваемом случае подход к формированию стоимости услуг управления не подразумевает составления калькуляции, суд апелляционной инстанции не исследовал документальное подтверждение конкретного размера вознаграждения.

Суды установили, что для подтверждения права на отнесение в состав расходов затрат по услугам, оказанным управляющей организацией, общество представило при проверке договор от 30.06.2009-52655 N 12-3000614/Ю-5 "Передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации"; расчет стоимости услуг по договору от 30.06.2009-52655 N 12-3000614/Ю-5; акты сдачи - приемки оказанных услуг N 01.10-ДУ/УТА-ТМТП - 12.10-ДУ/УТА-ТМТП.

В качестве основания для отказа в принятии расходов по управлению инспекция также сослалась на отсутствие объективных критериев определения стоимости услуг управляющей организацией по договору от 30.06.2009.

Исполнение указаний генерального директора управляющей организации по месту нахождения общества осуществляет штатный сотрудник управляющей организации в качестве управляющего директора с месячным фондом заработной платы по штатному расписанию 200 тыс. рублей (пункт 5.7).

Статьей 7 договора предусмотрена возможность в одностороннем порядке изменять сумму вознаграждения 1 раз в квартал не более чем на 20 % от суммы вознаграждения за последний месяц квартала, после которого происходит изменение.

Расчет стоимости услуг по договору передачи полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации, представленный по требованию инспекции от 17.09.2013 N 19-07/62050, предусматривал размер ежемесячного вознаграждения управляющей организации 4400 тыс. рублей без НДС из расчета 2 % от прогноза доходов управляемого общества на дату составления расчета.

Однако в суд общество предоставило внутренний локальный акт "Политика по определению стоимости услуг управления" (далее - Политика) на 2010, 2011 года, которым управляющая организация руководствовалась при определении размера вознаграждения за оказанные услуги по управлению - на основе затратного метода. Таким образом, вознаграждение управляющей организации формировалось не от прогноза доходов управляемого общества (согласно расчету), а из расходов управляющей организации, связанных с оказанием услуг и формируемых в соответствии с правилами российского бухгалтерского учета (затратная база), которые увеличены на надбавку, не превышающую 20 %. В качестве критерия распределения затрат управляющей организации на оказание услуг управления между различными управляемыми компаниями выбрано время, затрачиваемое сотрудниками управляющей организации на оказание услуг в пользу каждой управляемой компании.

Также суд апелляционной инстанции сослался на решение управляющей организации от 30.12.2010 об установлении ежемесячного вознаграждения за управленческие услуги в размере 5 192 тыс. рублей в 2010 году и 4 672 800 рублей в 2011 году, в том числе 18 % НДС (стоимость услуг без НДС - 4 400 тыс. рублей в 2010 году и 3 960 тыс. рублей в 2011 году).

Суд первой инстанции не исследовал документы общества, представленные в суд, поэтому у суда апелляционной инстанции имелись правовые основания для их принятия и последующей оценки.

Кроме того, исходя из правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде, во всяком случае, не может быть лишен права представлять документы, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при проверке, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

Следовательно, непредставление доказательств в ходе налоговой проверки не исключает возможности их представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статьи 66 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в постановлении Пленума от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии проведения мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения спора (абзац 3 пункта 78 данного постановления). При этом налогоплательщики вправе представить такие документы в ходе судебного разбирательства, а суд вправе их принять.

Другая сторона спора при этом может обратиться к суду с ходатайством о предоставлении возможности ознакомиться с указанными документами и представить опровергающие доказательства (абзац 4 пункта 78 постановления).

Из абзаца 5 пункта 78 постановления следует, что суды могут принять дополнительные доказательства независимо от причин их непредставления налоговым органам, однако в этом случае судебные расходы могут быть возложены на налогоплательщика независимо от исхода дела.

Документы, представленные в суд, суд первой инстанции не оценил, а суд апелляционной инстанции положил в основу вывода о надлежащем документальном подтверждении размера выплаченного вознаграждения управляющей организации без исследования причин их непредставления по требованию инспекции, без проверки их достоверности, соответствия имеющимся в деле документам и правильности расчета, без устранения их противоречия представленному при проверке расчету.

Судебные акты не соответствует статье 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации: решение суда не содержит мотивы, по которым суд первой инстанции не принял приведенные в обоснование своих требований доводы общества о расчете вознаграждения; постановление апелляционной инстанции - основания, по которым суд апелляционной инстанции не принял выводы суда первой инстанции о расчете вознаграждения в процентах от прогноза доходов общества и отсутствии документального подтверждения. Суды неполно исследовали обстоятельства дела в этой части.

Данные процессуальные нарушения привели к недостаточно полному исследованию доказательств и принятию неправильных и необоснованных судебных актов, что является основанием для отмены решения суда и постановления апелляционной инстанции в части эпизода о начислении 20 064 тыс. рублей налога на прибыль, 758 071 рубля 15 копеек пени, 4 012 800 рублей штрафа и судебных расходов по делу в силу части 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими и о том, какая норма материального права должна быть применена (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). Таким образом, процессуальный закон, определяя пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, не предоставил ему права исследовать и оценивать доказательства, которые ранее не были предметом исследования (оценки).

При таких обстоятельствах дело в отмененной части надлежит направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, в полном объеме исследовать доводы лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 07.05.2015 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2015 по делу N А32-30480/2014 отменить в части эпизода о начислении 20 064 000 рублей налога на прибыль, 758 071 рубля 15 копеек пени, 4 012 800 рублей штрафа и судебных расходов по делу.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

В остальной части судебные акты по данному делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Л.Н. Воловик Л.А. Черных