"Упрощенка" и "единый налог": изменения, дополнения, рекомендации (Ю. Подпорин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 4, январь 2003 г.)

"Упрощенка" и "единый налог":
изменения, дополнения, рекомендации

Упрощенная система налогообложения

В соответствии с п.11 ст.1 Закона N 191-ФЗ организациям и индивидуальным предпринимателям, впервые переходящим на упрощенную систему налогообложения и подавшим об этом заявление в налоговый орган в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году применения этой системы, предоставлена возможность изменить объект обложения единым налогом. Об этом они обязаны уведомить налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году применения "упрощенки".

Из данной поправки главы 21 НК РФ следует, что налогоплательщики обязаны указывать в заявлении о переходе на упрощенную систему выбранный ими объект налогообложения: доходы или доходы за вычетом расходов.

Однако нужно иметь в виду, что Закон N 191-ФЗ был введен в действие с 1 января 2003 г. Поэтому в заявлениях о переходе на упрощенную систему, поданных до 1 декабря 2002 г., вовсе не обязательно было указывать объект налогообложения, так как первоначальная редакция п.1 ст.346.13 НК РФ к этому не обязывала.

В связи с этим, а также учитывая то обстоятельство, что Законом N 191-ФЗ изменен порядок учета расходов организациями торговли, применяющими "упрощенку" (им разрешено учитывать в составе расходов покупную стоимость товаров), разумнее всего было бы указать объект налогообложения, принятый налогоплательщиком на 2003 год, в декларации за первый отчетный период, то есть за I квартал 2003 г.

Рекомендации же МНС РФ об отражении объекта налогообложения, приведенные в образце заявления, утвержденном Приказом от 19 сентября 2002 г. N ВГ-3-22/495, пригодны для заявлений о переходе на эту систему налогообложения, подаваемых до 1 декабря 2003 г., и в последующие годы.

Пример 1

Предположим, что в первоначальном заявлении о переходе на упрощенную систему с 1 января 2004 г. организация указала в качестве объекта налогообложения доходы за вычетом расходов. Однако после анализа налоговых последствий такого выбора было принято решение изменить объект налогообложения.

В этом случае заявление о применении в качестве объекта налогообложения доходов без их уменьшения на сумму расходов должно быть подано организацией в налоговый орган до 20 декабря 2003 г.

Пунктом 10 ст.1 Закона N 191-ФЗ изменена редакция подп.16 п.2 ст.346.12 НК РФ. Четко указано, что не могут переходить на упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете, превышает 100 млн руб. В первоначальном варианте этого подпункта говорилось о стоимости амортизированного имущества, но такого понятия в бухгалтерском учете не существует.

Аналогичная поправка внесена п.11 ст.1 Закона N 191-ФЗ в положения п.4 ст.346.13 НК РФ.

Уточнена также редакция последнего предложения второго абзаца этого же пункта. Налогоплательщики, возвратившиеся на общеустановленную систему налогообложения в связи превышением предельных размеров доходов от реализации и стоимости имущества, освобождаются от уплаты пеней и штрафов за несвоевременное внесение ежемесячных платежей в течение квартала, в котором они осуществили этот возврат.

В ранней редакции данного предложения речь шла об освобождении налогоплательщиков от уплаты ежемесячных авансовых платежей в квартале, в котором осуществлен возврат на общеустановленную систему налогообложения. Эта норма была из разряда так называемых норм "ни о чем", поскольку в истекшем квартале организации не могли уплачивать авансовые платежи, так как применяли упрощенную систему налогообложения.

Ряд поправок, внесенных в главу 26.2 НК РФ, устранил дискриминационные положения отдельных ее статей.

К таким поправкам относятся:

- дополнение п.1 ст.346.15 НК РФ положением о том, что при определении налоговой базы по единому налогу не учитываются доходы, предусмотренные ст.251 НК РФ.

При определении доходной части налоговой базы организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, уравнены в правах с организациями, уплачивающими налог на прибыль.

Теперь организации-комиссионеры (агенты, поверенные), перешедшие на "упрощенку", не будут включать в облагаемую базу поступающие на их счета суммы в связи с исполнением обязательств по договорам комиссии (агентским договорам, договорам поручения и т.п.), за исключением сумм комиссионных, агентских и иных вознаграждений.

Не облагается налогом и стоимость имущества, полученного безвозмездно, в случаях когда доля передающей (принимающей) стороны превышает 50% уставного капитала принимающей (передающей) стороны.

Не учитываются при налогообложении и доходы, полученные в рамках целевого финансирования;

- включение в состав расходов, учитываемых при исчислении единого налога, сумм таможенных платежей, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ и не подлежащих возмещению налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством РФ;

- дополнение п.1 ст.346.15 НК РФ подп.22, предусматривающим уменьшение налоговой базы на суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ.

Это дополнение позволяет налогоплательщикам, применяющим упрощенную систему, включать в состав расходов все налоги, уплачиваемые в бюджет, помимо единого налога;

- дополнение п.1 указанной статьи НК РФ подп.23, предусматривающим включение в состав расходов налогоплательщиков покупной стоимости товаров.

Таким образом, организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере торговли, получили возможность учитывать материальные расходы при формировании налоговой базы по единому налогу, поскольку у них покупная стоимость товаров и является таковой.

Кроме того, в Законе N 191-ФЗ более либеральная редакция п.7 ст.34613 НК РФ.

Ранее этим пунктом запрещался повторный переход на упрощенную систему налогообложения в течение двух лет с момента утраты этого права, теперь этот срок равен одному году.

Помимо перечисленных нововведений ст.3 Закона внесено дополнение в ст.4 Федерального закона "О бухгалтерском учете" об освобождении организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения, от обязанностей вести бухгалтерский учет, кроме учета основных средств и нематериальных активов по общеустановленной форме.

Однако руководствоваться этой поправкой не стоит. При переходе на общеустановленную систему налогообложения организация будет вынуждена восстанавливать бухгалтерский учет. Ведь в Книге учета доходов и расходов учитываются только те доходы и расходы, которые используются при формировании налоговой базы по единому налогу.

Анализ Методических рекомендаций по применению главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" позволяет сделать вывод о том, что отдельные положения указанной главы трактуются в пользу налогоплательщиков.

Так, при решении вопроса о разрешении применять упрощенную систему организациям, имеющим обособленные подразделения, необходимо руководствоваться ст.55 ГК РФ. В ней говорится о том, что филиалы и представительства организации должны быть предусмотрены ее учредительными документами.

МНС РФ указывает, что наличие обособленных подразделений, не предусмотренных в качестве филиалов и представительств учредительными документами организации, не дает оснований для применения к таким организациям положений подп.1 п.3 ст.346.12 НК РФ о запрете использовать "упрощенку". При этом не важно, осуществляют или нет фактически эти обособленные подразделения функции филиалов или представительств организации по месту своего нахождения.

Еще одно разъяснение, данное в пользу налогоплательщиков, содержится в п.5 Методических рекомендаций МНС РФ. Индивидуальные предприниматели могут перейти на УСН независимо от размеров выручки от реализации за 9 месяцев года, предшествующего году применения упрощенной системы, и от стоимости основных средств и нематериальных активов.

В то же время вызывает сомнение обоснованность отдельных разъяснений МНС РФ.

Например, по мнению МНС РФ, изложенному в п.9 Методических рекомендаций, не вправе переходить на упрощенную систему налогообложения организации, с долевым участием Российской Федерации, субъектов РФ или муниципальных образований, превышающим 25% уставного капитала этих организаций.

Обосновывается эта позиция положениями ст.124 ГК РФ о том, что указанные государственно-территориальные и муниципальные образования участвуют в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, на равных началах с иными участниками этих отношений - гражданами и юридическими лицами. К таким образованиям применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством.

МНС РФ ссылается также на положения ст.125 ГК РФ о том, что от имени государственно-территориальных и муниципальных образований в гражданских правоотношениях выступают уполномоченные на это государственные и муниципальные органы власти, являющиеся юридическими лицами, то есть организациями. А поскольку названные органы власти являются организациями, учреждаемые ими от имени государственно-территориальных и муниципальных образований организации или организации, в которых доля участия таких образований превышает 25%, не могут переходить на упрощенную систему налогообложения на основании положения подп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ.

По мнению автора, это утверждение министерства вызывает сомнения по следующим основаниям.

В подп.14 п.3 ст.346.12 НК РФ содержится запрет на применение упрощенной системы налогообложения организациями, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%.

Организациям, учредителями которых являются государство, его государственно-территориальные или муниципальные образования, необходимо иметь в виду следующее.

Действительно, выступающие от имени РФ (субъекта РФ, муниципального образования) учреждения наделяются правами юридического лица. Однако следует отличать деятельность этих органов власти, наделенных гражданской правоспособностью от имени РФ (субъекта РФ, муниципального образования), от деятельности, осуществляемой от собственного имени.

При учреждении юридических лиц соответствующие права и обязанности возникают у РФ (субъекта РФ, муниципального образования), а не у уполномоченного органа власти. Именно РФ (субъект РФ, муниципальное образование) обладает правом на соответствующую долю от результатов деятельности учреждаемого юридического лица.

Таким образом, в данном случае при учреждении юридического лица следует говорить о доле непосредственного участия в нем государства (субъекта РФ, муниципального образования), а не о доле такого участия уполномоченного на то органа власти.

Поэтому, по мнению автора, организации, доля участия в которых РФ (субъекта РФ или муниципального образования) превышает 25%, вправе переходить на упрощенную систему налогообложения. Если, конечно, доля иных организаций в их уставном капитале не превышает 25%.

Пример 2

МУП "Шанс" осуществляет розничную торговлю продовольственными товарами по сниженным ценам для малообеспеченных граждан.

Единственным учредителем предприятия является г. Реутов в лице Комитета по управлению городским имуществом.

В связи с тем что других учредителей нет, указанное муниципальное предприятие имеет право применять упрощенную систему налогообложения.

В п.12 Методических рекомендаций указывается, что переход на упрощенную систему налогообложения осуществляется в заявительном порядке. Далее разъясняется, что поданные заявления рассматриваются налоговыми органами в течение месяца, после чего налогоплательщики уведомляются о возможности либо о невозможности применения упрощенной системы.

В данном случае МНС РФ выдает желаемое за действительное.

Да, действительно, в соответствии с п.1 ст.346.13 НК РФ налогоплательщики подают в налоговые органы заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения. Но никакого разрешения от налоговых органов на применение этой системы не требуется. Это не предусмотрено главой 26.2 НК РФ. Переход носит уведомительный (заявительный), а не разрешительный характер, который решило придать ему МНС РФ.

Вызывает сомнение также и разъяснение министерства, данное в п.19 Методических рекомендаций по применению главы 26.2 НК РФ, о том, что понесенные затраты учитываются налогоплательщиками при определении налоговой базы в составе расходов в порядке, предусмотренном подп.1 п.3 ст.273 НК РФ. Но такое указание не вытекает из положений ст.346.17 НК РФ.

В п.2 названной статьи НК РФ говорится о том, что расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. При этом отсутствует ссылка на положения подп.1 п.1 ст.273 НК РФ, согласно которым расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Да и форма Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, утвержденная Приказом МНС РФ от 28 октября 2002 г. N БГ-3-22/606, не предусматривает разделение расходов по приобретению сырья и материалов на учитываемые и не учитываемые при налогообложении доходов в конкретном отчетном (налоговом) периоде.

В связи с изложенным, по мнению автора, этой рекомендацией МНС РФ налогоплательщикам руководствоваться не следует.

Если в качестве объекта налогообложения выбраны доходы за вычетом расходов, то при определении налоговой базы из полученных доходов (включая суммы авансов и предоплат) следует исключить всю сумму фактически произведенных расходов, предусмотренных ст.346.16 НК РФ.

Пример 3

ООО "Меридиан", перешедшее на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2003 г., осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли.

За I квартал 2003 г. доходы от реализации и внереализационные доходы, учитываемые при налогообложении, составили 1 000 000 руб.

Расходы, учитываемые при налогообложении в соответствии со ст.346.16 НК РФ, за I квартал текущего года составили 800 000 руб., в том числе покупная стоимость товаров - 600 000 руб.

Остаток товаров на складе по состоянию на 1 апреля 2003 г. - 100 000 руб.

В данном случае при формировании налоговой базы должны быть учтены расходы по приобретению товаров, осуществленные в I квартале текущего года, в полной сумме - 600 000 руб.

Следует отметить, что, к сожалению, в Методических рекомендациях ничего не говорится о проблеме организаций и предпринимателей, переходящих на упрощенную систему налогообложения, связанной с суммами НДС, уплаченными до перехода на эту систему с полученных авансов и предоплат. Эта проблема не затронута МНС РФ и в Методических рекомендациях по применению главы 21 НК РФ.

По мнению автора, суммы НДС, уплаченные организациями и индивидуальными предпринимателями в 2002 г. по авансам полученным, в счет которых товары (работы, услуги) покупателям до 1 января 2003 г. не были отгружены (выполнены, оказаны), должны быть предъявлены к вычету и отражены по строке 400 налоговой декларации по НДС за последний налоговый период 2002 г. (за декабрь или за IV квартал).

Рассматривая вопросы применения упрощенной системы налогообложения, нельзя обойти вниманием и порядок осуществления выплат работникам по больничным листам, не связанных с несчастными случаями на производстве.

В соответствии со ст.2 Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет следующих источников:

- средств Фонда социального страхования РФ, поступающих от единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом. Согласно ст.1 Федерального закона от 29 апреля 2002 г. N 42-ФЗ "О внесении дополнения в Федеральный закон "О минимальном размере оплаты труда" с 1 мая 2002 г. МРОТ, применяемый при исчислении пособия по временной нетрудоспособности, составляет 450 рублей в месяц;

- средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей МРОТ, установленный федеральным законом.

Кроме того, ст.3 Федерального закона от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ работодателям, применяющим упрощенную систему налогообложения, предоставлено право добровольной уплаты страховых взносов в ФСС РФ на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности в размере 3,0% от налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 Налогового кодекса РФ.

В этом случае оплата больничных листов по временной нетрудоспособности осуществляется полностью за счет ФСС РФ.

Единый налог на вмененный доход

Среди изменений, внесенных в главу 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ, прежде всего следует отметить расширение круга плательщиков ЕНВД за счет привлечения организаций, торгующих через магазины, и организаций общественного питания с площадью торгового зала (зала обслуживания покупателей) до 150 кв. м. В ранней редакции подп.4 и 5 п.2 ст.346.26 НК РФ были указаны параметры 70 кв. м.

Конкретный перечень видов бытовых услуг, облагаемых единым налогом на вмененный доход, содержащийся ранее в подп.1 п.2 ст.346.26 НК РФ, заменен на более общее определение "бытовые услуги". Это также позволит расширить сферу применения законодательства о ЕНВД.

Одновременно законодатель уточнил редакцию подп.4 п.2 ст.346.26 НК РФ. Нормирование площади торгового зала осуществляется по каждому магазину или торговому павильону, а не в целом по организации.

В соответствии с п.14 ст.1 Закона N 191-ФЗ, полностью изменившим редакцию п.4 ст.346.26 НК РФ, организации и индивидуальные предприниматели не освобождаются от уплаты НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Не освобождаются они и от уплаты налогов и сборов, не перечисленных в п.4 ст.346.26 НК РФ.

Уточнен понятийный аппарат в ст.346.27 НК РФ, используемый при исчислении единого налога на вмененный доход.

Изменено значение применяемого субъектами РФ корректирующего коэффициента К2, приведенного в п.7 ст.346.29 НК РФ. В уточненной редакции минимальное значение этого коэффициента может быть равно 0,01 вместо 0,1, указанного ранее.

Статья 346.31 НК РФ дополнена п.3, согласно которому декларации по ЕНВД представляются всеми налогоплательщиками в налоговые органы в срок до 20-го числа первого месяца следующего налогового периода. Поскольку налоговым периодом по ЕНВД в соответствии со ст.346.30 НК РФ признается квартал, налоговая декларация за I квартал представляется не позднее 20 апреля, за II квартал - не позднее 20 июля, за III квартал - не позднее 20 октября и за IV квартал - не позднее 20 января.

Внесены дополнения и в Федеральный закон от 24 июля 2002 г. N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах".

В соответствии с вновь введенной в этот Закон ст.7.1 корректирующий коэффициент базовой доходности К1, предусмотренный ст.346.27 и 346.29 НК РФ, в 2003 г. не применяется, а значение коэффициента-дефлятора (К3) в текущем году равно единице.

Поскольку Методические рекомендации по применению главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" НК РФ утверждены МНС РФ до опубликования Закона N 191-ФЗ, все изменения, внесенные в эту главу, в них не отражены. Видимо, это вопрос недалекого будущего.

Внимание же читателей хотелось бы привлечь к разъяснениям МНС РФ о порядке обложения ЕНВД организаций, которые осуществляют предпринимательскую деятельность в сфере торговли или общественного питания, требующим, по мнению автора, дополнительного толкования.

Так, в п.7 Методических рекомендаций разъяснен порядок применения положений п.3 ст.346.29 НК РФ. При исчислении ЕНВД организациями, осуществляющими торговлю через магазины, должна учитываться площадь всех помещений (в том числе и арендованных), используемых для торговли, а организациями общественного питания - площадь помещений, используемых для организации общественного питания.

В то же время в п.2 Методических рекомендаций указывается, что ограничения по площади торгового зала и зала обслуживания посетителей должны соблюдаться по каждому объекту торговли и общественного питания, используемому налогоплательщиками в предпринимательской деятельности. При этом, если превышен предельный размер площади хотя бы по одному объекту организации торговли или общественного питания, налогоплательщики не подлежат переводу на уплату ЕНВД.

В связи с этим напрашивается вопрос: следует ли в указанное превышение включать часть площади магазина или объекта общественного питания, сдаваемую в аренду другим организациям или индивидуальным предпринимателям?

По мнению автора, в случае если общая площадь торгового зала магазина или зала обслуживания кафе превышает 150 кв. м, то не имеет значения, сдается "излишек" торговой площади (зала обслуживания) в аренду или нет. Такая организация или индивидуальный предприниматель - арендодатели не могут быть переведены на уплату ЕНВД.

Это объясняется тем, что на уплату единого налога на вмененный доход переводятся организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие розничную торговлю через магазины (объекты общественного питания) с площадью торгового зала (зала обслуживания) не более 150 кв. м.

При этом в соответствии со ст.346.27 НК РФ под магазином понимается специально оборудованное стационарное здание (его часть), предназначенное для продажи товаров и оказания услуг покупателям и обеспеченное торговыми, подсобными, административно-бытовыми помещениями, а также помещениями для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже.

Исходя из данного определения магазин - это здание или часть здания, обеспеченное в комплексе всеми необходимыми для организации торговли помещениями. Торговый зал - неотъемлемая составляющая помещений, входящих в этот комплекс. Поэтому при решении вопроса об уплате организацией ЕНВД следует оценивать площадь торгового зала магазина (объекта общественного питания) в целом, а не отдельных его частей, сдаваемых или не сдаваемых в аренду.

Если площадь торгового зала магазина (зала обслуживания объекта общественного питания) не превышает 150 кв. м, то такой объект может переводиться на уплату ЕНВД независимо от того, сдается или нет часть его площадей в аренду.

Аналогично должен решаться вопрос об уплате ЕНВД организациями и индивидуальными предпринимателями, арендующими часть площадей торгового зала магазина. Если размер арендуемой налогоплательщиком части торгового зала магазина не превышает 150 кв. м, то в этом случае арендатор должен быть переведен на уплату ЕНВД. Если же арендуемая часть торгового зала магазина превышает установленный предельный размер, то арендатор не может быть привлечен к уплате налога.

Основанием для привлечении к уплате ЕНВД арендаторов площадей торгового зала магазина может служить определение площади торгового зала, данное в ст.346.27 НК РФ. Согласно этому определению площадь торгового зала - это площадь всех помещений и открытых площадок, используемых для торговли или общественного питания, определяемая на основе инвентаризационных и правоустанавливающих документов. Одним из таких правоустанавливающих документов является договор аренды.

Подобной позиции придерживается и МНС РФ. В разъяснениях по данному вопросу, размещенных на интернет-сайте министерства, говорится о том, что при осуществлении розничной торговли через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала (зала обслуживания посетителей) не более предельно допустимого уровня (150 кв. м), арендуемые в магазинах, арендаторы должны привлекаться к уплате ЕНВД.

В том случае если площадь торгового зала используется для розничной и оптовой торговли и превышает в совокупности 150 кв. м, данная организация или индивидуальный предприниматель не переводятся на уплату единого налога на вмененный доход независимо от того, какая часть торгового зала используется ими для розничной торговли. Об этом указывается в Письме Минфина РФ от 12 ноября 2002 г. N 04-05-12.

Пример 4

ООО "Маркет" осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазин, общая площадь торгового зала которого составляет 200 кв. м. Часть торговой площади в размере 80 кв. м сдается в аренду индивидуальному предпринимателю Иванову П. И., также работающему в сфере розничной торговли.

В данном случае, в связи с тем что общая площадь магазина превышает 150 кв. м, организация не может быть переведена на уплату ЕНВД.

В то же время индивидуальный предприниматель Иванов П. И. должен быть переведен на уплату единого налога, поскольку он осуществляет розничную торговлю на арендуемой площади объекта стационарной торговли - магазина. При этом арендуемая площадь не превышает 150 кв. м.

Пример 5

ООО "Маркет" осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазин, общая площадь торгового зала которого составляет 150 кв. м. При этом часть площади торгового зала в размере 50 кв. м сдается в аренду индивидуальному предпринимателю Смирнову И. А.

В этой ситуации к уплате ЕНВД должны быть привлечены и организация, и индивидуальный предприниматель.

Пример 6

ООО "Маркет" осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазин, общая площадь торгового зала которого составляет 300 кв. м. При этом часть площади торгового зала в размере 160 кв. м сдается в аренду ООО "Крона", также осуществляющему предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли.

В данном случае ни одна из организаций не может быть привлечена к уплате ЕНВД.

Пример 7

ООО "Маркет" осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере розничной и оптовой торговли через магазин, общая площадь торгового зала которого составляет 200 кв. м. Удельный вес доходов от розничной торговли составляет 30% от общего объема доходов от оптовой и розничной торговли.

Организация не может быть переведена на уплату ЕНВД, поскольку общая площадь торгового зала превышает предельный размер, необходимый для отнесения торгующей организации к его плательщикам.

К сожалению, в Методических рекомендациях по применению главы 26.3 НК РФ обойден вниманием такой важный вопрос, как распределение расходов между видами деятельности, переведенными и не переведенными на уплату ЕНВД. Ничего не сказано по этому поводу и в Методических рекомендациях МНС РФ по применению главы 25 НК РФ.

В данном случае многопрофильным организациям, отдельные виды деятельности которых переведены на уплату ЕНВД, а другие облагаются в общеустановленном порядке, нужно руководствоваться положениями п.1 ст.272 НК РФ. Иными словами, расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в общем объеме всех доходов налогоплательщика.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст.249 Кодекса. При этом следует иметь в виду, что для торговых организаций доходами от реализации товаров является продажная стоимость товаров без учета НДС и иных аналогичных налогов.

Пример 8

Доходы от реализации ООО "Прима" за I квартал 2003 г. составили 4 000 000 руб., в том числе доходы от предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли - 1 000 000 руб., от деятельности в сфере оптовой торговли - 3 000 000 руб.

Внереализационные доходы за этот период - 100 000 руб.

Расходы на содержание аппарата управления организации составили 400 000 руб., по аренде складских помещений и помещения под офис фирмы - 300 000 руб.

Итого расходов, не относящихся к конкретному виду деятельности, - 700 000 руб. (400 000 + 300 000).

Данная сумма расходов распределяется между розничной и оптовой торговлей следующим образом.

Сначала определяется удельный вес доходов от розничной торговли в общей сумме доходов организации: 1 000 000 рублей : 4 100 000 рублей х 100% = 24,4%.

Затем определяем долю расходов, относимых к розничной торговле: 700 000 рублей х 24,4% : 100% = 170 800 рублей.

На эту сумму уменьшаются расходы организации, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль за I квартал 2003 г.

В завершение рассмотрения проблем, связанных с применением законодательства о ЕНВД, следует отметить, что организации и индивидуальные предприниматели по деятельности, переведенной на обложение ЕНВД, выплату больничных листов осуществляют в соответствии с Федеральным законом от 31 декабря 2002 г. N 190-ФЗ.

Если отдельные виды деятельности налогоплательщиков переведены на уплату ЕНВД, а другие не переведены, то оплата больничных листов осуществляется в порядке, установленном совместным Письмом МНС РФ и ФСС РФ от 14 декабря 2001 г. N 05-3-06/202 и N 02-08/06-2486П "Об отражении расходов на цели государственного социального страхования".

В соответствии с п.2.10 Инструкции о порядке расходования средств Фонда социального страхования Российской Федерации, утвержденной постановлением Фонда социального страхования Российской Федерации от 9 февраля 2001 г. N 11, страхователи, являющиеся одновременно плательщиками единого социального налога (взноса) и единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности и ведущие раздельный учет доходов и расходов по соответствующим видам деятельности, производят в счет начисленного единого социального налога (взноса), подлежащего зачислению в фонд, расходы по государственному социальному страхованию только в отношении тех работников, выплаты в пользу которых включаются в облагаемую базу для уплаты единого социального налога (взноса), подлежащего зачислению в фонд.

Указанные расходы отражаются в расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (ф.4-ФСС РФ), утвержденной постановлением фонда от 30 ноября 2000 г. N 113, и в расчете по авансовым платежам по единому социальному налогу (взносу), утвержденному Приказом МНС России от 29 декабря 2000 г. N БГ-3-07/469 (в ред. приказов МНС России от 7 марта 2001 г. N БГ-3-07/80 и от 18 июля 2001 г. N БГ-3-05/243).

В отношении работников, выплаты в пользу которых включаются в облагаемую базу для уплаты единого социального налога (взноса) и единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, расходы на цели государственного социального страхования осуществляются и отражаются в отчетности следующим образом.

Расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, оплату дополнительных выходных дней по уходу за детьми-инвалидами распределяются пропорционально долям выплат в пользу работника, включаемых в облагаемую базу для уплаты единого социального налога (взноса) и единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.

Выплаты единовременных пособий женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности, пособий при рождении ребенка, пособий по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, социальных пособий на погребение или возмещение стоимости гарантированного перечня услуг по погребению, оплата путевок на санаторно-курортное лечение работников и оздоровление детей, размер которых не зависит от размера заработной платы работника и соответственно суммы которых не могут быть разделены пропорционально долям выплат в пользу работника, включаемых в облагаемую базу для уплаты единого социального налога (взноса) и единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, производятся в счет начисленного единого социального налога (взноса).

Эти расходы отражаются в расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации (ф. 4-ФСС РФ) в разделе 1 "Расчеты по единому социальному налогу" и расчете по авансовым платежам по единому социальному налогу (взносу) за счет средств доли единого социального налога (взноса), причитающейся Фонду социального страхования Российской Федерации. Об этом же указывается в Письме РФ от 5 ноября 2002 г. N СА-6-05/1697.

Ю. Подпорин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 4, январь 2003 г.