Когда в товарищах согласья нет... теряет и бюджет (Ю. Подпорин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 6, февраль 2003 г.)

Когда в товарищах согласья нет... теряет и бюджет

Уж сколько раз твердили миру... что законодатели должны особенно тщательно просчитывать свои решения, но, как говорится, воз и ныне там. Вот лишь несколько характерных примеров подобных оплошностей, которые влетели бюджетам всех уровней в копеечку.

Плата за загрязнение окружающей природной
Среды, размещение отходов, другие виды
вредного воздействия

Вокруг этого источника доходов бюджета в 2002 г. разгорелись нешуточные страсти. Для того чтобы полнее уяснить их подоплеку, необходимо проследить хронологическую последовательность действий законодательных, исполнительных и судебных органов власти.

Указанные платежи были предусмотрены Законом РСФСР от 19 декабря 1991 г. N 2060-1 "Об охране окружающей природной среды". При этом ст.6 Закона право установления порядка определения платы и ее предельных размеров за пользование природными ресурсами, загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия было делегировано Правительству РФ.

Правительство РФ приняло постановление от 28 августа 1992 г. N 632 "Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия". Обязанности по разработке базовых нормативов платы за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду, размещение отходов и другие виды вредного воздействия, а также коэффициентов, учитывающих экологические факторы, были возложены на Министерство экологии и природных ресурсов РФ. На него же, а также на Минфин РФ и Минэкономики РФ возлагалась подготовка соответствующих инструктивно-методических документов.

На основании правительственного постановления указанные министерства разработали Инструктивно-методические указания по взиманию платы за загрязнение окружающей природной среды, зарегистрированные в Минюсте РФ от 24 марта 1993 г. N 190.

Исходя из перечисленных нормативных документов организации - природопользователи и исчисляли до 2002 г. плату за загрязнение окружающей среды. Без каких-либо принципиальных споров и разногласий с налоговыми органами.

Однако Решением Верховного Суда РФ от 28 марта 2002 г. N ГКПИ 2002-178 (по гражданскому делу по заявлению ОАО "Кольская горно-металлургическая компания") вышеуказанное постановление Правительства РФ было признано незаконным (недействительным). Принимая такое решение, суд исходил из того, что плата за загрязнение окружающей среды является налоговым платежом, а потому порядок ее исчисления и уплаты должен быть установлен только федеральным законом.

Кассационная коллегия ВС РФ, рассмотрев жалобу Правительства РФ на Решение ВС РФ от 28 марта 2002 г. N 2002-178, Определением от 4 июня 2002 г. N КАС 02-232 оставила указанное Решение без изменения, а кассационную жалобу Правительства РФ без удовлетворения.

Это Решение ВС РФ имело далеко идущие последствия, поскольку явилось основанием для отказа от исполнения организациями - природопользователями обязанностей по перечислению в бюджет платы за загрязнение окружающей среды. Более того, многие налогоплательщики обратились в финансовые и налоговые органы с заявлениями о возврате ранее перечисленных платежей.

В связи с этим МНС РФ Письмом от 23 июля 2002 г. N НА-6-21/1065 "О плате за загрязнение окружающей природной среды", со ссылкой на ст.208, 239-8 и 312 ГПК РСФСР, разъяснило, что постановление Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632 утрачивает силу с момента вступления в силу Определения Кассационной коллегии ВС РФ, то есть с 4 июня 2002 г. Поэтому оснований для возврата налогоплательщикам денежных средств, уплаченных ими в бюджетную систему РФ до вступления в законную силу решения ВС РФ, не имеется.

Но на этом история с многострадальным платежом не закончилась. Учитывая значительные потери федерального бюджета из-за непоступления запланированных сумм названной платы, Правительство РФ обратилось в Конституционный Суд РФ с заявлением о признании его постановления соответствующим Конституции РФ.

Конституционный Суд Определением от 10 декабря 2002 г. N 284-О признал рассматриваемое правительственное постановление вполне законным, а следовательно, подлежащим исполнению организациями - природопользователями и налоговыми органами. С позиции КС РФ плата за загрязнение окружающей среды не является налогом. Она относится к неналоговым платежам. Поскольку на неналоговые платежи не распространяются требования НК РФ, предъявляемые к налогам (об их установлении только федеральными законами), а также в связи с тем, что правительственное постановление принято на основании Закона РСФСР "Об охране окружающей среды" КС РФ, оно признано не противоречащим Конституции РФ.

Более того, КС РФ отметил, что данное постановление Правительства РФ не противоречит и ст.16 Федерального закона от 10 января 2002 г. N 7-ФЗ, хотя этой статьей вводится совершенно новый вид платежа - плата за негативное воздействие на окружающую среду. При этом указано, что ее формы, порядок исчисления и уплаты устанавливаются только законом.

Одним словом, ситуация вокруг этих платежей сложилась по пословице "Закон что дышло, куда повернул - туда и вышло".

Налогоплательщикам придется подчиниться этому соломонову решению, так как выше КС РФ инстанций в РФ нет.

В связи с данными обстоятельствами МНС РФ Письмом от 27 января 2003 г. N НА-6-21/115 "О плате за загрязнение окружающей природной среды" отменило свое предыдущее Письмо от 27 июля 2002 г. по этому вопросу с момента его издания и указало, что ранее применявшийся порядок определения платы за загрязнение окружающей среды действует до настоящего времени.

Вот только со ставками налога вышла заминка: МНС РФ в указанном Письме довело до сведения налоговых органов и налогоплательщиков информацию о том, что об этих ставках будет сообщено дополнительно. Причем только по платежам за III-IV кварталы 2002 г., поскольку платежи за I-II кварталы должны были уплачиваться по ставкам, установленным ст.15 Федерального закона от 30 декабря 2001 г. N 194-ФЗ "О федеральном бюджете на 2002 год". Данной статьей установлено, что плата за выбросы, сбросы загрязняющих веществ в окружающую природную среду и размещение отходов применяется в 2002 году с коэффициентом 1,18 к ее размерам за 2001 г.

Поскольку платежи за III-IV кварталы 2002 г. не вносились на основании Решения ВС РФ, то и вопрос о их реальной уплате за этот период МНС РФ пока оставило открытым.

Не решен вопрос о ставках платежей и на 2003 год.

В Федеральном законе от 24 декабря 2002 г. N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" отсутствуют положения о ставках платы за загрязнение окружающей среды. В то же время в Приложении N 2 "Нормативы отчислений федеральных налогов и сборов в федеральный бюджет и консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации на 2003 год" к указанному Закону предусматривается распределение этой платы между федеральным бюджетом и бюджетами субъектов РФ в пропорции 19 к 81.

К сказанному следует добавить, что одновременно с проработкой вопроса в КС РФ Правительство РФ провело определенную работу и в Госдуме РФ, которая в настоящее время в авральном порядке готовит к принятию проект федерального закона по плате за негативное воздействие на окружающую среду. При этом прорабатывается вариант о том, чтобы сохранить за этим платежом статус неналогового платежа, что позволит ввести его в действие в течение 2003 г.

Налог на пользователей автомобильных дорог

Этот налог введен Законом РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" и отменен Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации".

Статьей 2 названного Федерального закона, внесшей изменения в Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", из п.1 ст.19 последнего исключен подпункт "м" - налоги, служащие источниками образования дорожных фондов, в том числе налог на пользователей автомобильных дорог.

Указанный Федеральный закон согласно его ст.21 вступает в силу по истечении одного месяца со дня официального опубликования, то есть с 1 августа 2002 г.

Сложилась парадоксальная ситуация. С этой даты налог на пользователей автомобильных дорог оказался фактически отмененным, что автоматически приводит к незапланированным потерям консолидированного бюджета. Ведь и Федеральным законом "О федеральном бюджете на 2002 год" и законодательными актами о бюджетах субъектов РФ этот налог был предусмотрен в доходах соответствующих бюджетов.

Спасать ситуацию взялось МНС РФ, издавшее Письмо от 10 сентября 2002 г. N ВГ-6-03/1385 "О налоге на пользователей автомобильных дорог". Министерство со ссылкой на ст.53 Бюджетного кодекса РФ разъяснило, что внесение изменений и дополнений в законодательство РФ о налогах и сборах, предполагающих их вступление в силу в течение текущего финансового года, допускается только в случае внесения соответствующих изменений и дополнений в федеральный закон о федеральном бюджете на текущий финансовый год. Кроме того, министерство обратило внимание на тот факт, что ст.9 указанного Федерального закона, изменившая содержание п.1 ст.3 Закона РФ "О дорожных фондах в Российской Федерации" об источниках образования этих фондов, вводится в действие с 1 января 2003 г.

В Письме министерства обращается также внимание на содержание ст.4 названного Федерального закона, устанавливающей порядок осуществления окончательных расчетов по налогу на пользователей автомобильных дорог за 2002 г. Согласно этой статье организации определяют объект обложения данным налогом в целом за 2002 г. с учетом определенных особенностей, касающихся механизма учета заключительных оборотов по реализации по состоянию на 1 января 2003 г.

Аргументы министерства представляются вполне убедительными. Мнение ряда авторов о том, что налогоплательщики вправе не уплачивать налог на пользователей автомобильных дорог с 1 августа 2002 г., лишено оснований.

В то же время хотелось бы обратить внимание налогоплательщиков на механизм уплаты налога по итогам работы за 2002 г., предусмотренный ст.4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ для налогоплательщиков, учитывавших выручку от реализации кассовым методом (для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог).

В абзаце втором данной статьи указывается, что такие налогоплательщики за товары (работы, услуги), отгруженные (поставленные, выполненные, оказанные) и оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г., обязаны исчислить и уплатить налог до 15 января 2003 г.

В третьем абзаце этой же статьи отмечается, что налоговая база за товары (работы, услуги), не оплаченные по состоянию на 1 января 2003 г., указанными налогоплательщиками определяется исходя из суммы дебиторской задолженности по состоянию на 1 января 2003 г. Однако о сроке уплаты налога, исчисленного с этой дебиторской задолженности, не говорится.

Требовать уплаты налога, исчисленного с дебиторской задолженности, в срок до 15 января 2003 г. у налоговых органов нет оснований. Механизма уплаты налога, аналогичного механизму уплаты налога на прибыль с сумм дебиторской задолженности, предусмотренному ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ, законодательством не предусмотрено.

Поэтому налогоплательщики, указанные в абзаце третьем ст.4 Федерального закона от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ, с дебиторской задолженности, образовавшейся по состоянию на 1 января 2003 г., обязаны исчислить сумму налога, но с его уплатой повременить до тех пор, пока сроки уплаты не будут установлены федеральным законом.

Компенсации, выплачиваемые организациями
работникам за использование ими в служебных
целях личных легковых автомобилей и мотоциклов

С указанными расходами возникла абсурдная ситуация: с 1 января 2002 г. действуют два вида норм компенсаций расходов.

Для целей налогообложения прибыли действуют нормы компенсаций, предусмотренные постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 92:

по легковым автомобилям с рабочим объемом двигателя

- до 2000 куб. см включительно - 1200 руб. в месяц;

- свыше 2000 куб. см - 1500 руб.;

мотоциклы - 600 руб.

Этим документом не упразднено постановление Совета Министров - Правительства РФ от 24 мая 1993 г. N 487 "О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок", которым предельные нормы расходов установлены в целях формирования себестоимости продукции (работ, услуг), а не в целях налогообложения прибыли. Постановлением Совмина - Правительства РФ от 24 мая 1993 г. N 487 право установления предельных норм компенсаций делегировано Минфину РФ.

Минфин РФ Приказом от 4 февраля 2000 г. N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок" определил следующие нормы компенсаций за использование:

автомобилей марки:

- ЗАЗ - 116 руб. в месяц;

- ВАЗ (кроме ВАЗ-2121) - 148 руб.;

- АЗЛК, Иж - 173 руб.;

- ГАЗ, УАЗ, ВАЗ-2121 - 221 руб.;

мотоциклов (для работников органов местного самоуправления сельской местности) - 91 руб.

Таким образом, в бухгалтерском учете организации должны отражать выплачиваемые компенсации, руководствуясь при этом нормами, предусмотренными Минфином РФ.

Этими же нормами следует руководствоваться при рассмотрении вопроса об обложении налогом на доходы физических лиц сумм компенсационных выплат, начисленных работникам сверх норм, установленных законодательством.

Командировочные расходы

По командировочным расходам возникла примерно такая же ситуация, что и по компенсационным выплатам за использование в служебных целях личных легковых автомобилей.

Постановлением Правительства РФ от 2 октября 2002 г. N 729 с 1 января 2003 г. признано утратившим силу постановление Правительства РФ от 26 февраля 1992 г. N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов". Отмененным постановлением право установления норм возмещения командировочных расходов было делегировано Минфину РФ.

В связи с этим отмена постановления N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов" означает, что Приказ Минфина РФ от 6 июля 2001 г. N 49н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации" также утрачивает силу.

Да и Минфин РФ Письмом от 6 декабря 2002 г. N 16-00-16/158 разъяснил, что согласно Трудовому кодексу РФ размер возмещения командировочных расходов определяется коллективным договором и локальным нормативным актом организации.

Таким образом, с 1 января 2003 г. размер суточных нормируется только для целей налогообложения прибыли в соответствии с подп.12 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ.

В бухгалтерском учете эти и другие суммы, относящиеся к командировочным расходам, отражаются в фактически произведенных суммах в пределах размеров, установленных вышеуказанными внутренними нормативными актами организации.

А это означает, что суммы командировочных расходов, выплачиваемые организациями своим работникам, к обложению НДФЛ привлекаться не должны независимо от размера этих выплат. Нужно только предусмотреть размер таких расходов в коллективном договоре и утвердить их приказом руководителя организации.

Ю. Подпорин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 6, февраль 2003 г.