Вопрос: Московское предприятие заключает договора на приобретение прав (как исключительных, так и неисключительных) на авторские произведения (в части музыки, режиссерских постановок, сценариев и т.п.). Подлежат ли в этом случае выплаты гонораров авторам обложению ЕСН? ("Консультант бухгалтера", N 1, январь 2003 г.)

Московское предприятие заключает договора на приобретение прав (как исключительных, так и неисключительных) на авторские произведения (в части музыки, режиссерских постановок, сценариев и т.п.).

Подлежат ли в этом случае выплаты гонораров авторам обложению ЕСН?

Согласно пункту 1 статьи 236 части второй НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом (ЕСН) признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Договорные отношения с авторами произведений, регулируются действующим гражданским законодательством (статья 18 ГК РФ). Следовательно, заключаемые с ними договора относятся к категории гражданско-правовых.

В тоже время указанным выше пунктом 1 статьи 236 части второй НК РФ определено, что к объекту налогообложения ЕСН не относятся выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Понятие "имущественных прав" тесно связано с понятием "интеллектуальная собственность", под которым подразумеваются права, относящиеся к литературным, художественным и научным произведениям, исполнительской деятельности, изобретениям, научным открытиям, промышленным образцам, товарным знакам, знакам обслуживания, фирменным наименованиям и коммерческим обозначениям, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в производственной, научной, литературной и художественной областях.

Пунктом VIII статьи 2 Конвенции, учреждающей Всемирную организацию интеллектуальной собственности (одной из участниц которой является и Российская Федерация), определено, что интеллектуальная собственность включает права, относящиеся к:

литературным, художественным и научным произведениям;

исполнительской деятельности артистов, звукозаписи, радио- и телевизионным передачам;

изобретениям во всех областях человеческой деятельности;

научным открытиям;

промышленным образцам;

товарным знакам, знакам обслуживания, фирменным наименованиям и коммерческим обозначениям;

защите против недобросовестной конкуренции, а также все другие права, относящиеся к интеллектуальной деятельности в производственной, научной, литературной и художественной областях.

В рассматриваемой ситуации следует четко различать договора гражданско-правового характера, на основании которых производится переход прав (или передача в пользование) на объекты интеллектуальной собственности (имущественных прав), и договора, в соответствии с которыми физическим лицам поручается по заданию организации создать такой объект (музыкальное или художественное произведение, фильм, сценарий и т.п.).

В первом случае выплаты (гонорары) авторам производятся не за выполнение работ (оказание услуг), а фактически по договору купли-продажи имущественных прав. Следовательно, исходя из положений пункта 1 статьи 236 части второй НК РФ, величина этих гонораров не является объектом налогообложения ЕСН.

Иное дело представляет собой ситуация, когда автор создает объект интеллектуальной собственности по заданию организации с одновременной (или с течением времени) передачей ей имущественных прав на этот объект.

В этом случае авторские права на объект интеллектуальной собственности все равно будут принадлежать создавшему его физическому лицу (автору) (статья 30 Закона РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах"). Однако владельцем имущественных прав на него (исключительных или неисключительных) уже будет являться поручившая эту работу организация.

Соответственно, уплаченный за такую работу гонорар фактически представляет собой оплату труда автора за создание произведения (или иного объекта), то есть оплату за выполненную работу по договору гражданско-правового характера. Поэтому подобного рода выплаты облагаются ЕСН.

Следует учесть, что и в этом случае существуют определенные особенности обложения таких выплат ЕСН.

Во-первых, в налоговую базу по ЕСН (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ) не включаются любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам (пункт 3 статьи 239 части второй НК РФ).

Кроме того, указанные выше выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если (пункт 3 статьи 236):

у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде;

у налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей или физических лиц такие выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в текущем отчетном (налоговом) периоде.

То есть на сумму выплаченных авторам гонораров за выполнение работ по созданию объектов интеллектуальной собственности не начисляется ЕСН в части относящейся к ФСС РФ, а также не начисляется ЕСН вообще в том случае, если подобные выплаты не приняты у организации или предпринимателя в целях налогообложения налогом на прибыль.

Аналогичное мнение высказано и в письме Управления МНС по г. Москве от 6 марта 2001 г. N 04-11/11278 без названия.

1 января 2003 г.

"Консультант бухгалтера", N 1, январь 2003 г.