Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 9 февраля 2017 г. N Ф08-240/17 по делу N А53-2373/2016

Требование: о признании недействительным акта органа власти, о признании недействительным договора аренды, по договору подряда, по договору поставки в отношении нефтепродуктов, по уплате налогов

Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда апелляционной истанции оставлено в силе, решение суда первой инстанции оставлено в силе

г. Краснодар

09 февраля 2017 г.

Дело N А53-2373/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 07 февраля 2017 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 февраля 2017 г.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Дорогиной Т.Н., судей Прокофьевой Т.В. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Алнасмаш" (ИНН 6167083333, ОГРН 1056167100857) - Синегубова А.Н. (доверенность от 07.09.2016), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Денисевич Ю.В. (доверенность от 02.02.2017), Чекаловой Е.Ю. (доверенность от 31.10.2016), Саваевой Е.А. (доверенность от 18.01.2017), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.07.2016 (судья Ширинская И.Б.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2016 (судьи Емельянова Д.В., Николаев Д.В., Шимбарева Н.В.) по делу N А53-2373/2016, установил следующее.

Закрытое акционерное общество "РН-Юг Менеджмент" (правопреемник - ООО "Алнасмаш", далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.07.2015 N 07/35 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7 496 497 рублей, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 587 152 рублей, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций и уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2012 и 2013 год в сумме 3 261 961 рублей (с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 12.07.2016, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2016, заявленные обществом требования удовлетворены. Судебные акты мотивированы тем, что доначисление обществу налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, а также уменьшение сумм убытков по налогу на прибыль является незаконным и необоснованным.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, принять по делу новый судебный акт, отказав обществу в удовлетворении требований. Как считает налоговый орган, доначисление обществу налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа является законным и обоснованным, поскольку обществом нарушены нормы подпункта 1 пункта 1 статьи 146, статьи 153 и 154 Кодекса при заключении с ООО "Магистраль-Карт" договора присоединения к правилам бонусной программы "CARBON" от 05.08.2011. Также инспекции считает, что затраты общества, понесенные в рамках договора, заключенного с ООО "ТБинформ", являются экономически необоснованными и приобретенными не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, транспортного налога, земельного налога, налога на имущество, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых, сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, акцизы, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2012 по 31.12.2013. По результатам проверки составлен акт от 10.06.2015 N 07/27 дсп и принято решение от 31.07.2015 N 07/35 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислено 8 628 409 рублей налога на добавленную стоимость, 1 467 321 рубль пеней по налогу на добавленную стоимость, и 1 570 470 рублей налоговых санкций по налогу на добавленную стоимость. Кроме того, уменьшены убытки, исчисленные обществом по налогу на прибыль в сумме 3 261 961 рубля.

Не согласившись с решением налогового органа от 31.07.2015 N 07/35, общество обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области. Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области решением от 29.10.2015 N 15-15/4823 оставило жалобу общества без удовлетворения.

Считая решение налогового органа от 31.07.2015 N 07/35 незаконным, общество обратилось в арбитражный суд.

Суды полно и всесторонне исследовали материалы дела, установили обстоятельства и правильно применили к ним нормы права. При этом судебные инстанции обоснованно исходили из следующего.

В силу пункта 1 статьи 143 Кодекса общество в проверяемой периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

В Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрены существенные элементы налога на добавленную стоимость, порядок исчисления налоговой базы (статьи 153 и 154 Кодекса) и налога на добавленную стоимость (статья 166 Кодекса). Объектом налогообложения признаются, в том числе, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (пункт 1 статьи 146 Кодекса). При определении налоговой базы, выручка от реализации товаров (работ, услуг) передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 Кодекса), а налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 Кодекса).

Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором (пункт 2.1 статьи 154 Кодекса).

На основании пункта 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты. Согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Как следует из материалов дела и установлено судами, общество и ООО "Магистраль-Карт" заключили договор присоединения от 05.08.2011 N 9506 СПРМ-6193/11 (далее - договор о присоединении), предметом которого является присоединение Партнера (общества) к правилам бонусной программы "CARBON". Правила бонусной программы заключались в том, что при осуществлении покупок в торгово-сервисных предприятиях общества клиенты с помощью системы учета накапливают бонусные баллы (1 бонус = 0,1 рубль скидки), которые используются при определении скидки на приобретаемый товар. Учет начисленных и списанных бонусов осуществляет ООО "Магистраль-Карт". Общество аналогичный учет не ведет.

По мнению налогового органа, общество осуществляло передачу участникам программы "CARBON" бонусов в качестве дополнения к приобретаемому (основному) товару без взимания с него отдельной платы. Соответственно, по мнению налогового органа, часть стоимости товара, реализованного участникам программы и оплаченная бонусами, подлежала налогообложению в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса как передача товаров на безвозмездной основе. В связи с чем, инспекция доначислила обществу 7 496 497 рублей налога на добавленную стоимость.

Как установили суды, в пункте 3.4 договора о присоединении предусмотрена выплата вознаграждения обществу за выполнение обязанностей согласно правилам бонусной программы "CARBON" - исходя из стоимости списанных в отчетном периоде бонусов. В приложении N 1 к договору о присоединении установлены базовые правила начисления бонусов участникам программы за совершение покупок с предъявлением карт лояльности "CARBON". При этом определено, что стоимость услуг Управляющей компании определяется из стоимости начисленных в отчетном периоде бонусов.

В рассматриваемой ситуации участник программы "CARBON" (потребитель) имел право в случае приобретения за наличный расчет значительного количества товаров у общества, позволяющего накопить достаточную скидку (от 1 до 3 % от стоимости каждого приобретенного товара), в дальнейшем за счет данной накопленной скидки (бонусов) оплатить частично или полностью интересующий товар. Таким образом, программой предусмотрена возможность уменьшения стоимости передаваемого дополнительного товара на ранее накопленные скидки, выраженные в бонусах. При приобретении товара оформлялся кассовый чек, в котором, в том числе, указывалась информация о количестве списанных бонусов, в счет которых предоставлялась скидка.

Исходя из изложенного, даже в случае полной оплаты товара бонусами, участник программы получал товар не безвозмездно, а за счет ранее полученных скидок при приобретении товара за денежные средства у общества в размере от 1 до 3-х %.

Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о том, что общество правомерно учитывало при определении налоговой базы по реализации товаров участникам программы стоимость передаваемых товаров с учетом предоставляемых накопленных скидок, выраженных в бонусах.

В рассматриваемом случае безвозмездная реализация товара обществом в адрес участника программы отсутствует, так как стоимость товара, оплаченного участником программы бонусами, возмещалась обществу управляющей компанией денежными средствами.

В связи с этим, суды пришли к верному выводу о том, что довод налогового органа о том, что обществом не сформирована налоговая база по реализации товаров участникам при приобретении ими товаров с применением бонусов, является необоснованным, так как данный вывод делается по отдельно взятой реализации без учета фактически сложившихся отношений между обществом и участником программы, а именно без учета ранее осуществленных покупок и накопленных бонусов. При реализации товаров участникам программы общество определяло налоговую базу по налогу на добавленную стоимость с учетом ранее накопленных скидок, выраженных в бонусах, что полностью соответствует налоговому законодательству и разъяснениям Минфина России (письмо от 28.05.2010 N 03-07-11/216, от 26.12.2008 N 03-03-06/1/722),

Кроме того, следует указать, что в случае оплаты товара бонусами стоимость реализованного обществом товара оплачивалась ему управляющей компанией - ООО "Магистраль-Карт" в составе стоимости оказанных партнером услуг согласно положениям пункта 3.4. договора о присоединении. Полученные денежные суммы оплаты услуг, определяемые исходя из размера списанных бонусов, в полной мере отражались в составе выручки, указывались в счетах-фактурах, книге продаж и облагались обществом налогом на добавленную стоимость. Ежемесячно между обществом и ООО "Магистраль-Карт" оформлялся акт об оказании услуг и отчет о списанных бонусах, в котором указывалась стоимость услуг, подлежащая оплате обществу ООО "Магистраль-Карт". Информация, отраженная в отчете о списании бонусов подтверждается детальным перечнем транзакций с указанием идентификационных номеров карт участников программы "CARBON".

Учитывая изложенное, суды пришли к правомерному выводу о том, что фактически стоимость товара оплаченного потребителями бонусами облагалась обществом налогом на добавленную стоимость как стоимость оказанных ООО "Магистраль-Карт" услуг, путем включения данной суммы в налоговую декларацию.

При таких обстоятельствах доначисление 7 496 497 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций является незаконным.

При этом следует указать, что вступившими в законную силу судебными актами по делу N А53-20341/2013, имеющему преюдициальное значение для настоящего дела, установлена уплата налога на добавленную стоимость в части налогооблагаемой базы при расчетах бонусами.

Что касается доначисления обществу 587 152 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и налоговых санкции и уменьшения убытков по налогу на прибыль в размере 3 261 961 рубля, то судами установлено следующее.

В соответствии с договором от 18.10.2011 N ТНМ-0969/11,Ю-00337/11 и приложением к договору от 16.04.2012 N 2 ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" передало ЗАО "PH-Юг" на период с 16.04.2012 по 30.06.2013 неисключительную лицензию на использование программного обеспечения Retalix StorePoint, включая Retalix Pocket Office (RPO) и ПО для системы связи с 117 АЗС (подключение АЗС к региональному офису иные программы для ЭВМ, являющиеся составной частью ПО), а также право доступа к ПО Retalix НОС. Передача указанной неисключительной лицензии на использование программного обеспечения оформлена актом от 25.10.2012.

Общество осуществляет розничную реализация ГСМ через сеть АЗС, арендованных у ЗАО "PH-Юг" по договорам от 01.01.2012 N М-07398/12, от 01.12.2012 N М-11267/12, от 01.10.2012 N К-11626/12. Согласно указанным договорам аренды в пользование обществу передается имущество, необходимое для эксплуатации АЗС, в том числе компьютеры и коммуникационное оборудование.

01 января 2012 года между ООО "ТБинформ" и обществом заключен договор N 2210-12/31/М-06207/12 на оказание услуг по информационным технологиям. Согласно условиям договора ООО "ТБинформ" обязуется оказать обществу услуги по технической поддержке Системы управления розничной сетью автомобильных заправочных комплексов (АЗК) общества (именуемые по тексту в приложениях - поддержка ПО Retalix/Реталикс), предусмотренном в Соглашении об уровне сервиса.

Также между ООО "ТБинформ" и ЗАО "ТНК Юг" заключены договоры от 20.03.2013 N 2213-13/229 Ю-04107/13, N 2211-13/165 Ю04043/13, от 27.01.2012 N 1241-11/556,Ю-01961/12 для внедрения программно-аппаратных комплексов автоматизации автомобильных заправочных комплексов (АЗК или АЗС) на базе программного обеспечения "StorePoint".

Исполнение договорных обязательств, услуги по управлению проектом тиража ПО Retalix и внедрению программно-аппаратных комплексов автоматизации автомобильных заправочных комплексов на базе программного обеспечения "StorePoint" на АЗК подтверждено актами.

В связи с окончанием работ по внедрению объекта "Система комплексной автоматизации АЗК "StorePoint"", на базе которого функционирует программно-аппаратный комплекс автоматизации автомобильных заправочных комплексов "Retalix", генеральным директором ЗАО "PH-ЮГ" издан приказ от 25.03.2013 о создании комиссии по приемке в эксплуатацию объекта основных средств "Система комплексной автоматизации АЗК StorePoint"", в соответствии с которым назначена рабочая комиссия по окончательной приемке в эксплуатацию объекта основных средств "Система комплексной автоматизации АЗК StorePoint"" и определено, что комиссия должна приступить к работе с 26.03.2013 по 27.03.2013.

24 мая 2013 года генеральным директором ОАО "ТНК-ВР Менеджмент" издан приказ о переходе на массовый метод учета нефтепродуктов.

"Система комплексной автоматизации АЗК StorePoint"" и программно-аппаратный комплекс автоматизации автомобильных заправочных комплексов "Retalix", является собственностью ЗАО "PH-Юг", акт рабочей комиссии ЗАО "PH-ЮГ" по приемке в эксплуатацию объекта основных средств "Система комплексной автоматизации АЗК StorePoint" датирован 30.03.2013, при этом затраты арендатора общества по технической поддержке ПО "Retalix" произведены в мае - декабре 2012 года.

В результате проверки инспекцией установлено, что программно-аппаратный комплекс автоматизации автомобильных заправочных комплексов "Retalix", позволяющий, в том числе производить автоматический учет нефтепродуктов как в единицах измерения массы (килограммы), так и в единице измерения объема (литры), использовался обществом для учетных целей с 01.07.2013. В связи с чем налоговый орган считает, что затраты общества понесенные в рамках договора от 01.01.2012 N 2210-12/31/М-06207/12, заключенного с ООО "ТБинформ", являются экономически необоснованными и приобретенными не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса.

Исследовав представленные документы, суд пришел к правильному выводу о том, что инспекцией необоснованно доначислении налог на добавленную стоимость и уменьшены убытки по налогу на прибыль, по следующим основаниям.

Судом установлено, что ПО "Retalix" устанавливалось на АЗС общества постепенно в течение 2012 года. Общество поэтапно переходило с одного программного обеспечения на другое. Кроме того, до завершения реализации проекта по автоматизации розничного продажи нефтепродуктов ПО "Retalix" находилось в стадии частичной эксплуатации. Принятие приказа от 24.05.2013 свидетельствует о переходе на массовый метод учета нефтепродуктов, так как ПО "Retalix", в отличие от ранее используемой программы, позволяет отражать в бухгалтерском учете общества реализацию нефтепродуктов в единицах массы - килограммах. В связи с изложенным, довод инспекции о том, что общество приступило к использованию программы только с момента принятия приказа, обоснованно не принят судом.

Суды правомерно отклонили доводы налогового органа о том, что до полного выполнения работ по договору 01.01.2012 N 2210-12/31/М-06207/12 и подписания акта выполненных работ, расходы на обслуживание ПО "Retalix" на заправках должен нести ООО "ТБинформ", поскольку пунктом 7.1. договора предусмотрено, что сдача результата работ/услуг ООО "ТБинформ" и приемка их обществом оформляются ежемесячно актом сдачи-приемки выполненных работ/оказанных услуг, подписанным обеими сторонами. Из материалов дела следует, что работы выполнялись в течение длительного времени и сдавались поэтапно, следовательно, переустановка программного обеспечения на заправке и принятие обществом данных работ свидетельствует об оказании услуги в этой части. Последующее подписание 30.03.2013 акта рабочей комиссии ЗАО "PH-ЮГ" по приемке в эксплуатацию объекта основных средств "Система комплексной автоматизации АЗК StorePoint"" свидетельствует лишь о полном выполнении подрядчиком своих обязательств, предусмотренных договором, но не о фактическом времени их выполнения.

Также налоговый орган полагает, что бремя содержания имущества, а значит и расходы на обслуживание программного продукта, должно нести ЗАО "PH-Юг", а не обществом. Однако, пунктами 3.2 договоров аренды имущества предусмотрено, что арендатор обязан своевременно за свой счет производить профилактику и текущий ремонт и капитальный ремонт имущества, следить за техническим состоянием арендуемого имущества. Указанные условия договора отвечают требованиям статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Суды правильно применили 247, пункт 1 статьи 252 Кодекса и отклонили доводы инспекции о том, что общество не должно оплачивать и нести расходы по технической поддержке ПО "Retalix" и на основании статей 171 и 172 Кодекса правомерно заявило соответствующие суммы налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета.

Исходя из изложенного, требования общества в части признания незаконного доначисления 587 152 рублей налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафа, а также уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2012 и 2013 годы в сумме 3 261 951 рублей удовлетворены правомерно.

Доводы кассационной жалобы инспекции не основаны на нормах права, направлены на переоценку исследованных судом доказательств и в силу статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отклонению.

Нормы права применены судами первой и апелляционной инстанций правильно, процессуальные нарушения, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (часть 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 12.07.2016 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2016 по делу N А53-2373/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.Н. Дорогина

Судьи

М.В. Посаженников Т.В. Прокофьева