Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 марта 2017 г. N Ф08-1854/17 по делу N А53-28824/2015

г. Краснодар

31 марта 2017 г.

Дело N А53-28824/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 марта 2017 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Посаженникова М.В., судей Прокофьевой Т.В. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - закрытого акционерного общества "РН-ЮГ" (ИНН 6167083358, ОГРН 1056167100813) - Синегубова А.Н. (доверенность от 17.03.2017 N 28), Студенской Е.А. (доверенность от 20.12.2016 N 50), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (ИНН 6163026831, ОГРН 1046163900023) - Довгополовой Л.Н. (доверенность от 24.11.2016 N 02/10643), Неклюдовой Е.Е. (доверенность от 29.03.2017 N 02/03164), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016 (судьи Герасименко А.Н., Емельянов Д.В., Стрекачев А.Н.) по делу N А53-28824/2015, установил следующее.

Закрытое акционерное общество "РН-ЮГ" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 02.07.2015 N 07/31.

Решением суда от 21.03.2016 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 21.12.2016 указанное решение суда отменено. Заявленные обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе инспекция просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Изучив материалы дела, доводы, изложенные в кассационной жалобе, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проведения проверки налоговым органом составлен акт от 15.05.2015 N 07/19 и вынесено решение от 02.07.2015 N 07/31, которым обществу дополнительно к уплате начислено 6 515 614 рублей НДС, 1 275 683 рубля пени, 1 129 422 рубля штрафа, 230 126 рублей земельного налога, 55 272 рубля пени, 43 074 рубля штрафа.

Общество, не согласившись с указанным решением инспекции, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой.

Решением Управления от 03.09.2015 N 15-15/3718 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Основанием для вынесения оспариваемого решения инспекции послужили выводы налогового органа об отсутствии подтверждения выполнения строительно-монтажных работ ООО "Патриот АЗС-Сервис" для налогоплательщика, а также выводы о необоснованном применении заявителем пониженных налоговых ставок в отношении используемых им земельных участков.

Общество, не согласившись с решением инспекции от 02.07.2015 N 07/31, обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Согласно статье 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Статьей 172 Кодекса установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 169 Кодекса счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

По смыслу указанных норм для получения права на вычеты по НДС необходимо: оприходование данного товара (работ, услуг); подтверждение уплаты поставщику налога, включенного в стоимость товара; приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Кодекса.

При этом нормы действующего налогового законодательства Российской Федерации предполагают возможность применения налогового вычета только при наличии реального осуществления хозяйственных операций.

По смыслу главы 21 Кодекса документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу пункта 10 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Суд апелляционной инстанции установил, что между обществом (заказчик) и ООО "Патриот АЗС-Сервис" (исполнитель) заключены договоры на выполнение комплекса строительных работ от 29.12.2011 N Ю-000383/11 и от 25.04.2012 N Ю-5333/12, согласно которым исполнитель обязуется в установленный договором срок выполнить по заданию заказчика комплекс строительно-монтажных работ по модернизации АЗС N 7, N 17, N 18.

Из содержания указанных договоров следует, что исполнитель вправе привлечь к исполнению своих обязательств других лиц (субподрядчиков) при условии обязательного утверждения их заказчиком.

Как указал суд апелляционной инстанции, из анализа выписки по операциям на счете ООО "Патриот АЗС-Сервис" следует, что указанная организация осуществляла действия, характерные для ведения хозяйственной деятельности. Кроме того, указанная организация в период проведения работ на объектах общества осуществляла оплату по договорам, заключенным с иными контрагентами. Представленные указанным контрагентом общества налоговые декларации за спорный период содержат информацию, сопоставимую с объемом реализации в адрес общества.

В ходе проведения допроса директор ООО "Патриот АЗС-Сервис" Цуркан В.Н. пояснил, что в период 2012 - 2013 годов указанной организацией работы осуществлялись на строительных площадках заказчиков. В собственности данного контрагента общества находятся определенные производственные мощности, в том числе сварочное оборудование, компрессоры, электрогенераторы, виброплиты, вышка-тура. Материалы для осуществления работ получались у контрагентов по месту осуществления работ, поставлялись как силами поставщиков, так и собственными силами, а также наемным транспортом. Расчет осуществлялся различными способами.

В ходе проведения допроса заместитель директора ООО "Патриот АЗС-Сервис" Голодняк М.В. подтвердил указанную информацию, а также сообщил, что знаком с работниками общества. Указанная организация осуществляла работы по реконструкции АЗС N 7, АЗС N 17, АЗС N 18. Материалы и оборудование для указанных работ закупались в Ростовской области, в г. Москве у различных поставщиков, доставлялись различными способами.

При сдаче-приемке выполненных работ для налогоплательщика составлялись соответствующие документы, которые подписывались уполномоченными лицами, в том числе руководителями сторон спорных договоров. Работы производили силами субподрядных организаций и дополнительно нанятыми работниками.

В ходе проведения допроса Соломенник А.А., осуществлявшей в спорный период трудовую деятельность в ООО "Патриот АЗС-Сервис" в качестве бухгалтера, указанное лицо подтвердило как информацию, данную в ходе проведения допросов Голодняк М.В. и Цуркан В.Н., так и факт составления соответствующей первичной документации.

Согласно протоколу допроса Шамановой Л.А. - бухгалтера налогоплательщика, указанное лицо также подтвердило факт осуществления ООО "Патриот АЗС-Сервис" спорных работ в отношении общества.

В ходе проведения проверки ООО "Патриот АЗС-Сервис" представлены журнал регистрации вводного инструктажа, журнал регистрации противопожарного инструктажа, согласно которым в строительно-монтажных работах в период с 16.12.2011 по 02.04.2013 участвовало не менее 19 человек.

В материалы дела представлены свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, от 30.08.2012 N 4902, выданное ООО "Патриот АЗС-Сервис" некоммерческим партнерством саморегулируемой организацией строителей "Строительные ресурсы", и сертификат соответствия (система добровольной сертификации "Европейский союз по качеству "Фортис"" РОСС RU. 3824.04ФБЕО) системы менеджмента качества (ISO 9001:2008), что также подтверждает наличие у данного контрагента общества соответствующей квалификации для выполнения спорных работ.

Суд апелляционной инстанции также установил, что в ходе осуществления указанной организацией спорных работ ООО "Строймониторинг" осуществляло их строительный контроль. Указанное обстоятельство подтверждается представленным договором от 27.12.2011 N 00381/11 и иными документами.

Наличие хозяйственных отношений между ООО "Патриот АЗС-Сервис" и налогоплательщиком подтверждает также наличие корреспонденции, направляемой указанными организациями в ходе претензионной работы в рамках заключенных договоров.

Суд апелляционной инстанции также установил, что согласно материалам дела указанный контрагент общества для проведения спорных работ выбран заявителем по результатам проведения соответствующего тендера головной организацией общества.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции пришел к обоснованному выводу о реальности спорной сделки и фактически выполненных работах, а также об отсутствии у налогоплательщика намерения заключать договор только лишь с целью получения налогового вычета.

Согласно пункту 1 статьи 388 Кодекса налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.

В силу пункта 1 статьи 389 Кодекса объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которого введен налог.

Пунктом 1 статьи 390 Кодекса установлено, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 Кодекса.

Согласно пункту 2 статьи 390 Кодекса кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель, за исключением случаев, определенных пунктом 3 данной статьи. Государственная кадастровая оценка земель проводится в соответствии с законодательством Российской Федерации об оценочной деятельности.

Согласно пункту 2 Правил проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316 (далее - Правила), государственная кадастровая оценка земель проводится для определения кадастровой стоимости земельных участков различного целевого назначения.

В силу пункта 4 Правил государственная кадастровая оценка земель основывается на классификации земель по целевому назначению и виду функционального использования.

Пунктом 9 Правил закреплено, что государственная кадастровая оценка земель проводится с учетом данных земельного, градостроительного, лесного, водного и других кадастров. Результаты государственной кадастровой оценки земель вносятся в государственный земельный кадастр.

Согласно пункту 10 Правил органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению территориальных органов Федерального агентства кадастра объектов недвижимости утверждают результаты государственной кадастровой оценки земель.

Суд апелляционной инстанции установил, что общество в 2012 и 2013 годах использовало земельные участки, расположенные в Ростовской области, г. Белая Калитва, с кадастровыми номерами N 61:47:0105:0017 (под автозаправочной станцией), N 61:47:0105:0055 (под реконструкцию автозаправочной станции), N 61647:010302:0009 (под нефтебазой). При исчислении земельного налога в отношении указанных земельных участков применялась ставка 1%.

В ходе проведения проверки установлено, что указанные виды разрешенного использования не входят в состав видов разрешенного использования, утвержденных Решением собрания депутатов Ростовской области Белокалитвинского городского поселения г. Белая Калитва от 11.11.2010 "О земельном налоге".

Вместе с тем решением собрания депутатов Белокалитвинского городского поселения от 30.09.2011 N 95 для земельных участков, предназначенных для размещения объектов торговли, общественного питания и бытового обслуживания установлены ставки земельного налога в размере 1%, для прочих земельных участков - 1,5%.

Кроме того, суд также установил, что в 2012 и 2013 годах заявитель использовал земельный участок с кадастровым номером N 23:26:0103036:0005 (под АЗС), расположенный в Краснодарском крае, ст. Северской.

При исчислении земельного налога в отношении указанного земельного участка применялась ставка 0,9%.

Решением Совета Северского сельского поселения Северского района Краснодарского края от 25.11.2011 N 211 установлены ставки земельного налога 0,9% в отношении земельных участков, предназначенных для размещения объектов торговли, общественного питания и бытового обслуживании, гаражей и автостоянок, и 1% в отношении прочих земельных участков.

В соответствии с частями 1 и 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него.

Согласно части 1 статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дела арбитражный суд должен непосредственно исследовать доказательства по делу, в том числе ознакомиться с письменными доказательствами.

В силу части 1 статьи 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при принятии решения арбитражный суд оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу; устанавливает права и обязанности лиц, участвующих в деле; решает, подлежит ли иск удовлетворению.

Судом апелляционной инстанции указано, что общество в 2012 и 2013 годах использовало три земельных участка, расположенных в Ростовской области: N 61:47:0105:0017 (под автозаправочной станцией), N 61:47:0105:0055 (под реконструкцию автозаправочной станции), N 61647:010302:0009 (под нефтебазой).

Однако мотивировочная часть постановления суда содержит правовое обоснование и выводы лишь относительно земельных участков, расположенных под АЗС. Выводы относительно наличия (отсутствия) фактов начисления налога, и, как следствие, правомерности указанных действий с учетом применения конкретной ставки налога в отношении земельного участка, расположенного под нефтебазой, в данном судебном акте отсутствуют.

Кроме того, при вынесении судебного акта суд апелляционной инстанции руководствовался, в том числе, правовыми актами, датированными 2014 годом, то есть вступившими в законную силу после спорных периодов 2012 - 2013 годов.

Вместе с тем возможность применения указанных правовых актов к правоотношениям, имевшим место в предыдущих периодах, судом надлежащим образом не обоснована и не мотивирована. Оценка доводам налогового органа в данной части не дана.

Таким образом, при новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции необходимо надлежащим образом исследовать фактические обстоятельства спора, в том числе установить, по каким конкретно земельным участкам, с каким кадастровыми номерами налоговым органам начислялся к уплате земельный налог, в каком размере и на основании каких нормативно-правовых актов.

Суду необходимо определить перечень правовых актов, подлежащих применению к спорным правоотношениям, с учетом их относимости к проверяемому периоду, и, исходя из этого, установить наличие (отсутствие) у общества правовых оснований для применения к спорным земельным участкам соответствующих ставок налога.

При вынесении судебного акта суд апелляционной инстанции ссылался на письма органов местного самоуправления с разъяснениями о ставках налога, утвержденных в муниципальных образованиях. Однако первоначальные и последующие письма указанных органов содержат противоречащую друг другу информацию.

В связи с этим указанное несоответствие суду также необходимо устранить при новом рассмотрении дела.

Исходя из этого фактические обстоятельства, связанные с вынесением решения налогового органа от 02.07.2015 N 07/31 и включаемые в предмет доказывания по настоящему делу, установлены судебными инстанциями не в полном объеме.

Так как решение суда и постановление апелляционной инстанции приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в силу части 2 статьи 287 Кодекса арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции либо были отвергнуты судом первой инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции; устранить допущенные нарушения; установить все фактические обстоятельства по делу; оценить достаточность и взаимную связь доказательств и доводов участвующих в деле лиц в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и принять решение с учетом требований статьи 170 Кодекса.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016 по делу N А53-28824/2015 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 02.07.2015 N 07/31 в части начисления закрытому акционерному обществу "РН-ЮГ" к уплате 230 126 рублей земельного налога, 55 272 рублей пени, 43 074 рублей штрафа. В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2016 по делу N А53-28824/2015 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

М.В. Посаженников

Судьи

Т.В. Прокофьева Л.А. Черных