Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 15 августа 2017 г. N Ф08-5416/17 по делу N А53-20053/2016

г. Краснодар

15 августа 2017 г.

Дело N А53-20053/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 8 августа 2017 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 августа 2017 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Воловик Л.Н. и Дорогиной Т.Н., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Белый медведь" - Атояна Г.М. (доверенность от 01.03.2017), Дрыгиной О.Н. (доверенность от 07.07.2017), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области - Охрицкой С.В. (доверенность от 10.01.2017), Саваевой Е.А. (доверенность от 16.02.2017), Чекаловой Е.Ю. (доверенность от 31.10.2016), Воропаевой Т.И. (доверенность от 16.01.2017), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2017 (судьи Николаев Д.В., Герасименко А.Н., Стрекачёв А.Н.) по делу N А53-20053/2016, установил следующее.

ООО "Белый Медведь" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (далее - инспекции) о признании недействительным решения от 04.04.2016 N 07/69 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) от 05.07.2016 N 15-15/1899 в части начисления 6 304 583 рублей налога на прибыль, 5 250 331 рубля налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пеней и налоговых санкций, 20 140 рублей штрафа по налогу на доходы физических лиц (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 08.02.2017 (судья Ширинская И.Б.) оставлены без рассмотрения требования общества в части признания недействительным решения инспекции от 04.04.2016 N 07/69 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" с учетом решения управления от 05.07.2016 N 15-15/1899 в части 20 140 рублей штрафа по налогу на доходы физических лиц. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суд пришел к выводу, что общество документально не подтвердило обоснованность списания побочной продукции (сыворотка), полученной в результате переработки молока; не представило доказательств, что полученная сыворотка уничтожена, общество в пояснении указало, что сыворотка, за исключением творожной, не отражалась ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете. Суд отклонил, как документально не подтвержденный довод общества о том, что сыворотка выливалась на поля и в водосборные колодцы, указав, что представленные инспекцией документы, а именно письмо и первичные документы МУП "Водоканал", подтверждают, что факты приема сыворотки молочной в проверяемом периоде отсутствовали. Отказывая в удовлетворении требований в части операций с ООО "БМ-Логистик", суд указал на создание обществом схемы "дробления бизнеса" с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения, а именно с помощью создания взаимозависимого юридического лица ООО "БМ-Логистик" для увеличения формального документооборота при отсутствии деловой экономической цели.

Постановлением от 20.04.2017 суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 08.02.2017 в части отказа в удовлетворении требований общества об оспаривании решения инспекции в части начисления 6 304 583 рублей налога на прибыль, 5 250 331 рубля НДС, соответствующих пеней и штрафов. Суд признал недействительным решение инспекции от 04.04.2016 N 07/69 в части начисления 6 304 583 рублей налога на прибыль, 5 250 331 рубля НДС, соответствующих пеней и штрафов. В остальной части решение суда оставлено без изменения. С инспекции в пользу общества взыскано 4500 рублей расходов по уплате госпошлины. Обществу возвращены из федерального бюджета 1500 рублей излишне уплаченной государственной пошлины.

Судебный акт мотивирован тем, что инспекция не доказала факт реализации обществом сыворотки в адрес третьих лиц в объемах, установленных по результатам проведенной выездной налоговой проверки, равно как и не доказала направленность действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО "БМ-Логистик".

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционной инстанции от 20.04.2017, оставить в силе решение суда от 08.02.2017. Заявитель жалобы считает, что при принятии оспариваемого постановления судом апелляционной инстанции нарушены нормы материального и процессуального права, что является основанием для отмены. Суд не дал оценки доводам инспекции о необходимости составления требования-накладной, акта об уничтожении, документов, подтверждающих сброс сыворотки. Суд сделал необоснованный вывод о невозможности однозначной классификации сыворотки ни как возвратного, ни как безвозвратного отхода. По эпизоду, связанному с дроблением бизнеса, суд не учел, что обществом создан формальный документооборот, отражающий наличие сделок по оказанию ООО "БМ-Логистик" услуг по перевозке.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители общества в судебном заседании просили постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании объявлялся перерыв, после завершения которого судебное заседавние продолжено с участием представителей участвующих деле лиц с учетом дополнения инспекции к кассационной жалобе и письменных пояснений общества по делу.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, дополнения к ней, отзыва и письменных пояснений общества по делу, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013, по результатам которой составила акт от 12.11.2015 N 07/51 и вынесла решение от 04.04.2016 N 07/69 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением обществу начислены 20 245 356 рублей налога на прибыль, 4 705 262 рубля пеней по налогу на прибыль, 4 049 071 рубль штрафа по налогу на прибыль, 31 905 567 рублей НДС, 9 604 305 рублей пеней по НДС, 2 983 683 рубля штрафа по НДС, 2122 рубля транспортного налога, 414 рублей штрафа по транспортному налогу, 2044 рубля пеней по НДФЛ, 20 140 рублей штрафа по НДФЛ.

Решением управления от 05.07.2016 N 15-15/1899 отменено решение инспекции от 04.04.2016 N 07/69 в части начисления обществу 13 940 773 рублей налога на прибыль, 26 655 236 рублей НДС, соответствующих пеней и налоговых санкции. В остальной части апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения.

Не согласившись с решением инспекции от 04.04.2016 N 07/69 в части начисления 6 304 583 рублей налога на прибыль, 5 250 331 рубля НДС, соответствующих пеней и налоговых санкций, 20 140 рублей штрафа по НДФЛ, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность судебных актов по делу проверяется исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и дополнения к ней.

Как следует из кассационной жалобы, инспекция обжалует судебные акты в части признания незаконным решения инспекции от 04.04.2016 N 07/69 в части начисления 6 304 583 рублей налога на прибыль, 5 250 331 рубля НДС, соответствующих пеней и штрафов. Таким образом, в остальной части судебные акты судом округа не проверяются.

Рассмотрев правомерность начисления обществу 4 120 442 рублей налога на прибыль, 2 000 214 рублей НДС, суды установили следующее.

Между обществом и ОАО "Молочный завод Мясниковский" заключен договор от 01.10.2011 N 25 о переработке давальческого сырья, согласно которому ОАО "Молочный завод Мясниковский" осуществляло переработку молока и в дальнейшем отгружало обществу молочную продукцию.

В приложении N 1 "Ассортимент изготавливаемой продукции" к договору от 01.10.2011 N 25 "О переработке давальческого сырья" пункт 6 предусматривает пакетирование "сыворотки молочной пастеризованной по ТУ 9229-110-04610209-2002 в пленку п/этиленовую по 1 куб. дм. В указанном приложении определена стоимость оказания услуг по производству сыворотки молочной. Дополнительными соглашениями к указанному договору изменялись цены на оказываемые услуги, в том числе регулярно изменялась и стоимость услуг на производство пакетируемой "сыворотки молочной пастеризованной".

ОАО "Молочный завод Мясниковский" предоставило калькуляции на каждое изменение стоимости услуг по производству пакетируемой "сыворотки молочной пастеризованной".

Проверкой установлено, что в товарных накладных на передачу готовой продукции и счетах-фактурах, выставленных ОАО "Молочный завод Мясниковский" в адрес общества за выполненные услуги, в проверяемом периоде отсутствует информация о сыворотке молочной.

При осуществлении проверки инспекция установила, что общество осуществляло переработку молока на молочном заводе филиала N 1 общества. Кроме творога и творожных продуктов, филиал N 1 производит в ассортименте мягкие сыры, в процессе производства которых в соответствии с технологией производства молочных продуктов получается творожная сыворотка и сыворотка подсырная.

Поскольку сыворотка подсырная с учетом положений подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не приходовалась, а творожная сыворотка оприходована не в полном объеме, инспекция определила цену питьевой сыворотки молочной, применяя которую произвела расчет суммы упущенной выгоды общества от неоприходования и возможной реализации побочного продукта переработки молока - молочной сыворотки (подсырной и творожной), а также уменьшила расходы общества на стоимость возвратного отхода - сыворотки.

Признавая решение инспекции в указанной части законным и обоснованным, суд первой инстанции пришел к выводу, что общество не оприходовало побочный продукт (возвратный отход) переработки молока - молочную сыворотку (подсырную и творожную), в результате чего не исчислило 2 000 214 рублей НДС, и за счет завышения расходов не уплатило в бюджет 4 120 442 рубля налога на прибыль.

Рассматривая дело в указанной части, суды руководствовались следующим.

Правилами пункта 2 статьи 154 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с Инструкцией по калькулированию себестоимости продукции на предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности, утвержденной Минсельхозпродом Российской Федерации 19.03.1996 (далее - Инструкция), для калькулирования себестоимости товарной продукции основными статьями затрат определены затраты на сырье (молоко базисной жирности, затраты на основные материалы и затраты на возвратные отходы (вычитаются).

Пункт 2.2 раздела 2 "Состав и классификация калькуляционных статей затрат" Инструкции определено, что в статью "Сырье" включаются затраты на сырье, которые образуют основу изготавливаемой продукции при ее изготовлении. В статью "Основные материалы" включаются затраты на основные материалы, которые непосредственно входят в состав продукции или являются необходимыми компонентами ее изготовления.

Согласно пункту 2.3 Инструкции в статье "Возвратные отходы (вычитаются)" отражается стоимость возвратных отходов, исключаемых из затрат на сырье. Под возвратными отходами производства понимаются остатки сырья, образовавшиеся в процессе превращения исходного сырья в готовую продукцию, изменившие при этом свой химический состав и утратившие поэтому полностью или частично потребительские свойства исходного сырья или используемые не по прямому назначению.

На предприятиях молочной, маслосыродельной и молочноконсервной промышленности к возвратным отходам относятся обезжиренное молоко, пахта и молочная сыворотка, полученные при выработке масла, сыров сычужных, сливок, творога и других видов продукции, а также безвозвратные отходы. Возвратные отходы оцениваются по договорным ценам. Следовательно, из затрат на сырье и основные материалы исключается стоимость возвратных отходов по цене реализации на сторону.

В соответствии с пунктом 6 статьи 254 Кодекса сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. В целях данной главы под возвратными отходами понимаются остатки сырья (материалов), полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства товаров (выполнения работ, оказания услуг), частично утратившие потребительские качества исходных ресурсов (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению.

Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке: по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции); по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Как видно из материалов дела, суд первой инстанции поддержал позицию инспекции о том, что молочная сыворотка является возвратным отходом, в отсутствие доказательств ее уничтожения на основании пункта 2 статьи 154 Кодекса безвозмездная передача (реализация) сыворотки образует налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость, в соответствии с пунктом 6 статьи 254 Кодекса сумма материальных расходов должна быть уменьшена на стоимость сыворотки; для расчета может быть применена не рыночная цена, а цена продажи единичному покупателю в ограниченный период времени в размере 55 копеек за 1 кг сыворотки.

В опровержение доводов инспекции общество со ссылкой на имеющийся в материалах рассматриваемого дела акт экспертизы от 16.12.2015 N 0489900487 Торгово-промышленной палаты Ростовской области указало на то, что в процессе промышленной переработки молока на сыр и творог получают вторичное сырье - обезжиренное молоко, пахту и молочную сыворотку. В своем составе эти продукты содержат все составные части молока, но только в других соотношениях.

Со ссылкой на данное доказательство суд апелляционной инстанции указал на недостаточное изучение судом обстоятельств, имеющих значение для дела по определению объема выхода сыворотки - в материалы дела обществом представлен документально подтвержденный расчет фактического объема выхода молочной сыворотки. Экспертизой установлено, что побочный продукт переработки молока - молочная сыворотка (подсырная, творожная) не является продуктом, готовым к употреблению; установленное на производственных площадях филиала N 1 общества и ОАО "Молочный завод Мясниковский" технологическое оборудование не позволяет переработать сыворотку в товарную продукцию. Экспертизой установлена рыночная стоимость товара по состоянию на 16.12.2015 (сыворотка молочная подсырная - 90 рублей за т, сыворотка молочная творожная - 20 рублей за т), количество полученной при производстве сыворотки в тоннах (филиал N 1 общества творожная (2012 год - 5 994 506 т, 2013 год - 5 117 343 т), подсырная (2012 год - 5 676 427 т, 2013 год -7 265 744 т), ОАО "Молочный завод Мясниковский" творожная (2012 год - 7 496 893 т, 2013 год - 8 697 184 т), итого 40 248 097 т.

Данные, изложенные в акте экспертизы Торгово-промышленной палаты Ростовской области от 16.12.2015 N 0489900487, суд апелляционной инстанции признал достоверными, однако не учел, что в соответствии с представленным расчетом общества общее количество сыворотки по филиалу N 1 общества составило 24 054 020 кг, объем сыворотки по ОАО "Молочный завод Мясниковский" - 16 194 077 кг, общий объем сыворотки по данным общества в 2012 - 2013 годах - всего 40 248 097 кг (с учетом реализованных 1 825 727 кг молочной сыворотки (подсырной)), а не тонн, как указано в акте экспертизы.

Суд первой инстанции установил, что фактически эксперт не производил расчет выхода сыворотки, так как данный расчет представлен на экспертизу заявителем и результат расчета эксперта совпадает с расчетом общества. Кроме того, первичные документы, из которых необходимо получить данные в части выхода продукции, эксперту не передавались. При проведении экспертизы не учтен факт наличия у общества сертификата соответствия на сыворотку пастеризованную, не учтена фактическая реализация сыворотки в проверяемом периоде. С учетом этого суд первой инстанции согласился с доводом инспекции о несостоятельности выводов экспертов о том, что оборудование заявителя не позволяет переработать сыворотку в товарную продукцию.

При осуществлении проверки инспекция учла информацию ООО "Инженерно-технический центр А-СТАНДАРТ" о сертификации сыворотки: протоколы испытаний сыворотки молочной от 26.12.2011 N 946, 989, 988; распоряжение на проведение анализа состояния производства; рабочая программа анализа состояния производства; Сертификат соответствия N C-RU.AE46.B.00578 ТР 0814778 на сыворотку молочную (творожную, подсырную) на срок с 26.12.2011 по 26.12.2013.

Письмом от 15.01.2016 N 004/13 Торгово-промышленная палата Ростовской области сообщила, что документы и информация для проведения экспертизы предоставлены не в полном объеме, в том числе не представлен сертификат соответствия N C-RU.AE46.B.00578 ТР 0814778 на сыворотку молочную (творожную, подсырную) (срок действия сертификата с 26.12.2011 по 26.12.2013).

Кроме того, проверкой установлено, что в пункте 6 приложения N 1 к договору от 01.10.2011 N 25, заключенному между обществом и ООО "Молочный завод Мясниковский", предусмотрено пакетирование "сыворотки молочной пастеризованной по ТУ 9229-110-04610209-2002 в пленку п/этиленовую по 1 дм3".

В приложении N 1 договора определена стоимость оказания услуг по пакетированию сыворотки молочной. Дополнительными соглашениями к указанному договору изменялись цены на оказываемые услуги, в том числе регулярно изменялась и стоимость услуг по пакетированию "сыворотки молочной пастеризованной". ОАО "Молочный завод Мясниковский" предоставило калькуляции на каждое изменение стоимости услуг, по производству пакетируемой "сыворотки молочной пастеризованной". При этом установлено, что ОАО "Молочный завод Мясниковский" ежемесячно составляло калькуляции на изготовление 1 тысячи пакетов сыворотки молочной пастеризованной, которые утверждались генеральным директором общества.

При осмотре инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля оборудования филиала N 1 общества и ООО "Молочный завод Мясниковский", установлено наличие в распоряжении ООО "Молочный завод Мясниковский" гомогенизатора, двух пастеризаторов (один импортного производства, другой отечественного производства), линии пакетирования. Линия пакетирования используется для розлива и пакетирования молока и кефира. Смена продукта для розлива производится на этапе полной санитарной обработки (промывки) оборудования линии пакетирования. Санитарная обработка оборудования в соответствии с санитарными нормами и графиками санитарной обработки предприятия производится каждые 6 часов.

Приведенные факты подтверждают как возможность пастеризации сыворотки и дальнейшего розлива и пакетирования на имеющемся в распоряжении предприятия оборудовании после проведения очередной санитарной обработки оборудования, так и правильность выводов суда первой инстанции в этой части.

В акте экспертизы, представленном обществом, указана рыночная стоимость товара по состоянию на 16.12.2015, а не на дату проверяемого периода. При этом в акте указано, что в связи с неэластичностью спроса на данный товар, рыночная стоимость товара практически не зависит от конъюнктуры рынка и не претерпела значительных изменений.

Вместе с тем, в письме Торгово-промышленная палата Ростовской области от 15.01.2016 N 004/13 указано, что все вопросы экспертизы рассматривались по состоянию на дату выполнения экспертизы - 16.12.2015, в то время как период проверки - 2012 и 2013 годы.

Соглашаясь с доводом общества о том, что сыворотка молочная является не продуктом готовым к употреблению, а отходом производства, поскольку не могла быть переработана в условиях производства филиала N 1 общества и ООО "Молочный завод Мясниковский", суд апелляционной инстанции допустил противоречие, одновременно указав как на невозможность однозначной классификации сыворотки как безвозвратного или возвратного отхода, так и на документально подтвержденные обществом, установленные при проверке и рассмотрении дела в суде факты реализации части сыворотки на сторону, в том числе в 2012 году - 999 294 кг, 2013 году - 826 433 кг покупателям ООО "Прагма-Юг", ЗАО "Сырокомбинат "Калининский", ЗАО "Боргоховецкий молочноконсервный комбинат", ОАО "Молочный завод "Гиагинский"". На возвратный характер такого отхода как сыворотка при производстве творога, продукта творожного, сыра указывало само общество в своих пояснениях.

Кроме того, указав, что общество реализовало только подсырную сыворотку, суд апелляционной инстанции не учел пояснения работников самого общества о том, что подсырную сыворотку не учитывали (протокол допроса главного бухгалтера филиала N 1 Пилиптей Н.С.); за 2012 - 2013 годы фактов оприходования подсырной сыворотки не было (письмо общества от 10.06.2015 N 181); в процессе производства получают сыворотку подсырную, которая является отходом производства (протокол допроса технолога филиала N 1 Аникеева Н.Ю.).

Таким образом, довод налогоплательщика о том, что сыворотка, полученная в процессе производства молочной продукции на филиале N 1 общества и ООО "Молочный завод Мясниковский" не является продуктом готовым к употреблению, правильно признан судом первой инстанции документально не подтвержденным, а представленные доказательства свидетельствуют об обратном.

Общество учло для целей налогообложения только сыворотку, реализованную на сторону ("сыворотку творожную и пахту учитывали на счете 10.1 "Основные сырье и материалы", оприходованную сыворотку продавали, приход побочных продуктов оформлялся в производственном журнале"), в отношении остальной сыворотки заявило следующее: подсырную сыворотку не учитывали, ее не было (протокол допроса главного бухгалтера филиала N 1 Пилиптей Н.С.); за 2012 - 2013 годы фактов оприходования подсырной сыворотки не было (письмо общества от 10.06.2015 N 181); в 2012 и 2013 годах при производстве творога на давальческой основе ОАО "Молочный завод Мясниковский" выделившуюся сыворотку выпускало из ванны, сыворотка при промышленном производстве творога и творожного продукта сбрасывалась в водосборные колодцы, соответственно, не приходовалась и не вывозилась транспортом (пояснения общества от 01.06.2015); та часть сыворотки, которая не востребована покупателями, сброшена в водосборные колодцы, ежедневно из водосборных колодцев производился забор нечистот на ассенизационном автомобиле, сброс нечистот осуществлялся на очистных сооружениях г. Гулькевичи МП "Водоканал" на основании договора от 01.05.2005 N 203 с последующей отметкой на путевом листе.

Поддерживая позицию общества об утилизации сыворотки, суд апелляционной инстанции сослался на протокол осмотра Роспотребнадзора по Ростовской области принадлежащих юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю помещений, территорий и находящихся там вещей и документов от 10.12.2014 N 749, от 23.06.2015 N 300, акт - справку Гулькевичевского филиала бюджетного учреждения здравоохранения "Центр гигиены и эпидемиологии в Краснодарском крае" от 26.11.2015, письма ГБУ Ярославской области Ярославский государственный институт качества сырья и пищевых продуктов от 25.11.2015, 11.02.2016, акт экспертизы Торгово-промышленной палаты Ростовской области от 16.12.2015 N 0489900487, однако они не содержат конкретные документально подтвержденные доказательствами обстоятельства деятельности общества и не опровергают установленные инспекцией и судом первой инстанции факты отсутствия водоотведения в сопоставимых объемах; часть из этих документов не относится к деятельности общества в проверяемом периоде.

Утверждение главного бухгалтера филиала N 1 общества о том, что подсырной сыворотки не было, признан судом первой инстанции противоречащим технологии производства сыров и опровергнутым сведениями, приведенными в пояснениях сотрудников общества и самого общества.

Факт оформления полученной сыворотки только "Производственным журналом" и факт оприходования сыворотки только в части реализованной сыворотки является грубым нарушением порядка учета производственных запасов.

Довод общества о том, что оставшуюся не востребованной молочную сыворотку нейтрализует щелочью и сливает в септик, не подтвержден конкретными доказательствами приобретения, оприходования и расходования щелочи в объемах, необходимых для нейтрализации сыворотки в соответствующих количествах.

Суд первой инстанции проверил доводы общества об утилизации нереализованной сыворотки и установил следующее.

Представленным договором от 01.04.2010 N 203, заключенным с МУП "Водоканал" муниципального образования Гулькевичский район не предусмотрен факт сброса сыворотки. В приложении (расчет лимита водопотребления) к договору филиала N 1 общества с МУП "Водоканал" в столбцах "канализирование": расход за месяц и расход за год, цифровые данные не приведены.

При анализе представленных актов выполненных работ и счетов-фактур МУП "Водоканал" к договору от 01.05.2005 N 203 установлено значительное превышение объема водоснабжения над объемом водоотведения.

В 2012 году объем водоснабжения и водоотведения составил соответственно 54 645 куб. м и 28 694 куб. м, в 2013 году - 78 305 куб. м и 28 397 куб. м. Следовательно, в 2012 году водоотведение составило 52,5 % от объема водоснабжения, а в 2013 году - 36,3 %. Указанные показатели свидетельствуют о том, что не осуществлялись операции, предполагающие водоотведение в значительном количестве сыворотки. Справкой МУП "Водоканал" опровергается возможность приема и переработки сливной станцией аэрации сыворотки молочной в 2012 и 2013 годах от филиала N 1 общества.

Более того, Правилами холодного водоснабжения и водоотведения в силу пункта 9 приложения N 2 "Перечень загрязняющих веществ, запрещенных к сбросу в централизованную систему водоотведения", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.2013 N 644 с августа 2013 года сыворотка молочная отнесена к загрязняющим веществам, запрещенным к сбросу в централизованную систему водоотведения.

АО "Ростовводоканал" письмом от 25.01.2016 N 14 представило договор от 23.03.2009 N 8075, первичные документы к указанному договору за проверяемый период, пояснения директора ПП "Ростовская станция аэрации" о том, что сыворотка молочная относится к категории отходов, не принимаемых сливной станцией аэрации.

Департамент Федеральной службы по надзору в сфере природопользования по Южному Федеральному округу письмом от 28.08.2015 N 30-09/4529 сообщил, что разрешение на сброс веществ (за исключением радиоактивных) и микроорганизмов в водные объекты обществу не выдавалось.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно признал документально не подтвержденными доводы заявителя о том, что сыворотка вылита в водосборные колодцы и входит в количество отведенных стоков.

Суд апелляционной инстанции не опроверг ни данные выводы суда первой инстанции, ни доказательства, положенные в их основу.

Таким образом, из совокупности представленных в материалы дела доказательств не следует, что рассматриваемая молочная сыворотка является отходом производства, в этом случае инспекция с учетом ее образования и безвозмездной передачи обоснованно сделала вывод о наличии у общества на основании пункта 2 статьи 154 Кодекса объекта налогообложения по НДС и о завышении обществом расходов в соответствии с пунктом 6 статьи 254 Кодекса на стоимость неоприходованной сыворотки.

При расчетном методе точное установление неучтенной продукции невозможно по объективным причинам. Объем продукции может быть определен достоверно только при надлежащем оформлении его учета, в то время как применение расчетного метода предполагает ту или иную степени вероятности, поскольку основано на усредненных данных.

Общий объем полученной сыворотки определен инспекцией как с учетом Норм расхода и потерь сырья при производстве цельномолочной продукции на предприятиях молочной промышленности и организации работ по нормированию расхода сырья, утвержденных приказом Госагропрома СССР от 31.12.1987 N 1025, так и результатов допроса технолога филиала N 1 Аникеева Н.Ю. (процент выхода сыворотки и готовой продукции в процессе производства: творога из смеси с содержанием жира от 0,7 % до 1,9 % доля сыворотки - 70 %; сыра из смеси с содержанием жира от 2,5 % до 3,0 % доля сыворотки - 75 %), при этом инспекция при последующем начислении налогов по филиалу N 1 исключила 1 825 726,7 кг творожной сыворотки, в отношении которой располагала доказательствами ее оприходования и дальнейшей реализации. Двойное налогообложение в части реализованной самим обществом сыворотки не допущено.

Между тем, неправильные выводы суда апелляционной инстанции о недоказанности инспекцией занижения объекта налогообложения по налогу на добавленную стоимость и завышении расходов по налогу на прибыль не привели к принятию им неправильного судебного акта.

Правилами пункта 2 статьи 154 Кодекса предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Если использование рыночных цен при исчислении налогов по отдельным операциям налогоплательщика предусмотрено главами части второй Кодекса, в этих целях налоговые инспекции вправе применять методы определения доходов (выручки, прибыли), предусмотренные главой 14.3 Кодекса (пункт 2 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

Правилами статьи 105.3 Кодекса предусмотрено, что определение в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, которые могли бы быть получены этими лицами, но не были получены вследствие отличия коммерческих и (или) финансовых условий указанной сделки от коммерческих и (или) финансовых условий такой же сделки, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, производится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, с применением методов, установленных главой 14.3 Кодекса, а именно: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли.

Согласно акту проверки (т. 2, л. д. 90, 97) инспекция в целях определения налоговых обязательств общества в части исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в целях определения сопоставимых рыночных цен направила ряд запросов, в соответствии с полученными ответами определила минимальную цену закупки сыворотки молочной в размере 8 рублей 78 копеек в 2012 году и 11 рублей 16 копеек в 2013 году, которую и применила при расчете НДС.

С учетом рассмотрения дополнительных мероприятий налогового контроля и возражений налогоплательщика инспекция применила цены оценочной экспертизы от 23.12.2016 N 1170/15 (т. 1, л. д. 53): 10 рублей 48 копеек за литр в 2012 году и 12 рублей 51 копейку - в 2013 году. Вышестоящий налоговый орган при рассмотрении апелляционной жалобы общества пришел к мотивированному выводу о несоответствии принятой инспекцией при расчете цены, поскольку инспекция не подтвердила реализацию обществом именно пакетированной сыворотки, т. е. при определении рыночной цены сыворотки использовала сведения об аналогах, не отвечавших критериям идентичности (однородности) и сопоставимости условий реализации. На этом основании УФНС России по Ростовской области в целях определения обязательств общества по НДС применила цену, указанную в договоре самого общества с ОАО "Молочный завод "Гиагинский"" от 21.11.2011 N 336 - 55 копеек за 1 кг. Эта же цена применена при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль для исчисления суммы экономически необоснованных расходов, подлежащих исключению из стоимости затрат на сырье и основные материалы, поскольку пункт 6 статьи 254 Кодекса требует оценку возвратных отходов по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Таким образом, по существу налоговым органом в ходе налоговой проверки не собраны доказательства, подтверждающие размер налоговой выгоды общества.

В данном случае сведения, касающиеся рыночной цены сыворотки, лежали в основании вывода инспекции о неполной уплате обществом сумм налогов, сделанного по результатам налоговой проверки, но в подтверждение этого вывода инспекция представила недостоверные и недопустимые доказательства.

Применение УФНС России по Ростовской области цены реализации самого общества направлено не на уточнение обстоятельств, послуживших основанием для начислений обществу, а по существу сделано в целях устранения недостатков, положенных в основу основополагающих выводов по налоговой проверке. При этом УФНС России по Ростовской области в своем решении при расчете НДС перешло к использованию метода последующей реализации, не обосновав невозможность применения приоритетного (в отношении всех остальных методов) метода сопоставимых рыночных цен. Кроме того, как правильно установил суд апелляционной инстанции, данные по объему реализации обществом сыворотки показывают, что из объема реализованной сыворотки ОАО "Молочный завод "Гиагинский"" - 888 208 кг, основная реализация, а именно 54 % или 481 753 кг, приходится на реализацию по цене 10 и 15 копеек за кг. По цене 55 копеек за кг реализовано в 2012 году всего 14 % или 257 744 кг от общего объема реализованной в 2012 - 2013 годах сыворотки, в связи с чем она не могла быть признана рыночной (обоснованной) и применена для всех нереализованных объемов сыворотки.

Указанные выводы суда апелляционной инстанции подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствами и по существу инспекцией не опровергнуты.

На этом основании суд апелляционной инстанции правомерно признал незаконным решение инспекции в части начисления обществу 4 120 442 рублей налога на прибыль, 2 000 214 рублей НДС, а также соответствующих пеней и штрафов, как несоответствующее закону и нарушающим права общества.

Инспекция начислила 3 250 117 рублей НДС, 2 184 141 рубль налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов в связи с исполнением обществом договоров с ООО "БМ-Логистик" от 01.02.2013 на оказание автотранспортных услуг N 5, предметом которого является представление обществу услуг по перевозке грузов, и аренды транспортных средств с экипажем N 9, предметом которого является представление арендатору (ООО "БМ-Логистик") грузовых автомобилей во временное владение и пользование за плату, а также оказание арендатору услуг по управлению автомобилями и по их технической эксплуатации.

В соответствии с пунктами 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 договора от 01.02.2013 N 5 ООО "БМ-Логистик (исполнитель) обязуется оказать обществу (заказчик) следующие услуги: осуществлять своими средствами и силами погрузку груза на автомобили, не допуская простоев автомобилей под погрузкой или выгрузкой; до прибытия автомашин под погрузку, подготовить груз к перевозке; проверять перед погрузкой пригодность в коммерческом отношении автомобилей для перевозки данного груза; предоставлять исполнителю, на предъявленный к перевозке груз, товарно-транспортную накладную, установленной формы и являющуюся основным документом для перевозки, по которой производится прием грузов, перевозка и сдача груза грузополучателю.

В приложении N 1 к договору аренды транспортных средств с экипажем от 01.02.2013 N 9 определен перечень транспортных средств, подлежащих передаче.

В соответствии с пунктом 1.3. договора от 01.02.2013 N 9 арендодатель (общество) осуществляет управление автомобилями путем представления экипажа. В договоре указан первоначальный список, впоследствии список изменялся дополнительными соглашениями.

Пунктом 1.5 договора от 01.02.2013 N 9 определено, что автомобили передаются в аренду для выполнения работ по транспортировке молочных продуктов, тарных материалов.

Срок действия договора - до 31.12.2013 (пункт 1.7 договора).

В соответствии с пунктами 2.1.3, 2.1.4, 2.1.5, 2.1.6 договора арендодатель (заявитель) обязуется: в течение всего срока действия договора от 01.02.2013 N 9 поддерживать надлежащее состояние сданных в аренду автомобилей, включая осуществление текущего и капитального ремонта и представление необходимых принадлежностей; предоставлять ООО "БМ-Логистик" услуги по управлению и технической эксплуатации автомобилей с обеспечением их нормальной и безопасной эксплуатации в соответствии с целями аренды, указанными в пункте 1.5 договора; нести расходы, возникающие в связи с коммерческой эксплуатацией автомобилей, в том числе расходы на оплату топлива и других расходуемых в процессе эксплуатации материалов и на оплату сборов; страховать автомобили и ответственность за ущерб, который может быть причинен им в связи с их эксплуатацией.

В силу пункта 11.4 договора от 01.02.2013 N 9 стоянка арендованного транспорта осуществляется на территории общества: ул. Лениногорская, 11/10/8.

Арендная плата по данному договору составила 360 тыс. рублей в месяц, в том числе НДС 18%. Дополнительным соглашением от 01.05.2013 к договору от 01.02.2013 N 9 размер арендной платы уменьшен до 288 тыс. рублей в месяц, в том числе НДС 18%.

Проверкой установлено, что ООО "БМ-Логистик" выполняло услуги по перевозке в основном для взаимозависимых с ним предприятий: обществу, ООО "Арктика" и ООО ТД "Арктика". Взаимозависимость общества с ООО "Арктика" и ООО ТД "Арктика" подтверждена: соучредители ООО "Арктика" и ООО ТД "Арктика" - Джалухян Геннадий Кеворкович (доля 49,5%) и Наноян Артур Миронович (доля 49,5%) являются соучредителями общества (доли по 25%).

ООО "БМ-Логистик" зарегистрировано 13.12.2012 в Межрайонной ИФНС России N 25 по Ростовской области и состояло на учете до момента ликвидации (18.03.2015). Организация применяла специальный режим налогообложения - единый налог на вмененный доход. Вид деятельности - деятельность автомобильного грузового транспорта. Не имеет основных средств, земельных участков. Среднесписочная численность работников организации в 2013 году составляла 1 человек. ООО "БМ-Логистик" расположено и осуществляют деятельность по одному с обществом юридическому адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Красноармейская, 157. Земельный участок по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Красноармейская, 157 в соответствии с соглашением о разделе от 12.08.2009 находится в пользовании общества. Объекты недвижимости, расположенные на данном земельном участке, принадлежат обществу на праве собственности на основании свидетельства о государственной регистрации права от 14.07.2006 N АПЧГ 231993.

Общество (арендодатель) с ООО "БМ-Логистик" (арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения от 01.02.2013 N 10, в соответствии с которым арендодатель передает в аренду нежилое помещение площадью 15,3 кв. м по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Красноармейская, 157 для осуществления деятельности по перевозкам автомобильно-грузовым транспортом. В соответствии с пунктом 3.4 договора аренды от 01.02.2013 N 10 в ставку арендной платы включены расходы, связанные с оплатой коммунальных услуг: электроснабжением, водоснабжением, отоплением, вывозом мусора, оплатой услуг городской и международной телефонной связи. Тот факт, что коммунальные услуги, размер которых зависит от фактического расхода, включен в общую сумму арендной платы вне зависимости от ежемесячных фактических показателей, говорит о формальности включения данного пункта в договор аренды. Учредителем общества является Джалухян Валерий Кеворкович с долей - 25%, который одновременно является учредителем ООО "БМ-Логистик" с долей в уставном капитале -100%. Директор ООО "БМ-Логистик" Касаткин В.Б., который до работы в ООО "БМ-Логистик" являлся сотрудником ООО "Арктика", являвшегося взаимозависимым по отношению к обществу, после ликвидации предприятия является сотрудником общества. Главный бухгалтер на протяжении всего периода деятельности ООО "БМ-Логистик" отсутствовал. Для осуществления кадрового делопроизводства сотрудник также не нанимался. Расчетные счета общества и ООО "БМ-Логистик" открыты в одном и том же банке. При анализе расчетного счета ООО "БМ-Логистик" установлено, что кроме платежей в адрес поставщика, производятся отчисления НДФЛ, взносы ПФР и ФСС. Платежи за коммунальные услуги, электроэнергию, телефон, охрану, канцелярские товары и другие платежи, свидетельствующие о самостоятельном ведении ООО "БМ-Логистик" хозяйственной деятельности, отсутствуют.

Исходя из анализа всех указанных выше договоров (договоров аренды нежилого помещения, аренды транспортных средств и договора оказания транспортных услуг), инспекция пришла к выводу о том, что ООО "БМ-Логистик" оказало обществу услуги, используя транспорт, принадлежащий обществу, персонал и помещения общества. При этом ООО "БМ-Логистик" не несло никаких существенных расходов и рисков.

При исследовании справок 2-НДФЛ инспекция установила, что Касаткин В.Б. (с 2011 по январь 2013), являлся сотрудником ООО "Арктика", Медведева В.И. - второй сотрудник (с октября по декабрь 2013) ООО "БМ-Логистик" в 2012 - 2013 годах являлась сотрудником общества.

Допрошенный в ходе налоговой проверки Шинкаренко А.В. показал, что все документы на осуществление перевозок он получал у работников общества; погрузка и разгрузка товара производилась силами общества; задания с указанием маршрута движения, места погрузки и места выгрузки выдавали операторы общества; доверенности от ООО "БМ-Логистик" на получение груза у общества не выдавались водителю; командировочные удостоверения и путевые листы получал у диспетчера общества; предрейсовый и послерейсовый осмотр проходил у медработника общества. Отчеты за использование топлива представлялись механику общества, предприятия как ООО "БМ-Логистик" он не знает, Касаткина Василия Борисовича (руководителя и единственного сотрудника ООО "БМ-Логистик") не помнит.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к выводу, что заявленные требования в части начисления 3 250 117 рублей НДС, 2 184 141 рубля НДС, соответствующих пеней и штрафов не подлежат удовлетворению. Отменяя решение суда в указанной части, суд апелляционной инстанции правомерно руководствовался следующим.

С точки зрения закона дробление бизнеса может иметь следующие формы: реорганизация юридического лица (статья 57 Гражданского кодекса Российской Федерации) в форме разделения или выделения; регистрация новой организации с передачей ей каких-либо активов, имущества и т.д.

В случае дробления бизнеса как в виде реорганизации юридического лица в форме разделения/выделения, так и в виде регистрации новой организации, нередко возникает ситуация, когда вновь созданные организации (или одна из них) приобретают право на применение специальных налоговых режимов. При этом новые юридические лица зачастую создаются именно с таким расчетом, чтобы соответствовать требованиям, установленным Кодексом для перехода на специальные режимы налогообложения. Соответственно, налоговые поступления в бюджет от компаний, образовавшихся в результате дробления бизнеса, значительно ниже, чем от ранее существовавшего налогоплательщика.

Действительно, при обычном режиме налогообложения организация-налогоплательщик уплачивает в бюджет как минимум НДС, налог на прибыль и налог на имущество, а при применении специальных налоговых режимов речь пойдет лишь: единый налог на вмененный доход, что составляет 15% от вмененного дохода; снижение налоговой нагрузки налицо.

Дробление бизнеса в виде регистрации новой организации характеризуется тем, что новой организации передается какой-либо вид деятельности. В таком случае деловая цель очевидна - разделение финансовых потоков и разграничение видов деятельности позволит новой компании более эффективно управлять полученным активом.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 09.04.2013 N 15570/12 отметил, что само по себе учреждение налогоплательщиком нового хозяйствующего субъекта не говорит о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды. Так, если налогоплательщик и вновь учрежденное лицо осуществляют самостоятельные виды деятельности, которые не являются частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата, основания для признания налоговой выгоды необоснованной отсутствуют.

Суд апелляционной инстанции установил, что производственная деятельность общества предполагает выполнение ряда производственных циклов, начиная от переработки молока, заканчивая производством готовой молочной продукцией в ассортименте. Производственные циклы, выполняемые обществом в 2013 году, не отличаются от этапов производства 2012 года, что подтверждается и оспариваемым решением, т. к. решение не содержит информации об изменении структуры производственной деятельности общества.

Как уже отмечалось выше, производственная деятельность общества имеет многоступенчатый характер - переработка молока, производство полуфабрикатов и готовой продукции - творога, масла, творожной массы, глазированных сырков, сметаны и пр. Для осуществления производственной деятельности требуется перемещения сырья, полуфабрикатов, готовой продукции в рамках осуществляемых производственных процессов. Перемещение осуществляется автомобильным транспортом, находящимся на балансе общества. По данным управленческого учета за 2012 год, руководством общества, в целях снижения себестоимости произведенной продукции, принято решение по оптимизации использования собственного парка автомобилей, пересмотрена загруженность автотранспорта. В результате этого определился ряд автомобилей, имеющих недозагрузку.

В 2013 году общество приняло решение о сдаче 19 из 60 автотранспортных средств в аренду с целью получения доходов от недоиспользуемых активов. Сдача автотранспортных средств в аренду предполагалась с экипажем, т. е. управление транспорта должно осуществляться водителями общества, имеющими опыт работы на данных видах автомобилей, что гарантировало бы сохранность технического состояния транспорта.

В результате вышеизложенного, преследуя законную, экономически обоснованную и разумную цель снижения себестоимости готовой продукции посредством оптимизации производственных процессов в части расходов на содержание автотранспорта, обществом заключен договор аренды автотранспорта с экипажем от 01.02.2013 N 9 с ООО "БМ-Логистик". В указанном договоре определена арендная плата, позволяющая компенсировать расходы на содержание автомобилей, выплату заработной платы водителей.

Кроме того, учитывая определенную недозагруженность части транспорта, переданного в аренду, т. е. наличие минимальной потребности в дополнительных транспортных услугах, между обществом и ООО "БМ-Логистик" заключен договор на оказание транспортных услуг от 01.02.2013 N 5. Таким образом, передача части автотранспорта в аренду транспортной компании ООО "БМ-Логистик" не направлено на получение необоснованной налоговой выгоды, а имело своей целью оптимизировать хозяйственную деятельность общества без передачи вновь созданной компании части собственных доходов.

Проанализировав представленную в материалы дела отчетность, суд апелляционной инстанции установил, что выручка общества от реализации в 2012 году составила 1 633 244 тыс. рублей, в 2013 году - 1 901 699 тыс. рублей, т. е. возросла на 268 455 тыс. рублей или 16%. Налог на добавленную стоимость, исчисленный с выручки от реализации в 2013 году, увеличился по сравнению с предыдущим годом на 41 321 тыс. рублей, налог на имущество также возрос, сумма начислений в бюджет в 2013 году составила 1 924 тыс. рублей, что на 232 тыс. рублей больше начислений 2012 года. Снижение уровня рентабельности, прибыли и соответственно начислений налога на прибыль при отсутствии изменений структуры затрат (себестоимости продукции), обусловлено конъюнктурой рынка, а именно - увеличение стоимости приобретаемого сырья опережает темпы роста продажной цены готовой продукции. Таким образом, вышеприведенный анализ показателей отчетности, свидетельствует об отсутствии признаков "дробления бизнеса", сопровождающегося передачей части выручки вновь созданной организации и в связи с этим снижением налоговой нагрузки.

Доказательств обратного инспекция в материалы дела не представила.

При этом общество в опровержение позиции инспекции в материалы дела представило сведения, в которых приведены основные показатели финансово-хозяйственной деятельности общества за 2012 - 2013 годы, согласно которым доходы от автотранспорта отражались обществом в составе прочих доходов и в 2012 году составляли 305 481 рубль (без учета НДС), после сдачи в аренду ООО "БМ-Логистик" - 43 142 373 рублей (без учета НДС). Соответственно, НДС с доходов от сдачи автотранспорта в аренду в 2013 году исчислен обществом в бюджет в сумме 7 765 627 рублей. Фактически решение о сдачи части автотранспорта в аренду ставило целью снижение себестоимости производимой продукции, посредством компенсации части расходов на содержание автотранспорта доходом от сдачи его в аренду. Об этом свидетельствуют показатели отчетности общества 2013 год.

Так, основные расходы по транспортному подразделению в 2013 году составили 48 326 060 рублей, из которых - 12 832 462 рублей расходы на оплату труда всех водителей общества с учетом начислений во внебюджетные фонды, 35 493 598 рублей - расходы на техническое обслуживание транспортных средств и ГСМ.

Учитывая, что доходы от сдачи автотранспорта в аренду получены в сумме 43 142 373 рублей, а сдавалась лишь часть автотранспорта, они практически на 90 % покрыли основные расходы на содержание всего транспорта общества.

Как видно из материалов дела, выручка от реализации ООО "БМ-Логистик" за 2013 год составила 62 332 тыс. рублей, из которых стоимость транспортных услуг, оказанных обществу составила 2 394 тыс. рублей или 4 %, транспортные услуги, оказанные сторонним заказчикам - 59 938 тыс. рублей (96%), что подтверждает экономическое обоснование передачи обществом недозагруженного транспорта в аренду.

Рассмотрев довод инспекции, что "дробление бизнеса" приводит к снижению выручки от реализации и уменьшению налоговой нагрузки, суд апелляционной инстанции установил, что фактически приведенные показатели финансово-хозяйственной деятельности общества в 2012 - 2013 годах свидетельствуют об обратном, поскольку в результате передачи части автотранспорта в аренду выручка увеличилась, что привело и к увеличению налоговой нагрузки.

Наличие взаимозависимости и аффилированности сторон в рассматриваемом случае не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, а действий налогоплательщика - недобросовестными.

Суд также учел, что ООО "БМ-Логистик" являлось арендатором не только транспортных средств, но и офисного помещения. Между тем действующее законодательство не запрещает физическим лицам учреждать несколько организаций, а также совершать хозяйственные операции между организациями, в состав участников которых входят одни и те же лица.

Как видно из материалов дела общество и ООО "БМ-Логистик", являясь самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, заключали договоры на осуществление своей уставной деятельности и самостоятельно исполняли свои обязательства по заключенным договорам. Каждый из участников сделки самостоятельно вел учет своих доходов, самостоятельно определял от своей деятельности объект налогообложения, налоговую базу, исчислял налог и представлял в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил довод инспекции о возможности общества самостоятельно перевозить товар как необоснованный, поскольку возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной обществом путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В данном случае имеет значение самостоятельность выполняемых лицами видов деятельности, не являющихся частью единого производственного процесса, направленного на достижение общего экономического результата; действительная хозяйственная и экономическая самостоятельность субъектов предпринимательства. Проявлением недобросовестности налогоплательщика является создание (выделение) субъекта предпринимательства исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности. Между тем такие доказательства инспекцией не представлены.

Суд апелляционной инстанции учел, что основным видом деятельности общества по ОКВЭД-15.51.14 является производство творога и сырково-творожных изделий. Все дополнительные виды деятельности связаны с производством молочной продукции, в то время как основным видом деятельности ООО "БМ-Логистик" по ОКВЭД - 60.24 является деятельность автомобильного грузового транспорта. Все дополнительные виды деятельности связаны с деятельностью грузового транспорта.

Организации осуществляли самостоятельные виды деятельности - общество - производство молочной продукции, ООО "БМ-Логистик" - оказание транспортных услуг по перевозке грузов сторонним заказчикам, имели самостоятельные банковские счета, собственный кадровый состав, взаимоотношения с третьими лицами, состояли на учете в налоговых органах и фондах, отчитывались в установленном законом порядке. Выдача заработной платы и других компенсационных, стимулирующих и иных выплат, а также уплата страховых взносов и перечисление НДФЛ с сумм заработной платы работников производились самостоятельно каждым из юридических лиц. Структура доходной части общества не претерпела изменений в связи с образованием организации ООО "БМ-Логистик". Выручка от реализации возросла на 268 455 тыс. рублей или 16%. При росте стоимости приобретаемого сырья за счет инфляционных процессов налоговая нагрузка общества в целом увеличилась в 2013 году по сравнению с 2012 годом на 7 172 тыс. рублей.

Передача части автотранспортных средств в аренду фактически вызвана экономической целесообразностью снижения себестоимости готовой продукции путем сокращения расходов на содержание автотранспорта на фоне роста стоимости сырья. Доходы от сдачи имущества в аренду в полном объеме отражены в учете и отчетности, налоги исчислены и уплачены в бюджет.

Отклоняя довод инспекции о взаимозависимости участников сделки, суд апелляционной инстанции исходил из недоказанности того, что факт взаимозависимости повлиял на условия и результаты экономической деятельности общества в целях налогообложения.

Инспекция не предоставила доказательства влияния учредителя общества (25% доли) и ООО "БМ-Логистик" (100% доли) Джалухяна Валерия Кеворковича на генерального директора общества Хантимирова А.К. и директора ООО "БМ-Логистик" - Касаткина В.Б., на деятельность транспортной компании и размер расходов общества по оплате ее услуг. Совпадение учредителя либо руководителя между взаимодействующими юридическими лицами (в отсутствие других доказательств) не свидетельствует об отсутствии реальной предпринимательской деятельности у организаций и получении необоснованной налоговой выгоды.

То обстоятельство, что спорные организации имели одного учредителя, само по себе не свидетельствует о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, и может иметь правовое значение только тогда, когда такая взаимозависимость используется участниками сделки в целях осуществления согласованных действий, направленных на незаконное занижение налоговой базы без цели ведения самостоятельной предпринимательской деятельности. Нахождение организаций по одному юридическому адресу также не свидетельствует о необоснованной налоговой выгоде.

Инспекция не опровергла тот факт, что деятельность по перевозке грузов ООО "БМ-Логистик" осуществляло в рамках самостоятельно заключенных договоров посредством арендованного транспорта. Наличие расчетных счетов в одном банке при отсутствии фактов распоряжения одним лицом денежными средствами обеих организаций также не свидетельствует о согласованности действий общества с взаимозависимой организацией и направленности их на получение необоснованной налоговой выгоды.

Инспекция также не доказала, что хозяйственная деятельность общества и ООО "БМ-Логистик" представляет собой единый производственный процесс, а общество использовало схему дробления бизнеса с целью незаконного применения специального режима для минимизации налоговых обязательств.

Инспекция не представила доказательства того, что: общество несло какие-либо затраты на компенсацию текущих расходов ООО "БМ-Логистик", а также распоряжалось его доходом; денежные средства, полученные обществом и ООО "БМ-Логистик", объединялись ими либо указанные организации, получив чистую прибыль, использовали ее совместно для тех или иных целей.

Таким образом, ООО "БМ-Логистик" является юридическим лицом, ведущим самостоятельную предпринимательскую деятельность, независимую от общества. Полученные от хозяйственной деятельности денежные средства юридические лица самостоятельно включали каждый в свою налогооблагаемую базу при исчислении налогов в соответствии с применяемой системой налогообложения. Инспекция не представила доказательства того, что с учетом налогообложения результатов деятельности всех задействованных в сделках сторон в бюджет за проверяемый период в результате указанных неправомерных действий (по мнению инспекции) не поступили соответствующие суммы налоговых платежей.

Установленные судом апелляционной инстанции в части данного эпизода фактические обстоятельства и сделанные на их основе выводы соответствуют материалам дела, им не противоречат и не подлежат переоценке судом кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

На основании вышеизложенного, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что инспекция неправомерно начислила обществу 3 250 117 рублей НДС, 2 184 141 рубль налога на прибыль, соответствующие пени и штрафы по взаимоотношениям с ООО "БМ-Логистик", поскольку основания для вывода о направленности действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды отсутствуют. Неправомерным является также начисление соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

Суд апелляционной инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта.

Основания для отмены постановления апелляционной инстанции и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.04.2017 по делу N А53-20053/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Дорогина