Учет расходов предпринимателей, осуществляющих деятельность без образования юридического лица (Т.И. Амелина, "Бухгалтерский учет", N 1, январь 2003 г.)

Учет расходов предпринимателей, осуществляющих деятельность
без образования юридического лица

   Расходы, связанные с производством и реализацией                      

     Материальные расходы                                                

     Расходы на оплату труда                                             

     Основные средства и порядок определения их первоначальной стоимости 

     Нематериальные  активы  и  порядок  определения  их  первоначальной 

     стоимости                                                           

     Амортизируемое имущество                                            

     Амортизационные  группы.  Особенности   включения   амортизируемого 

     имущества в состав амортизационных групп                            

     Методы и порядок расчета сумм амортизации                           

     Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией       

   Внереализационные расходы                                             

Порядок декларирования физическими лицами своих доходов в 2002 г. определен гл.23 "Налог на доходы физических лиц" Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой срок подачи декларации установлен не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным (т.е. по 30 апреля 2003 г. включительно).

Для исчисления налоговой базы по налогам, уплачиваемым индивидуальными предпринимателями в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации, используются данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден приказом Минфина России N 86н и МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.02. В соответствии с данным приказом учет доходов и расходов ведется индивидуальными предпринимателями путем фиксирования в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения в количественном и денежном выражении информации об имущественном положении и обязательствах индивидуального предпринимателя и их движении путем документального отражения операций о полученных доходах и произведенных расходах в момент их совершения.

Под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения организаций.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций ведется в валюте Российской Федерации - рублях.

Учет расходов индивидуальными предпринимателями ведется следующим образом.

Стоимость приобретенных материальных ресурсов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг. Расходы по материальным ресурсам, приобретенным впрок либо использованным на изготовление товаров (выполнение работ, оказание услуг), не реализованных в налоговом периоде, а также не использованным полностью в отчетном налоговом периоде, учитываются при получении доходов от реализации в последующих налоговых периодах.

В случае, когда деятельность носит сезонный характер, т.е. затраты зависят от времени года и природно-климатических условий (например, сельскохозяйственная деятельность), затраты, фактически произведенные в налоговом периоде, но связанные с получением доходов в следующем налоговом периоде, следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать в состав затрат того периода, в котором будут получены доходы.

Пример 1. Индивидуальный предприниматель для осуществления своей деятельности в 2002 г. приобрел 300 кг удобрений по цене 15 руб. за 1 кг на общую сумму 4500 руб. В 2002 г. было израсходовано 120 кг удобрений на сумму 1800 руб. (120 кг х 15 руб.). По состоянию на 01.01.03 остаток удобрений составил 180 кг.

В составе расходов 2002 г. предприниматель учитывает только 1800 руб., так как эта сумма расходов непосредственно относится к доходу, полученному в 2002 г. Остатки в сумме 2700 руб. (180 кг х 15 руб.) будут учтены в составе затрат того налогового периода, в котором предприниматель получит доход от своей деятельности.

Амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за налоговый период. При этом амортизация начисляется только на принадлежащее индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые для осуществления предпринимательской деятельности и приобретенные за плату.

Суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов.

Для упорядочения учета расходы, в зависимости от их характера, а также условий осуществления деятельности предпринимателя, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п.2 ст.252 НК РФ).

Расходы, связанные
с производством и реализацией

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают:

расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

расходы на освоение природных ресурсов;

расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

расходы на обязательное и добровольное страхование;

прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Материальные расходы

Все материалы подразделяются на сырье, основные и вспомогательные материалы.

В зависимости от вида деятельности один и тот же материальный объект может служить в одном случае сырьем или основным материалом, а в другом - вспомогательным материалом.

Стоимость потребленных на производство продукции предметов труда (материалов), в отличие от основных средств, полностью включается в затраты предпринимателя на производство продукции.

К материальным расходам относятся следующие затраты налогоплательщика:

1) на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров, выполнении работ, оказании услуг;

2) на приобретение материалов, используемых для упаковки и иной подготовки произведенных и реализуемых товаров, включая предпродажную подготовку, а также на другие производственные и хозяйственные нужды, в том числе связанные с содержанием и эксплуатацией (ремонтом и техническим обслуживанием) основных средств и иного имущества природоохранного назначения (расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов), и другие аналогичные расходы;

3) на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизируемым. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;

4) на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у предпринимателя;

5) на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий;

6) на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

К работам и услугам производственного характера относятся отдельные операции по производству и изготовлению продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья и материалов, контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств, транспортные услуги сторонних организаций и индивидуальных предпринимателей, а также использование личного автотранспорта предпринимателя в его деятельности. При этом учитываются расходы на приобретение горюче-смазочных материалов в пределах установленных норм на основании подтверждающих эти расходы документов, а также путевых листов по формам, утвержденным приказом Минтранса России от 30.06.2000 N 68 "О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном транспорте".

Стоимость товарно-материальных ценностей, относимых к материальным расходам, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей, определяется исходя из цен их приобретения без учета суммы налога на добавленную стоимость, за исключением операций, не облагаемых НДС, и налогов, включаемых в расходы в соответствии с налоговым законодательством.

Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с товарно-материальными ценностями, включена в цену этих ценностей, то из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки, принятых от поставщика с товарно-материальными ценностями, включается в сумму расходов на их приобретение. Отнесение тары к возвратной или невозвратной определяется условиями договора (контракта) на приобретение товарно-материальных ценностей.

Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

1) по пониженной цене исходного материального ресурса (по цене возможного использования), если эти отходы могут быть использованы для основного или вспомогательного производства, но с повышенными расходами (пониженным выходом готовой продукции);

2) по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

Пример 2. Индивидуальный предприниматель для осуществления своей деятельности приобрел полуфабрикаты в количестве 170 ед. на общую сумму 17000 руб. без учета НДС. В результате производства остаток полуфабрикатов (возвратные отходы) составил 60 ед. Остаток полуфабрикатов (возвратные отходы) был реализован сторонней организации за 4000 руб. без учета НДС.

Материальные расходы индивидуального предпринимателя уменьшаются на сумму реализованных возвратных отходов, т.е. на 4000 руб., и составляют 13000 руб. (17000 - 4000).

К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ.

Материальные расходы, осуществленные при изготовлении товаров (выполнении работ, оказании услуг), списываются полностью на затраты в части реализованных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а в случае, если нормативными актами предусмотрены нормы расхода, то по установленным нормам.

Пример 3. Индивидуальный предприниматель, занимающийся изготовлением подушек, в 2002 г. приобрел 80 кг пуха по цене 200 руб. за 1 кг. Оплата в сумме 16000 руб. произведена в установленном порядке. В 2002 г. для изготовления 60 подушек было использовано 48 кг пуха (0,8 кг пуха на изготовление одной подушки). Однако в 2002 г. было реализовано 40 подушек.

При определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в составе затрат 2002 г. можно учесть только стоимость 32 кг пуха (0,8 кг пуха х 40 подушек) в размере 6400 руб. (32 кг х 200 руб.).

В случае, если предпринимателем приобретенный пух не был бы оплачен, то и стоимость 32 кг пуха не вошла бы в состав затрат.

Документами, подтверждающими материальные затраты, являются: товарные чеки, счета, торгово-закупочные акты, накладные на отпуск товара с учетом кассовых чеков или квитанций к приходным кассовым ордерам, подтверждающих оплату данного товара за наличный расчет, банковские документы, подтверждающие его оплату в безналичном порядке. Для подтверждения транспортных расходов предприниматель должен вести журнал регистрации путевых листов автотранспортных средств индивидуального предпринимателя. Необходимы также документы, подтверждающие факт оплаты проезда. Кроме того, необходимо подтверждение факта осуществления в том или ином месте мероприятий, связанных с деятельностью предпринимателя, а также обязательно - с получением дохода, что подтверждается, например, соответствующими договорами. В том случае, если такой договор не заключен, расходы, связанные с проездом, не включаются в состав затрат.

Расходы на оплату труда

Предприниматели вправе заключать с физическими лицами договоры гражданско-правового характера, предметом которых может быть выполнение работ или оказание услуг. В состав расходов предпринимателя включаются суммы оплаты труда, выплаченные им физическим лицам по таким договорам.

В расходы на оплату труда включаются любые начисления (выплаты) работникам в денежной и (или) натуральной формах.

К расходам на оплату труда относятся, в частности:

1) суммы начисленной и фактически выплаченной заработной платы;

2) начисленные и фактически выплаченные суммы стимулирующего и компенсационного характера;

3) стоимость товаров (работ, услуг), предоставляемых в порядке натуральной оплаты труда;

4) суммы вознаграждений по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (оказание услуг), а также по авторским договорам;

5) другие виды начислений (выплат), произведенных в пользу работников в соответствии с трудовыми договорами.

Индивидуальные предприниматели ведут учет сумм, выплаченных физическим лицам в налоговом периоде.

Данные расходы могут быть учтены у предпринимателя в составе расходов в момент выплаты денежных средств и только при наличии соответствующим образом оформленного договора и расчетно-платежных ведомостей (или расходных кассовых ордеров).

В случае заключения договоров гражданско-правового характера с физическими лицами, не являющимися предпринимателями без образования юридического лица, у предпринимателя-работодателя возникает обязанность по своевременному и правильному исчислению и удержанию налога на доходы физических лиц и перечислению его в полном объеме в соответствующий бюджет не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода.

Если же договор заключен с физическим лицом, являющимся предпринимателем без образования юридического лица, и в свидетельстве о регистрации вид деятельности соответствует выполняемой по договору работе, то обязанности по удержанию указанного налога у предпринимателя-работодателя не возникает.

Основные средства и порядок определения их первоначальной стоимости

К основным средствам относится часть имущества, используемого в качестве средств труда для изготовления и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства, приобретенного для осуществления предпринимательской деятельности, по операциям, облагаемым НДС, определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением суммы НДС и сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым законодательством.

Стоимость объектов основных средств, созданных самим индивидуальным предпринимателем для осуществления предпринимательской деятельности, определяется как сумма фактических расходов на их создание, в том числе материальных расходов, расходов на услуги сторонних организаций.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных по договору мены, признается рыночная стоимость обмениваемого имущества.

К работам по достройке, дооборудованию относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами.

Пример 4. Частный нотариус в 2001 г. оформил в собственность нежилое помещение, используемое под офис нотариальной конторы, и заключил договор со строительной организацией на пристройку к основному входу нотариальной конторы крыльца и его отделку мраморными плитами стоимостью 135000 руб.

Поскольку речь идет о достройке и дооборудовании нежилого помещения, находящегося в собственности, сумму произведенных затрат в размере 135000 руб. следует отнести на увеличение стоимости нежилого помещения с последующим начислением амортизации по установленным нормам.

Изменения в учете первоначальной стоимости основных средств в иных случаях, в том числе путем индексации или прямого пересчета (переоценки) по рыночным ценам, не производятся.

Единицей учета основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно-обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

Для учета основных средств индивидуальным предпринимателям рекомендуется использовать формы и краткие указания по их заполнению, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве".

Нематериальные активы и порядок определения
их первоначальной стоимости

К нематериальным активам, непосредственно используемым в процессе осуществления предпринимательской деятельности при изготовлении товаров, выполнении работ, оказании услуг в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев), относятся приобретенные или созданные индивидуальным предпринимателем результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них).

При этом для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить индивидуальному предпринимателю экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива или исключительного права у индивидуального предпринимателя на результаты интеллектуальной деятельности, в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака.

К нематериальным активам, в частности, относятся:

1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

3) исключительное право автора и иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

4) исключительное право автора на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

6) владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением суммы НДС и сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым законодательством.

Пример 5. В 2002 г. индивидуальный предприниматель, являющийся плательщиком НДС, приобрел для осуществления предпринимательской деятельности, связанной с производством продукции, исключительное право на использование товарного знака. С организацией-продавцом заключен соответствующий договор, расчет по которому производится путем внесения денежных средств в кассу организации. Стоимость права составляет 50000 руб., в том числе НДС 10000 руб.

Приобретенные исключительные права на товарный знак будут учтены в составе нематериальных активов по стоимости 40000 руб. (50000 руб. - 10000 руб.).

Стоимость нематериальных активов, созданных самим индивидуальным предпринимателем для целей осуществления предпринимательской деятельности, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, в том числе материальных расходов, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым законодательством.

Амортизируемое имущество

К амортизируемому имуществу относятся принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, непосредственно используемые им для осуществления предпринимательской деятельности, стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок, в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционные контракты.

Не подлежат амортизации следующие виды амортизируемого имущества:

1) имущество, приобретенное (созданное) с использованием бюджетных средств целевого финансирования. Указанная норма не применяется в отношении имущества, полученного налогоплательщиком при приватизации;

2) объекты внешнего благоустройства (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты;

3) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота);

4) приобретенные издания (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость приобретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произведений искусства, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов;

5) основные средства и нематериальные активы, безвозмездно полученные в соответствии с международными договорами Российской Федерации, а также иное имущество, полученное в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) в соответствии с Федеральным законом "О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации";

6) приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, когда по договору на приобретение указанных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия договора.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства, в частности:

1) переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

2) по которым фактические затраты на их приобретение, сооружение и изготовление не могут быть документально подтверждены.

Амортизационные группы. Особенности включения амортизируемого
имущества в состав амортизационных групп

Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности индивидуального предпринимателя. Срок полезного использования определяется индивидуальным предпринимателем самостоятельно на дату ввода в использование данного объекта амортизируемого имущества применительно к классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Индивидуальный предприниматель вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом срок полезного использования основных средств может быть увеличен в пределах, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличения срока его полезного использования, то индивидуальный предприниматель при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования.

По основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, индивидуальный предприниматель вправе устанавливать различные сроки использования по каждому объекту.

Срок полезного использования объекта нематериальных активов определяется исходя из срока действия патента, свидетельства или из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет, но не более срока деятельности индивидуального предпринимателя.

Амортизируемые основные средства (имущество) объединяются в амортизационные группы в соответствии со ст.258 НК РФ.

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается индивидуальным предпринимателем в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей.

Амортизируемое имущество, используемое для осуществления предпринимательской деятельности, принимается на учет по первоначальной стоимости.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Методы и порядок расчета
сумм амортизации

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества (основные средства, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, нематериальные активы), приобретенным до 1 января 2002 г. и используемым для осуществления предпринимательской деятельности, производится в порядке, действовавшем на момент их приобретения.

Амортизация основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г. и используемых для осуществления предпринимательской деятельности, продолжает начисляться линейным способом в течение срока их полезного использования.

Индивидуальные предприниматели вправе продолжать применять механизм ускоренной амортизации по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г. и используемым для осуществления предпринимательской деятельности, в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Действие механизма ускоренной амортизации не применяется частными нотариусами.

Амортизация объектов нематериальных активов, приобретенных до 1 января 2002 г. и используемых для осуществления предпринимательской деятельности, продолжает начисляться линейным способом в течение установленного срока их полезного использования.

Амортизация по объектам амортизируемого имущества, приобретенным после 1 января 2002 г. и непосредственно используемым для осуществления предпринимательской деятельности, начисляется линейным методом.

Сумма амортизации определяется индивидуальным предпринимателем ежемесячно отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо данный объект выбыл из состава амортизированного имущества индивидуального предпринимателя по любым основаниям.

Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определенной для данного объекта исходя из его срока полезного использования.

Сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = (1 : n) х 100%,

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Индивидуальные предприниматели, приобретающие объекты основных средств, бывшие в употреблении, вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Норма амортизации основного средства в данном случае определяется по формуле:

К = 1 : (n - т) х 100%,

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах; т - количество месяцев нахождения приобретенного объекта основных средств в эксплуатации у предыдущих собственников.

При этом если количество месяцев нахождения приобретенного объекта основных средств в эксплуатации у предыдущих собственников больше или равно сроку полезного использования данного объекта, определенному предыдущим собственником, амортизация не начисляется.

Пример 6. Индивидуальный предприниматель, осуществляющий торговую деятельность, использует холодильное оборудование первоначальной стоимостью 26000 руб. Срок полезного использования установлен в 3 года (36 месяцев). После 14 месяцев использования произведена его модернизация, затраты на которую составили 4200 руб., и продлен срок полезного использования до 40 месяцев.

Норма амортизации по объекту до проведения модернизации:

К = (1 : 36 мес.) х 100 % = 2,8%.

Сумма амортизации в месяц до момента модернизации:

26000 руб. х 2,8 % = 728 руб.

Сумма начисленной амортизации за 36 месяцев:

728 руб. х 36 мес. = 26208 руб.

Стоимость холодильного оборудования после проведения модернизации:

26000 руб. + 4200 руб. = 30200 руб.

Норма амортизации в месяц по объекту после увеличения срока полезного использования:

К = (1 : 40 мес.) х 100% = 2,5%.

Сумма амортизации в месяц после модернизации:

30200 руб. х 2,5% = 755 руб.

Остаточная стоимость холодильного оборудования после модернизации:

30200 руб. - 26208 руб. = 3992 руб.

В сезонных производствах сумма амортизации по основным средствам начисляется равномерно в течение налогового периода.

Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества производится независимо от результатов предпринимательской деятельности индивидуального предпринимателя до полного погашения стоимости имущества либо до прекращения права собственности.

Начисление амортизации не приостанавливается в течение срока полезного использования основных средств, кроме случаев приостановления начисления амортизации на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев, либо их неиспользования при осуществлении предпринимательской деятельности.

Начисленная амортизация по объекту амортизируемого имущества отражается в учете в том налоговом периоде, к которому она относится.

Прочие расходы, связанные
с производством и (или) реализацией

К прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика:

суммы налогов и сборов, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, уплаченные за отчетный (налоговый) период, за исключением налога на доходы физических лиц, налога на имущество физических лиц, уплаченного за имущество, непосредственно не используемое для осуществления предпринимательской деятельности, в том числе жилые дома, квартиры, дачи, гаражи, и налогов, которые не учитываются в целях налогообложения. У предпринимателей в составе расходов учитываются следующие налоги и сборы:

налог с продаж;

единый социальный налог (взнос);

налог на реализацию горюче-смазочных материалов;

налог с владельцев транспортных средств;

налог на приобретение автотранспортного средства;

таможенные пошлины (платежи);

акцизы;

налог на рекламу;

сбор за парковку автотранспорта;

сбор за проведение кино- и телесъемок;

расходы на сертификацию продукции и услуг (при наличии подтверждающих документов);

суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги). Например, комиссионный сбор, уплаченный торгующей организации продавцом (при наличии подтверждающих документов);

расходы по обеспечению пожарной безопасности, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты);

расходы по обеспечению нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации;

расходы по набору работников, включая расходы на услуги специализированных организаций по подбору персонала;

расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. Например, плата за аренду основных производственных фондов.

В соответствии со ст.614 ГК РФ арендная плата устанавливается за все арендуемое имущество в целом или отдельно по каждой из его составных частей в виде:

определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно;

установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, плодов или доходов;

предоставления арендатором определенных услуг;

передачи арендатором арендодателю обусловленной договором вещи в собственность или аренду;

возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

Стороны могут предусматривать в договоре аренды сочетание указанных форм арендной платы или иные формы оплаты аренды.

Договор аренды на срок более года или, если хотя бы одна из сторон которого является юридическим лицом (независимо от срока), должен быть заключен в письменной форме. Договор аренды недвижимого имущества подлежит государственной регистрации, если иное не установлено законом.

В договоре аренды должны быть предусмотрены размеры арендной платы, срок аренды, распределение обязанностей сторон по капитальному ремонту арендованного имущества, внесению арендной платы. Следует учесть, что в договоре должна быть указана цель аренды и стороной договора должен выступать предприниматель, а не физическое лицо.

Расходы принимаются к зачету в том периоде, в котором произведены фактические затраты, при условии их соответствующего документального подтверждения;

расходы на командировки работников, выплаченные в установленном порядке;

расходы на оплату юридических и информационных услуг, в частности, приобретение специальной литературы, периодических изданий по вопросам, непосредственно связанным с профессиональной деятельностью индивидуального предпринимателя;

расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг, оказываемых по договорам возмездного оказания услуг, в которых содержится перечень определенных действий или указана определенная деятельность, которую обязан осуществить исполнитель по заданию индивидуального предпринимателя (заказчика), с последующим предоставлением заказчику результатов деятельности исполнителя;

плата государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление действий, связанных с предпринимательской деятельностью. Такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке (в размере государственной пошлины);

расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией, при условии документального подтверждения выполнения конкретной услуги;

расходы на канцелярские товары;

расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи (абонентская плата за телефон, оплата междугородних и международных телефонных переговоров, оплата стоимости услуг по доставке материальных объектов (посылки, бандероли и т.п.).

Абонентская плата за телефон может быть учтена только при наличии обособленного нежилого помещения, используемого для осуществления предпринимательской деятельности (как собственного, так и арендованного), и подтверждающих документов (договор передачи в собственность, договор аренды с указанием на то, что данные расходы несет арендатор, документы, подтверждающие факт оплаты).

Расходы по междугородним и международным переговорам, проведенным как из офиса, так и с домашнего телефона, могут быть приняты к зачету только при подтверждении взаимоотношений с абонентом (в рамках осуществления предпринимательской деятельности) с указанием его контактного телефона и необходимости в таких переговорах, а также при документальном подтверждении факта оплаты.

Оплата стоимости услуг по доставке материальных объектов почтовыми отправлениями (посылки, бандероли и т.п.) также должна быть подтверждена документально. При этом необходимо подтверждение взаимоотношений с адресатом в рамках осуществления предпринимательской деятельности;

расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателями (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

К расходам на рекламу относятся:

расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых индивидуальным предпринимателем, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании;

расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);

платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами в случае, если такие платежи непосредственно связаны с извлечением дохода от осуществления предпринимательской деятельности;

расходы на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, но не более 7% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания;

потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также нереализованной в пределах установленных сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой налогоплательщиками, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, в пределах не более 10% стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

Расходом признается стоимость продукции средств массовой информации и книжной продукции, не реализованной в течение следующих сроков:

для периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;

для книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;

для календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся;

взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

расходы по приобретению вышедших из строя частей к основным средствам на основании документов, подтверждающих факт приобретения, и только по тем частям, которые в отчетном периоде установлены на основное средство (т.е. куплены не впрок);

другие расходы, фактически произведенные и документально подтвержденные, непосредственно связанные с извлечением доходов, но не относящиеся к ранее перечисленным расходам.

Внереализационные расходы

В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией. К таким расходам относятся:

1) расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу).

Для предпринимателей, предоставляющих на систематической основе за плату во временное пользование или временное владение и пользование свое имущество, а также исключительные права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, расходами, связанными с производством и реализацией, считаются расходы, связанные с этой деятельностью;

2) расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам.

Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами;

3) расходы, связанные с обслуживанием приобретенных предпринимателем ценных бумаг, в том числе оплата услуг реестродержателя, депозитария, расходы, связанные с получением информации в соответствии с законодательством Российской Федерации, и другие аналогичные расходы;

4) расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), и другие аналогичные работы;

5) судебные расходы и арбитражные сборы;

6) расходы по операциям с тарой, не относящиеся к материальным расходам;

7) расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами;

8) другие обоснованные расходы.

Предпринимателями могут быть произведены затраты, которые с учетом действующих законодательных норм не учитываются в целях налогообложения, иными словами, не исключаются из совокупного годового дохода (см. перечень ст.270 НК РФ).

Т.И. Амелина,

Управление МНС РФ по г. Москве

"Бухгалтерский учет", N 1, январь 2003 г.