Коды бюджетной классификации и перечисление налоговых платежей (Г. Неверов, Н. Савостьянова, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 16, апрель 2003 г.)

Коды бюджетной классификации и перечисление налоговых платежей

Бюджетная классификация является одной из основных составляющих бюджетной политики. На законодательном уровне она была установлена Федеральным законом от 15.08.96 г. N 115-ФЗ "О бюджетной классификации Российской Федерации". На основании этого Закона, а также в целях обеспечения единой бюджетной политики сопоставимости показателей бюджетов всех уровней Минфин России приказом от 25.05.99 г. N 38н (в ред. от 31.12.02 г.) утвердил Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации (по заключению Минюста России от 21.06.99 г. N 4780-ПК приказ не нуждается в регистрации). В соответствии с п.1 Указаний бюджетная классификация предусматривает присвоение объектам классификации соответствующих группировочных кодов, обеспечивающих единство формы бюджетной документации, представление необходимой информации для составления консолидированного бюджета Российской Федерации и консолидированных бюджетов субъектов Российской Федерации, а также отчетов об их исполнении. Таким образом, применение кодов бюджетной классификации (КБК) осуществляется в соответствии с Указаниями Минфина России, принятыми на основании Закона N 115-ФЗ.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.06.99 г. N 677 была утверждена Федеральная целевая программа развития органов федерального казначейства на 2000-2004 годы. В рамках реализации этой программы Минфин России и МНС России по согласованию с Банком России совместным приказом от 29.02.2000 г. N 21н/АП-3-25/82 утвердили порядок указания кода бюджетной классификации (КБК) в платежных документах (до 1 июня 2003 г. действует в ред. приказа МНС России, ГТК России и Минфина России от 1.10.01 г. N БГ-3-10/373/961/80н, зарегистрирован в Минюсте России 5.12.01 г.). С 1 июля 2003 г. вступают в силу Правила, утвержденные приказом от 3.03.03 г. N БГ-3-10/98/197/22н, в основных положениях аналогичные действующим Правилам).

Данным приказом установлены Правила указания информации в полях "Плательщик", "Получатель" и "Назначение платежа" расчетных документов на перечисление платежей на счета по учету доходов и средств бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации, а также взысканием недоимок, пеней и штрафов. Предусмотрено использование КБК при заполнении расчетного документа на перечисление платежей на счета по учету доходов и средств бюджетов всех уровней. Правила распространяются на налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговые органы, службу судебных приставов, а в ряде случаев и на органы федерального казначейства. Таким образом, обязанность налогоплательщика указывать КБК в платежном поручении при перечислении налогов в бюджет установлена нормативным документом, прошедшим государственную регистрацию и обязательным к исполнению органами федерального казначейства, налоговыми и таможенными органами.

В соответствии с Правилами платеж должен быть зачислен на соответствующий указанному в графе "назначение платежа" КБК счет учета доходов бюджета (именно поэтому Правилами не допускается указание в одном расчетном документе более одного КБК). Показатель "Примечание", который наряду с КБК может содержать информацию о виде налога, является текстовым пояснением и используется для указания дополнительной информации (п.14 Правил). Если показатели "КБК" и "Примечание" противоречат друг другу, кредитная организация руководствуется КБК.

При отсутствии КБК "судьбу" платежа предсказать довольно сложно, учитывая, что на кредитные организации не возложена обязанность проверять правильность указания (или правомерность неуказания) какого-либо реквизита в платежном поручении (об этом сказано в Указании оперативного характера Банка России от 24.12.01 г. N 159-Т). Наиболее вероятно, что платеж останется на счете учета невыясненных сумм банка-получателя вплоть до выяснения вопроса.

Таким образом, при неправильном указании КБК в платежном поручении ответственность за незачисление налога по назначению несет плательщик. В таких случаях кредитная организация имеет полное основание зачислить налог не на тот счет учета доходов бюджета, который "подразумевался" плательщиком, а на тот, который реально указан в платежном документе. В свою очередь налоговый орган может считать обязанность по уплате соответствующего налога неисполненной (при одновременной переплате по другому налогу, КБК которого был ошибочно указан, либо непоступлении суммы в бюджет, если вообще не указан или указан несуществующий КБК).

По нашему мнению, в данном случае ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотренная ст.122 и 123 НК РФ, не должна применяться к организации в том случае, если недоплата одного налога и переплата другого налога произошли в рамках одного бюджета. Этот вывод основывается на следующем. Статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации установлена налоговая ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия). Неуплата или неполная уплата сумм налога представляет собой налоговое правонарушение, состоящее в неисполнении или ненадлежащем исполнении налогоплательщиком обязанности по уплате налога. Результат такого правонарушения - финансовые потери бюджета. Следовательно, ответственность, установленная ст.122 НК РФ, должна применяться только к тем налогоплательщикам, которые заплатили налоги в размере меньшем, чем это положено по закону.

В п.42 постановления пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.01 г. N 5 разъясняется, что неуплата или неполная уплата сумм налога означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст.122 деяний (действий или бездействия). Если же налогоплательщик правильно заполнил налоговую декларацию, своевременно представил ее в налоговую инспекцию, уплатил в полном объеме положенную сумму налога, то ответственность за неуплату налога к нему применена быть не может.

Казалось бы, допущенная налогоплательщиком при перечислении налоговых платежей ошибка не должна служить основанием для привлечения его к ответственности, ибо он свою обязанность по уплате налога в данный бюджет выполнил в полном объеме. Однако арбитражная практика свидетельствует о том, что суды считают необходимым условием отсутствия налоговой ответственности не только наличие переплаты в тот же бюджет, но и по тому же конкретному налогу (постановления ФАС Северо-Западного округа от 3.06.02 г. N А56-4897/02, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.04.02 г. N А74-4487/01-К2-Ф02-786/2002-С1 и др.).

Иная ситуация возникает в том случае, если налог поступил в один бюджет (например, федеральный), а должен быть уплачен в другой (например, в региональный). При этом возникновение задолженности перед соответствующим бюджетом налицо, и привлечение к ответственности по ст.122 НК РФ обоснованно. Например, суд счел правомерным привлечение плательщика к ответственности, предусмотренной ст.123 НК РФ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.06.02 г. N А26-5999/01-02-02/262), так как подоходный налог в результате неправильного указания КБК был перечислен в Пенсионный фонд Российской Федерации.

С нашей точки зрения, бесперспективны также попытки налогоплательщика возместить сумму налоговых санкций за счет налоговой инспекции на том основании, что она должна была своевременно оповестить о факте переплаты налога, соответствующего неправильно указанному КБК. К сожалению, в НК РФ не определен способ сообщения налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога (абзац 1 п.3 ст.78 НК РФ). Вполне допустимо, таким образом, устное уведомление (отсутствие которого недоказуемо). Что касается сверок с составлением акта, подписываемого налоговым органом и налогоплательщиком, то они происходят только после направления предложения о проведении сверки, которое налоговый орган вправе (но не обязан) направить налогоплательщику (абзац 2 п.3 ст.78 НК РФ). Таким образом, на суде представителю налоговых органов достаточно будет лишь подтвердить, что обязанность по уведомлению налогоплательщика была исполнена устно (по телефону, при сдаче отчетности бухгалтером организации и т.п.) или даже письменно (запиской, обычным письмом без уведомления о вручении). Доказать обратное, на наш взгляд, будет невозможно.

Г. Неверов,

Н. Савостьянова,

ООО "РТФ-Аудит"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 16, апрель 2003 г.