Операции по реализации денатурированной спиртосодержащей продукции: уплата акцизов (А. Кирюшкин, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 18, апрель 2003 г.)

Операции по реализации денатурированной
спиртосодержащей продукции: уплата акцизов

В соответствии с п.п.2 п.1 ст.181 НК РФ спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9% признается подакцизным товаром. В п.п.3 п.1 ст.183 НК РФ (в ред., действовавшей до введения в действие Федерального закона от 29.05.02 г. N 57-ФЗ) было указано, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация спиртосодержащей денатурированной продукции организациям по специальным разрешениям на ее поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти, в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. В целях настоящей статьи такой признается спиртосодержащая непищевая продукция, содержащая денатурирующие добавки в концентрации, исключающей возможность использования этой продукции для производства алкогольной и другой пищевой продукции, изготовленная на основе этилового спирта, в том числе денатурированного, который получен по специальным разрешениям на его поставку в пределах выделенных квот в соответствии с утвержденными (согласованными) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти нормативными и техническими документами, прошедшая государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесенная в Государственный реестр этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья или в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что реализация спиртосодержащей денатурированной продукции не подлежала обложению (освобождалась от налогообложения) акцизами при выполнении следующих условий:

продукция содержала денатурирующие добавки в концентрации, исключающей возможность использования этой продукции для производства алкогольной и другой пищевой продукции;

продукция была изготовлена на основе этилового спирта, в том числе денатурированного, который получен в соответствии с утвержденными (согласованными) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти нормативными и техническими документами;

продукция прошла государственную регистрацию в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 9.07.98 г. N 732 "О введении государственной регистрации денатурированных этилового спирта и спиртосодержащей продукции из всех видов сырья";

продукция внесена в Государственный реестр этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья или в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации;

операции по реализации организациям спиртосодержащей денатурированной продукции осуществлялись по специальным разрешениям на ее поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти.

Если первые четыре требования достаточно очевидны, то по вопросу необходимости наличия у организаций специальных разрешений на поставку денатурированной спиртосодержащей продукции в пределах выделенных квот имелись значительные расхождения во мнениях между налогоплательщиками и налоговыми органами.

По мнению налоговых органов, выраженному, в частности, в письмах МНС России от 22.04.02 г. N ВГ-6-03/520@ и от 30.03.01 г. N 03-2-11/984/14-3034, реализация спиртосодержащей денатурированной продукции при отсутствии специальных разрешений на ее поставку в пределах выделенных квот подлежит обложению акцизами в установленном порядке.

Однако понятие "квота" НК РФ не определено. В соответствии со ст.11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Правовые основы промышленного производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции в Российской Федерации установлены Федеральным законом "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (с изменениями от 29.12.01 г., 24, 25.07.02 г. Федерального закона от 7.01.99 г. N 18-ФЗ, далее - Закон).

В ст.10 Закона приведен порядок установления квот на закупку этилового спирта. Квотирование спиртосодержащей денатурированной продукции Законом не предусмотрено. Следовательно, производство и реализация спиртосодержащей денатурированной продукции в пределах квот соответствуют требованиям п.п.3 п.1 ст.183 НК РФ о поставках указанной продукции в пределах выделенных квот.

В п.1 ст.18 Закона установлено, что деятельность по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции, за исключением розничной продажи алкогольной, непищевой, спиртосодержащей продукции, осуществляется только юридическими лицами независимо от их форм собственности на основании лицензий, выданных уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти и действующих на всей территории Российской Федерации (федеральных лицензий), а также лицензий, выданных органом государственной власти, определенным законодательством соответствующего субъекта Российской Федерации, и действующих на территории данного субъекта Российской Федерации или также на территории других субъектов Российской Федерации, с которыми данный субъект Российской Федерации, выдавший лицензию, имеет соответствующие соглашения. Требование о получении иных разрешений для осуществления указанной деятельности Законом не предусмотрено.

Поскольку в ст.183 НК РФ нет требования о необходимости наличия у поставщика спиртосодержащей денатурированной продукции другого специального разрешения для ее реализации, можно сделать вывод о том, что наличие у организации лицензии (специального разрешения) на производство и оборот спиртосодержащей денатурированной продукции в объеме квот полученного этилового спирта освобождает ее от обложения акцизами.

Данная позиция подтверждается и судебно-арбитражной практикой, в частности постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 9.01.02 г. N А56-22024/01 и решением Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.09.01 г. N А56-22024/01.

Федеральным законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ в п.1 ст.183 НК РФ внесены изменения, распространяющиеся на отношения, возникшие с 1 января 2002 г.

Согласно новой редакции п.п.3 п.1 ст.183 НК РФ для целей освобождения от обложения акцизами реализация денатурированной спиртосодержащей продукции должна происходить в установленном Законом порядке, т.е. норма, на которую ссылались налоговые органы для обоснования своей позиции, из ст.183 НК РФ исключена. Противоречие между старой редакцией п.п.3 п.1 ст.183 НК РФ в части квотирования реализации денатурированной спиртосодержащей продукции по специальным разрешениям и Законом, который вообще не предусматривает квотирования такой продукции, устранено.

Следовательно, как до, так и после введения в действие Закона N 57-ФЗ требования налоговых органов о необходимости наличия специального разрешения на поставку денатурированной спиртосодержащей продукции в пределах выделенных квот как обязательного условия освобождения от обложения акцизами являются неправомерными.

Необходимо отметить также, что согласно ранее действовавшей редакции п.п.3 п.1 ст.183 НК РФ реализация спиртосодержащей денатурированной продукции не облагалась акцизами только в том случае, если она изготавливалась на основе этилового спирта, в том числе денатурированного. Это означало, что денатурированная спиртосодержащая продукция, изготовленная на основе, например, спиртосодержащих отходов спиртового и ликероводочного производства, подлежала обложению акцизами в общеустановленном порядке. В соответствии с новой редакцией данного подпункта спиртосодержащая денатурированная продукция, изготовленная на основе другой спиртосодержащей продукции, также подлежит освобождению от обложения акцизами.

Таким образом, изменения, внесенные Законом от 29.05.02 г. N 57-ФЗ, во многом проясняют ситуацию, связанную с освобождением от обложения акцизами операций по реализации спиртосодержащей денатурированной продукции. Однако некоторые вопросы, связанные, в частности, с определением порядка реализации спиртосодержащей денатурированной продукции, который, по всей видимости, должен регулироваться Законом, еще не решены.

А. Кирюшкин,

ЗАО "Аудиторская фирма "РАНГ-АУДИТ"

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 18, апрель 2003 г.