Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 января 2024 г. N Ф08-11831/23 по делу N А32-53267/2022

г. Краснодар

10 января 2024 г.

Дело N А32-53267/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26 декабря 2023 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 января 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.H., судей Прокофьевой Т.В. и Гиданкиной А.В., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Белореченское карьероуправление" - Ванина И.В. (доверенность от 18.12.2023), Швачко А.В. (доверенность от 20.12.2023), Пензевой С.Н. (доверенность от 23.01.2023), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Краснодарскому краю - Биркович Л.В. (доверенность от 26.04.2023), Игнатова Д.А. (доверенность от 26.04.2023), Куприяновой М.А. (доверенность от 08.11.2021), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Белореченское карьероуправление" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.07.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2023 по делу N А32-53267/2022, установил следующее.

ООО "Белореченское карьероуправление" (далее - общество, ООО "БКУ") обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) от 05.07.2022 N 14.

Решением от 26.07.2023, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 12.10.2023, суд отказал в удовлетворении заявленного требования, указав на законность принятого инспекцией и оспариваемого обществом решения и, в связи с этим, на отсутствие оснований для удовлетворения требования заявителя.

В кассационной жалобе общество просит отменить указанные судебные акты и принять по делу новое решение. По мнению подателя кассационной жалобы, суды недостаточно исследовали фактические обстоятельства по делу, имеющие существенное значение для принятия законного судебного акта. По мнению общества, сделав вывод об отсутствии оснований для вычета НДС и отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат по сделкам с ООО "Вектор", судебные инстанции не исследовали и не оценили представленные обществом во исполнение договора поставки нефтепродуктов от 29.03.2019 N ДТ-1 универсальные передаточные акты; товарно-транспортные накладные; карточки счета 10.3,60; письмо руководителя ООО "Вектор" Трофименко С.С., подтвердившего факт поставки обществу нефтепродуктов в соответствии с универсальными передаточными актами, принадлежность подписи которого на названных документах, инспекция не оспаривает; договоры, заключенные обществом и ООО "Вектор" от 01.11.2018 N 53, от 13.12.2018 N 182, от 04.06.2019 N ОС-1 и исполненные сторонами, представленные обществом в подтверждение финансово-хозяйственных отношений общества и ООО "Вектор" в 2018 - 2019 годах; довод общества и представленные им доказательства в подтверждение оплаты поставленного товара по договору от 29.03.2019 N ДТ-1 в сумме 2969 375 рублей 75 копеек. Сделав вывод об отсутствии оснований для вычета НДС и отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат по сделкам с ООО "Дельта", судебные инстанции не исследовали и не оценили, представленные обществом во исполнение заключенного с ООО "Дельта" договора поставки нефтепродуктов от 28.05.2019 N Т-1, универсальные передаточные акты, подписанные руководителем ООО "Дельта" Мологлы Р.А., принадлежность которому подписи на указанном документе инспекция не оспаривает; товарно-транспортные накладные; довод общества о некорректно проведенном налоговым органом анализе отражения количества дизельного топлива на счетах бухгалтерского учета, поступившего от ООО "Вектор" и ООО "Дельта" на основании универсальных передаточных актов и списание его в производство, а именно: в графе расход по проверке, инспекцией не учтены данные по реализации дизельного топлива в количестве 72 027 литров, расход дизельного топлива тремя генераторами в количестве 605 421 литра, не учтены данные расхода дизельного топлива по путевым листам за сентябрь 2019 в количестве 152 283, 71 литра, в том числе связанного с ликвидацией последствий подъема уровня воды в реке Белая; довод общества и представленные им документы (в том числе протокол допроса от 21.05.2021 заведующего производством общества Кротова А.В.), о том, что в спорном периоде общество располагало емкостями, пригодными для хранения дизельного топлива (в составе основных средств учтены цистерны в количестве 20 единиц) и имело возможность для хранения ГСМ в объеме 321 м куб.; суды не устранили противоречия, имеющиеся в показаниях части свидетелей и не учли, что положенные в основу выводов инспекции показания бывшего заместителя директора общества по коммерческим вопросам Какаева С.К., даны им при наличии имеющегося конфликта с обществом (возбуждение в отношении Какаева С.К. уголовного дела по заявлению общества) и не учли, что общество, в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, представлены все сведения и документы, позволяющие достоверно установить лиц, от которых обществом получено исполнение по сделкам с ООО "Вектор" и ООО "Дельта" и определить параметры указанных операций. Сделав вывод о фиктивном характере сделки общества с ООО "Стандарт" и формальном списании запасных частей, судебные инстанции не исследовали и не оценили представленные обществом лимитно-заборные ведомости, которые являлись основанием для списания запасных частей со счета 10.05 "Запасные части"; показания Мороз И.Н., Кашубина К.Н., Кротова А.В., Бочарникова В.Ф., Ложникова О.А. о факте взаимоотношений общества с ООО "Стандарт"; заключение Савельевой О.А. на экспертное заключение от 17.02.2022 N 64/22-К и не учли, что осуществление хозяйственных операций с ООО "Стандарт" общество отразило в регистрах бухгалтерского и налогового учета на основании первичных документов. Недостаточно обоснованным является вывод судов о фиктивном характере сделки общества с ООО "Вескорт" по поставке запасных частей. Судебные инстанции не исследовали и не оценили представленные обществом в подтверждение совершения сделки с указанным контрагентом договор купли-продажи от 01.03.2018 N 28 со спецификацией; счета-фактуры; товарные накладные; оборотно-сальдовые ведомости; карточки счета 60; книги покупок; протокол допроса от 17.03.2022 N 17031 директора ООО "Вескорт" Прозоровой Н.А., подтвердившей факт финансово-хозяйственных операций с обществом, а также не устранили содержащиеся в показаниях Прозоровой Н.А. противоречия и не учли, что приобретенные у ООО "Вескорт" запасные части и оборудование использованы обществом при строительстве хозяйственным способом основных средств - "Дробильно-сортировочная установка N 1" и "Дробильно-сортировочная установка N 2". Общество полагает, что относительно сделки общества с ООО ТД "Примэк", суды недостаточно исследовали фактические обстоятельства, не оценили представленные обществом договор подряда от 05.02.2018 N 7/А-2018, со спецификацией, акты о приеме выполненных работ, локально-сметные расчеты, карточку счета 60, акты сверки за 2018 - 2019 годы; заключение расследования комиссии от 27.01.2022 о подтверждении факта выполнения ООО ТД "Примэк" в 2018 году работ по реконструкции дробильно-сортировочных установок на карьере "Морозовский"; протокол допроса Матюшевского И.И. от 03.02.2022; объяснения Кротова А.В от 14.03.2022; протокол допроса от 01.02.2022 Молчанова С.А. По мнению общества, судебные инстанции, сделав вывод о неподтверждении выполнения работ ООО "Студия дизайна "Сфера" сослались на отсутствие у контрагента разрешения на осуществление спила деревьев, протокол допроса от 14.07.2021 Бондаренко С.В. и протокол допроса от 25.05.2021 Какаева С.К., при этом судебные инстанции не оценили заключенный обществом и ООО "Студия дизайна "Сфера" договор подряда от 29.09.2017, согласно которому подлежали выполнению следующие работы: спил деревьев, корчевка пней, разборка старых и установка новых асфальтобетонных покрытий, ремонт кровли, монтаж дверных, оконных блоков и кран-балки, вывоз спиленных деревьев и строительного мусора; заключение по результатам служебного расследования по вопросу подтверждения объема выполненных контрагентом работ (услуг); показания Гамма В.Н., Гринькив С.В., Быковского Ю.Н.; акт о приемке выполненных работ; письмо директора ООО "Студия дизайна "Сфера" от 10.01.2022 об обстоятельствах выполнения работ для общества и требованием о погашении оставшейся задолженности за выполненные работы. По взаимоотношениям общества с ООО "Полианс" и ООО "Азимут", суды не учли, что правоотношения между обществом и указанными контрагентами осуществлялись в рамках договоров от 12.01.2017 N 1, от 09.01.2018 N 01 и от 15.09.2018 N 39 на оказание транспортных услуг, исходя из условий которых контрагенты принимают на себя обязательство перевезти вверенный им грузоотправителем груз на собственном или наемном транспорте и выдать его грузополучателю; условия договора выполнены сторонами (груз перевезен на арендованном, наемном транспорте и передан грузополучателю, услуги за перевозку груза общество оплатило в полном объеме), что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, не получившими оценку судебных инстанций. Сделав вывод о фиктивном характере сделки общества и ООО "Карьер-Сервис", суды не оценили представленные обществом акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ; показания должностных лиц и рабочих общества; показания директора ООО "Карьер-Сервис" Кротова А.В. и рабочих ООО "Карьер-Сервис" Никитина А.В., Сердитых А.Л. и Сафарова Д.Р.; ведомостям выплаты заработной платы Никитину А.В., Сердитых А.Л., Сафарову Д.Р., Венедиктову В.А., Измалкову Ю.С. и другим рабочим контрагента; документам, подтверждающим приобретение ООО "Карьер-Сервис" ГСМ и получение ГСМ от общества в счет взаиморасчетов.

Кроме того, общество полагает, что основания для вынесения инспекцией решения от 06.06.2023 N 34 (исправление опечаток и арифметических ошибок) не соответствуют действительности, а имеет место применение неправильной методики расчета пени и использование неверных исходных данных для проведения вычислений, что арифметической ошибкой не является. Уменьшение инспекцией сумм пени решением от 06.06.2023 N 34 общество расценивает как признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования, что освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств, вместе с тем признание инспекцией незаконности начисления оспариваемым решением пени в период действия моратория протокольно не оформлено, решение инспекции от 06.06.2023 N 34 принято судом как доказательство, несмотря на отсутствие оснований для его вынесения (отсутствие арифметической ошибки).

января 2024 года

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела. По мнению инспекции, у общества имеется задолженность за выполненные работы (услуги) на общую сумму 115 946 996 рублей; согласно данным информационных ресурсов дебиторская задолженность с учетом задолженности общества по состоянию на 31.12.2020 у спорных контрагентов отсутствует, что свидетельствует об отсутствии фактических сделок между сторонами; в результате анализа налоговых деклараций по НДС и книг покупок у всех спорных контрагентов установлено расхождение товарно-денежных потоков, т. е. стоимость покупок, отраженная в книге покупок не соответствует фактическим расчетам; документы, подтверждающие приобретение товаров спорными контрагентами отсутствуют; при анализе банков не установлен данный товар; отсутствуют документы, подтверждающие доставку товара обществу; показания коммерческого директора общества Какаева С.К. по всем спорным контрагентам фактически опровергают реальность сделок; по результатам почерковедческой экспертизы по ООО "Полианс", ООО "Азимут", ООО "Вескорт", ООО "Стандарт", ООО ТД "Примэк" все первичные документы, на основании которых оформлены сделки по приобретению товаров (услуг) подписаны неуполномоченными лицами; рецензия на экспертное заключение не является заключением эксперта, а является лишь оплаченным мнением иного лица о работе эксперта.

В судебном заседании объявлялся перерыв с 19.12.2023 до 16 часов 30 минут 20.12.2023 и с 20.12.2023 до 17 часов 45 минут 26.12.2023.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края, по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела и установлено судами, инспекция провела выездную налоговую проверку в отношении общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составила акт проверки от 11.10.2021 N 14. Рассмотрев материалы налоговой проверки, акт от 11.10.2021 N 14, дополнения от 15.03.2022 N 4, от 22.04.2022 N 9, от 01.06.2022 N 11 к акту проверки, возражения от 30.12.2021 на акт налоговой проверки, возражения от 20.05.2022 и от 20.06.2022 на дополнения к акту проверки (при участии представителей общества) инспекция приняла решение от 05.07.2022 N 14, которым начислила налогоплательщику налоги на общую сумму 109 633 325 рублей (НДС в размере 49 761 335 рублей, налог на прибыль организаций - 869 512 рублей), транспортный налог в сумме 2 478 рублей, а также пени на сумму 58 300 136 рублей 21 копейка и штрафы по статьям 122 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 2 643 230 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 20.10.2022 N 25-12/30855@ апелляционная жалоба общества на решение от 05.07.2022 N 14 оставлена без удовлетворения.

Решением N 34 от 06.06.2023 налоговый орган внес изменения в оспариваемое решение о привлечении к ответственности и произвел перерасчет пени с учетом действия моратория с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Судебные инстанции установили, что в проверяемом периоде (с 2017 по 2019 годы) ООО "БКУ" осуществляло деятельность по разработке гравийных и песчаных карьеров. ООО "БКУ" заключены договоры со следующими контрагентами: общество с ограниченной ответственностью "Вектор" (ИНН 2368010923), общество с ограниченной ответственностью "Дельта" (ИНН 2368011980) - поставка нефтепродуктов; общество с ограниченной ответственностью Торговый дом "Примэк" (ИНН 2540232105) - строительно-монтажные работы; общество с ограниченной ответственностью "Стандарт" (ИНН 3664109650), общество с ограниченной ответственностью "Вескорт" (ИНН 7811546354) - поставка запасных частей и комплектующих для оборудования; общество с ограниченной ответственностью "Студия дизайна Сфера" (ИНН 2303028150), общество с ограниченной ответственностью "Карьер-Сервис" (ИНН 2368007600) - земляные и строительно-монтажные работы; общество с ограниченной ответственностью "Полианс" (ИНН 2368006966), общество с ограниченной ответственностью "Азимут" (ИНН 2372023932) - оказание автотранспортных услуг.

По результатам проверки Инспекцией установлена неполная уплата НДС, налога на прибыль организаций вследствие неправомерного применения налоговых вычетов по НДС и включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, затрат по взаимоотношениям с контрагентами, транспортного налога.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно статье 252 Кодекса в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 272 Кодекса установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Датой осуществления материальных расходов признается: дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги); дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера (пункт 2 статьи 272 Кодекса).

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 Кодекса при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

В силу основных начал законодательства о налогах и сборах, а именно признания всеобщности и равенства налогообложения, закрепленных в статье 3 Кодекса, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), в признании обоснованности получения налоговой выгоды может быть отказано, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность (пункты 4 и 9) или в случаях, когда налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налогоплательщик имеет право на получение налоговой выгоды только при условии реального исполнения определенной сделки. Документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм НДС, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), и расходов по налогу на прибыль, лежит на налогоплательщике.

Названный подход, выработанный в судебной практике, по существу не был изменен федеральным законодателем, определившим пределы осуществления прав налогоплательщиками в статье 54.1 Кодекса (введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 163-ФЗ).

Согласно пункту 1 статьи 54.1 Кодекса не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при одновременном соблюдении следующих условий (пункт 2 статьи 54.1 Кодекса): основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Законодателем в пункте 3 статьи 54.1 Кодекса закреплены положения, исключающие из практики налоговых органов формальный подход при выявлении обстоятельств занижения налоговой базы или уклонения от уплаты налогов. В частности, предусмотрено, что такие обстоятельства, как подписание первичных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций), не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Однако при невыполнении любого из условий, при одновременном соблюдении которых налогоплательщик имеет право на уменьшение налоговой базы (налога), указанного в статье 54.1 Кодекса, налогоплательщик теряет право на уменьшение налоговой базы (налога).

Как следует из обжалуемых обществом судебных актов, суды согласились с выводом инспекции об отсутствии оснований для принятия заявленных обществом налоговых вычетов и отнесения на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, затрат по сделкам с заявленными обществом контрагентами (ООО "Вектор", ООО "Дельта", ООО ТД "Примэк", ООО "Стандарт", ООО "Вескорт", ООО "Студия дизайна Сфера", ООО "Карьер-Сервис").

По контрагенту ООО "Вектор" (ИНН 2368010923) суды указали, что ООО "Вектор" зарегистрировано 19.09.2018; основной вид деятельности "Деятельность автомобильного грузового транспорта"; 09.04.2021 ООО "Вектор" исключено из ЕГРЮЛ; ООО "Вектор" имело 1 транспортное средство КАМАЗ 551, которое продано налогоплательщику 05.06.2019. Общество и ООО "Вектор" заключили договор от 29.03.2019 N ДТ-1, подписанный со стороны общества коммерческим директором Какаевым С.К., со стороны ООО "Вектор" - директором Трофименко С.С., согласно которому ООО "Вектор" обязуется передать обществу нефтепродукты. В соответствии с представленными счетами-фактурами стоимость реализованного товара с учетом НДС составила: 17 471 925 рублей, в том числе НДС 2 911 988 рублей; общее количество поставленного дизельного топлива на основании товарных накладных составило 434 625 литров. Сославшись на имеющиеся в распоряжении инспекции сведения, указав, что контрагенты ООО "Вектор" юридические лица - потенциальные перевозчики:

ООО "Дельта", ООО "Интерком" и ООО "ИНЕРТ-АВТО" не имели в собственности транспортных средств; ООО "Трансстройгрупп" и ООО "РИА" не имели в собственности грузовых транспортных средств, предназначенных для перевозки нефтепродуктов, учитывая показания коммерческого директора ООО "БКУ" Какаева С.К. (протоколы допросов от 18.05.2021 и от 20.01.2022), суды пришли к выводу о том, что данная сделка носит фиктивный характер. Суды указали, что в ходе контрольных мероприятий инспекция установила, что ООО "Вектор" в проверяемом периоде приобретено дизельное топливо в общем количестве 49 342,94 литра, тогда как налогоплательщиком в представленных к проверке документах заявлено приобретение у спорного контрагента топлива в количестве 411 333,9 литров; отсутствие остатков у ООО "Вектор" дизельного топлива в объемах, сопоставимых с объемами реализации в адрес общества подтверждается фактом отсутствия у спорного контрагента емкостей для хранения (что подтверждено показаниями главного бухгалтера ООО "Вектор" Стогний И.Г., протокол допроса от 17.07.2021); общество не имело технической возможности по хранению и приемке дизельного топлива в заявленных объемах от ООО "Вектор", так как общий объем емкостей для хранения ГСМ меньше, чем объем остатка дизельного топлива на складе, что подтверждается, в том числе допросом заведующего производством общества Кротова А.В. (протокол допроса от 21.05.2021); согласно показаниям свидетелей Быковского Ю.Н. (протокол допроса от 10.02.2022) и Гринькива С.В. (протокол допроса от 10.02.2022), на территорию налогоплательщика в период 2018 - 2019 года бензовозы не въезжали, слива дизельного топлива не происходило, ёмкости отсутствовали; расход дизельного топлива по данным проверки завышен, что подтверждается путевыми листами и сменными рапортами, представленными обществом; дизельного топлива на 31.05.2019 отсутствовал; на 03.06.2019 сальдо отрицательное в размере 35 362 литров, что свидетельствует об отражении налогоплательщиком в бухгалтерском учете недостоверных показателей расхода дизельного топлива в производство. По данным бухгалтерского учета общества и актам сверки со спорным контрагентом у общества числится задолженность перед ООО "Вектор" в сумме 14 472 821 рубль 82 копейки, которая не отражена в бухгалтерском учете спорного контрагента.

По контрагенту ООО "Дельта" (ИНН 2368011980) суды указали, что ООО "Дельта" зарегистрировано 20.05.2019 и прекратило представлять налоговую отчетность с момента прекращения договорных отношений с обществом; основной вид деятельности организации "Строительство жилых и нежилых зданий; руководитель ООО "Дельта" - Мологлы Р.А. (в ходе проведенного 24.04.2021 опроса сообщил о своей номинальности как руководителя). Поддержав вывод инспекции о наличии формального документооборота общества с указанным контрагентом, указав на не представление обществом товарно-транспортных накладных; отсутствие у ООО "Дельта" и его контрагентов специального транспорта для перевозки дизельного топлива; индивидуальные предприниматели Афян С.О. (протокол допроса от 26.03.2021), и Осипов С.В. (протокол допроса от 15.02.2021), перевозку дизельного топлива не осуществляли, в том числе по причине отсутствия специальных транспортных средств; расход дизельного топлива по данным проверки не соответствует данным бухгалтерского учета общества (завышен); остаток дизельного топлива на складе отражён в учете в значительных количествах, превышающих объемы технической возможности его хранения у налогоплательщика; согласно сведениям по расчетному счету ООО "Дельта" осуществляло оплату ООО "Вектор" за транспортные услуги, которое собственными силами не могло осуществить перевозку дизельного топлива для ООО "Дельта" и осуществляло оплату за транспортные услуги по перевозке индивидуальным предпринимателям, отрицающим осуществление перевозки дизельного топлива; факт приобретения и транспортировки дизельного топлива по цепочке контрагентов ООО "Дельта" в объемах, заявленных как реализованные в адрес общества, в ходе мероприятий налогового контроля не подтвержден; задолженность общества перед ООО "Дельта" за дизельное топливо на 01.06.2021 составляет 25 965 125 рублей 55 копеек, судебные инстанции, сославшись на показания коммерческого директора общества Какаева С.К., директора ООО "Дельта" Мологлы Р.А. пришли к выводу о согласованности действий директора общества и спорного контрагента, направленных на минимизацию налоговых обязательств.

Вместе с тем, суды не дали оценку доводу общества о том, что инспекция не учла данные о реализации дизельного топлива в количестве 72 тонны, расход топлива генераторами в количестве 605 тонн, расход по путевым листам за сентябрь 2019 года в количестве 152 тонны, что отражено в приложении N 2 "Обороты счета 10 "Топливо" к акту выездной проверки, при этом общество неоднократно заявляло о том, что указанный расход топлива генераторами связан с затоплением добычного участка общества, в связи с чем общество задействовало генераторы с электронасосами для откачки воды в период с апреля по сентябрь 2019 года. Суды, указав что, документы, подтверждающие перевозку дизельного топлива (ТТН, путевые листы), сертификаты качества, иные документы, подтверждающие исполнение конкретной сделки с учетом специфики реализуемого товара в виде ГСМ, не представлены, не дали оценку исполнению обществом требования инспекции от 27.01.2022 N 224 о представлении копии товарно-транспортных накладных, подтверждающих поставку топлива ООО "Вектор", ООО "Дельта" в адрес общества. Суды не оценили представленные обществом во исполнение договора поставки нефтепродуктов от 29.03.2019 N ДТ-1 универсальные передаточные акты товарно-транспортные накладные, письмо руководителя ООО "Вектор" Трофименко С.С., относительно выполнения ООО "Вектор" обязательств по названному договору; довод общества о произведенной обществом оплате поставленного ему товара; не дали оценку доводу общества о наличии у него цистерн с общим объемом для хранения 321 м3, отражении 20 цистерн в составе основных средств "Склад ГСМ", а также показаниям заведующего производством общества Кротова А.В. Судебные инстанции не оценили довод общества о наличии противоречий, имеющихся в показаниях части свидетелей, а также довод о том, что положенные в основу выводов инспекции показания бывшего коммерческого директора общества Какаева С.К. даны им при наличии имеющегося конфликта с обществом.

В отношении контрагента ООО "Стандарт" (ИНН 3664109650) суды указали, что контрагент зарегистрирован 24.02.2011; в ЕГРЮЛ содержится запись о недостоверности заявленных сведений; руководитель, учредитель с 06.11.2015 по 26.02.2020 Кондратьева Л.В.; основной вид деятельности "Аренда и лизинг прочих сухопутных транспортных средств и оборудования"; задолженность налогоплательщика перед ООО "Стандарт" в сумме 24 348 757 рублей 57 копеек не отражена в бухгалтерском учете спорного контрагента; анализом операций банковского счета ООО "Стандарт" установлено отсутствие оплаты за поставку запчастей и комплектующих к автотехнике в адрес иных контрагентов. Суды исходили из того, что показания коммерческого директора общества Какаева С.К. (протоколы допросов от 27.05.2021 и от 20.01.2022) опровергают реальность финансово-хозяйственных взаимоотношений общества и ООО "Стандарт" и подтверждают выводы налогового органа об отсутствии спорной сделки. При этом, без ссылки на исследование конкретных доказательств, суды указали, что в ходе сопоставительного анализа первичных документов и бухгалтерской отчетности общества установлено, что спорный товар формально отражался по карточке счёта 10.05, как списанный в производство без наличия на то оснований, а именно первичных документов (лимитных ведомостей), позволяющих произвести такое списание; приобретение запасных частей у ООО "Стандарт" в завышенном количестве не соответствует потребности в ходе осуществления производственной деятельности общества; установлены реальные поставщики аналогичных товаров, взаимоотношения с которыми подтверждены результатами контрольных мероприятий (ИП Григорян О.Е., ООО "СЕЛЬХОЗТЕХНО", ООО "Торговый Дом "Титан Техника", ООО "Цеппелин Русланд", ООО "Центр запасных частей", ООО "Мировая Техника-Кубань"). Суды указали, что почерковедческой экспертизой установлено, что все первичные документы, на основании которых оформлены сделки по приобретению товаров, работ (услуг) подписаны не уполномоченным лицом (Кондратьевой Л.В.). Вместе с тем, сделав вывод о фиктивном характере сделки общества и ООО "Стандарт", судебные инстанции не исследовали и не оценили представленные обществом лимитно-заборные ведомости, которые являлись основанием для списания запасных частей со счета 10.05 "Запасные части"; показания Мороз И.Н., Кашубина К.Н, Кротова А.В., Ложникова О.А. о факте взаимоотношений общества и ООО "Стандарт" по поставке запчастей; заключение эксперта Савельевой О.А. на экспертное заключение от 17.02.2022 N 64/22-К.

По контрагенту ООО "Вескорт" (ИНН 7811546354) суды указали, что в результате анализа сведений банка в отношении контрагента установлено отсутствие операций по расчетным счетам в части расходов на ведение реальной финансово-хозяйственной деятельности (перечисление заработной платы, аренды помещений, оплаты коммунальных услуг (электроэнергия, водоснабжение, и т. д.), хозяйственные нужды и канцелярские товары и пр.); оплата от общества в адрес ООО "Вескорт" за поставку товаров отсутствует; руководитель ООО "Вескорт" Прозорова Н.А. отрицает задолженность общества в сумме 9 736 475 рублей, пояснив, что данную задолженность оплатило ООО "Управление строительства и сервиса"; согласно оборотно-сальдовым ведомостям данная кредиторская задолженность не погашена; отсутствуют сведения о новом кредиторе в лице ООО "Управление строительства и сервиса"; инспекция из показаний руководителя ООО "Вескорт" Прозоровой Н.А. установила, что общество ей не знакомо, с руководителем и представителями лично не знакома, договоров и иных документов не оформляла. Указанные обстоятельства послужили основанием для вывода о фиктивном характере сделки, заключенной обществом со спорным контрагентом. Вместе с тем, суды не исследовали и не оценили представленные обществом в подтверждение исполнения данной сделки с ООО "Вескорт" договор купли-продажи от 01.03.2018 N 28 со спецификацией, счета-фактуры, товарные накладные, оборотно-сальдовые ведомости, карточки счета 60, книги покупок, протокол допроса от 17.03.2022 Прозоровой Н.А., согласно которому подтвердила финансово-хозяйственные отношения с обществом и пояснила обстоятельства взаимоотношений с обществом относительно заключения и исполнения договора. Имеющиеся в деле противоречия в показаниях директора ООО "Вескорт" от 16.09.2021 и от 17.03.2022 судебные инстанции не устранили.

По контрагенту ООО ТД "Примэк" (ИНН 2540232105) суды указали, что у контрагента отсутствует численность работников, в том числе обладающих необходимыми знаниями и квалификацией для выполнения монтажных работ, изготовление металлоконструкций; расчеты со спорным контрагентом общество не производило; отсутствует оплата ООО ТД "Примэк" за монтажные работы, изготовление металлоконструкций в адрес иных контрагентов, поставку запчастей и комплектующих к автотехнике, поставку запчастей и комплектующих к оборудованию и технике; показания коммерческого директора ООО "БКУ" Какаева С.К. фактически опровергают реальность финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО ТД "Примэк" и подтверждают выполнение СМР по дооборудованию ДСУ N 1, ДСУ N 2 и ДСУ N 3 на объектах общества собственными силами налогоплательщика.

Суды указали, что в результате анализа счета 08.03 "Строительство объектов основных средств" установлено, что обществом произведено списание расходных материалов на строительно-монтажные работы хозяйственным способом ДСУ N 1, ДСУ N 2, ДСУ N 3, а также начисление заработной платы работникам общества, участвовавшим в строительно-монтажных работах хозяйственным способом, что подтверждено показаниями работников общества Какаева С.К. (протокол допроса от 27.05.2021), Ложникова О.А. (протокол допроса от 26.01.2022), Бочарникова В.Ф. (протокол допроса свидетеля от 26.01.2022); по результатам почерковедческой экспертизы (заключение от 17.02.2022 N 64/22-К), все первичные документы, на основании которых оформлены сделки по приобретению товаров, работ (услуг), подписаны не директором ООО ТД "Примэк", а иными лицами. Вместе с тем, суды не оценили представленное обществом заключение от 27.01.2022 по служебному расследованию относительно выполнения работ, предусмотренных договором подряда от 05.02.2018 N 7/А-2018, акты о приемке выполненных работ, протокол допроса Матюшевского И.И. от 03.02.2022, объяснения Кротова А.В. от 14.03.2022, протокол допроса от 01.02.2022 Молчанова С.А., экспертный анализ в отношении экспертного заключения от 17.02.2022 N 64/22-К.

По контрагентам ООО "Полианс" (ИНН 2368006966), ООО "Азимут" (ИНН 2372023932) суды указали, что в ходе мероприятий налогового контроля установлен факт выплаты ООО "Азимут" доходов руководителю ООО "Полианс"; учредитель ООО "Полианс" Яковенко Ю. В. является номинальным, что подтверждено показаниями названного физического лица, отраженными в протоколе допроса от 19.05.2021; автомобили, указанные в выставленных ООО "Полианс" и ООО "Азимут" в адрес общества транспортных накладных, счетах-фактурах и других документах, принадлежат индивидуальным предпринимателям, а также физическим лицам, не являющимися работниками спорных контрагентов; общество не представило путевые листы и акты выполненных работ по сделкам с ООО "Полианс" и ООО "Азимут"; главный бухгалтер ООО "БКУ" Мирошник Е.А. (объяснения от 11.06.2021) пояснила, что первичные документы, подтверждающие транспортные расходы и уплату НДС, в том числе счета-фактуры от лиц, которые действительно осуществляли перевозку (индивидуальных предпринимателей, собственников транспортных средств), ООО "Полианс" и ООО "Азимут" не представлены; согласно показаниям допрошенных собственников и водителей транспортных средств (Резниченко Н. В., протокол допроса от 17.03.2021; Гребенник Н. С., протокол допроса от 24.03.2021, Торосян Р. Л., протокол допроса от 23.03.2021; Штрахова А. Евгеньевич, протокол допроса от 22.03.2021; Норадян А. К., протокол допроса от 22.03.2021; Вакуленкова В.А., протокол допроса от 22.03.2021; Шарипова М. А., протокол допроса от 26.03.2021;), осуществлявших перевозку инертных материалов установлено, что фактически организация перевозок осуществлялась сотрудниками общества с привлечением индивидуальных предпринимателей без вовлечения спорных контрагентов; денежные средства от ООО "Полианс" и ООО "Азимут" за аренду транспортных средств на счета индивидуальных предпринимателей не перечислялись, у названных организаций отсутствовали материальные ресурсы для непосредственного исполнения договора перевозки груза; в рамках заключенных с ООО "Полианс" и ООО "Азимут" договоров на организацию перевозок грузов, услуги фактически не оказывались. Вместе с тем, суды не оценили довод общества, заявленный как в суде первой, так и апелляционной инстанции, о том, что правоотношения между обществом и названными им контрагентами осуществлялись в рамках договоров на оказание транспортных услуг, согласно условиям которых контрагенты принимают на себя обязательство перевезти вверенный им груз на собственном или арендованном транспорте, и выдать его получателю, указанные условия договора сторонами исполнены, оплата за перевозку груза произведена обществом в полном объеме.

В отношении контрагента ООО "Карьер Сервис" (ИНН 2368007600) суды установили, что руководителем ООО "Карьер - Сервис" является начальник производства общества; совпадение МАС и IP-адресов; налоговая отчетность направлялась по ТКС с рабочей станции, распложенной по адресу общества; бухгалтер общества Мирошник Е.А. вела также бухгалтерский учет ООО "Карьер-Сервис" без оформления трудовых и договорных отношений; наличие общего штата сотрудников, оформленных одновременно в обеих организациях; вывод денежных средств с расчетных счетов ООО "Карьер-Сервис", перечисленных обществу по фиктивным сделкам (перевод на пластиковую карту директора контрагента и снятие наличных денежных средств главным бухгалтером общества; согласно показаниям работников общества (Сердитых А.Л., Рязанцев Д.И., Венидиктова В.А., Измалкова Ю.С.), формально трудоустроенных в ООО "КарьерСервис", в 2017 году они осуществляли деятельность только в обществе; коммерческий директор общества Какаев С.К. пояснил, что названный контрагент фактически никаких услуг обществу не оказывал в период 2017 - 2019 годов. Суды указали, что создание схемы фиктивного документооборота свидетельствует о применении обществом и его подконтрольным лицом - ООО "Карьер-Сервис" видимости осуществления реальных финансово-хозяйственных отношений в целях получения незаконной налоговой экономии в виде неуплаты налога на прибыль организаций.

Вместе с тем, суды не оценили представленные обществом акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ; документы об аренде техники у ООО Автотранс"; показания должностных лиц и рабочих общества; показания директора ООО "Карьер-Сервис" Кротова А.В. и рабочих ООО "Карьер-Сервис" Никитина А.В., Сердитых А.Л. и Сафарова Д.Р.; ведомости выплаты заработной платы Никитину А.В., Сердитых А.Л., Сафарову Д.Р., Венедиктову В.А., Измалкову Ю.С. и другим рабочим контрагента; документы, подтверждающим приобретение ООО "Карьер-Сервис" ГСМ и получение ГСМ от общества в счет взаиморасчетов.

В отношении взаимодействия общества и ООО "Студия Дизайна "Сфера" (ИНН 2303028150), суды сославшись на отсутствие у контрагента разрешения на осуществление спила деревьев; показания руководителя ООО "Студия Дизайна "Сфера" Бондаренко С.В. (протокол допроса от 14.07.2021), протокол допроса от 27.05.2021 Какаева С.К. о том, что оформленные сделки носили формальный характер с целью минимизации налога на прибыль, пришли к выводу о нереальности взаимоотношений ООО "Студия Дизайна "Сфера" с обществом. Вместе с тем, суды не оценили заключенный обществом и ООО "Студия дизайна "Сфера" договор подряда от 29.09.2017, согласно которому подлежали выполнению следующие работы: спил деревьев, корчевка пней, разборка старых и установка новых асфальтобетонных покрытий, ремонт кровли, монтаж дверных, оконных блоков и кран-балки, вывоз спиленных деревьев и строительного мусора; заключение по результатам служебного расследования по вопросу подтверждения объема выполненных контрагентом работ (услуг); показания Гамма В.Н., Гринькив С.В., Быковского Ю.Н.; акт о приемке выполненных работ; письмо директора ООО "Студия дизайна "Сфера" от 10.01.2022 об обстоятельствах выполнения работ для общества и требованием о погашении оставшейся задолженности за выполненные работы.

Кроме того, учитывая, что общество в полном объеме оспаривает решение налогового органа, суды не проверили довод общества о том, что основания для вынесения инспекцией решения от 06.06.2023 N 34 (исправление опечаток и арифметических ошибок) не соответствуют действительности, а имеет место применение неправильной методики расчета пени и использование неверных исходных данных для проведения вычислений, что арифметической ошибкой не является; уменьшение инспекцией сумм пени решением от 06.06.2023 N 34 общество расценивает как признание стороной обстоятельств, на которых другая сторона основывает свои требования, что освобождает другую сторону от необходимости доказывания таких обстоятельств, вместе с тем признание инспекцией незаконным начисления оспариваемым решением пени в период действия моратория протокольно не оформлено, решение инспекции от 06.06.2023 N 34 принято судом как доказательство, несмотря на отсутствие оснований для его вынесения (отсутствие арифметической ошибки).

Суды также не проверили законность оспариваемого обществом решения в части начисления транспортного налога и штрафов на основании статей 122 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку судебные инстанции недостаточно исследовали фактические обстоятельства по делу, вывод о законности оспариваемого обществом решения налогового органа является преждевременным.

Исходя из разъяснений, содержащихся в пункте 2 и 3 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 19.12.2003 N 23 "О судебном решении", решение является законным в том случае, когда оно принято при точном соблюдении норм процессуального права и в полном соответствии с нормами материального права, которые подлежат применению к данному правоотношению. Решение является обоснованным тогда, когда имеющие значение для дела факты подтверждены исследованными судом доказательствами, удовлетворяющими требованиям закона об их относимости и допустимости, или обстоятельствами, не нуждающимися в доказывании, а также тогда, когда оно содержит исчерпывающие выводы суда, вытекающие из установленных фактов.

С учетом изложенного, судебные акты подлежат отмене, как недостаточно обоснованные, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учитывая изложенное, выяснить фактические обстоятельства по делу, исследовать и оценить представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверить расчет налоговых платежей относительно указанных эпизодов и принять решение в соответствии с нормами материального и процессуального права. При новом рассмотрении дела суду также следует учесть, что оспариваемым решением налогового органа обществу начислены транспортный налог и штраф на основании статей 122, 126 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерность начисления которых подлежит исследованию судом, учитывая, что обществом заявлено требование о признании недействительным решения инспекции от 05.07.2022 N 14 в полном объеме.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 26.07.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2023 по делу N А32-53267/2022 отменить.

Направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

А.В. Гиданкина Т.В. Прокофьева