Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 13 марта 2019 г. N Ф08-818/19 по делу N А32-11652/2018

г. Краснодар

13 марта 2019 г.

Дело N А32-11652/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 06 марта 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 марта 2019 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Дорогиной Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Руджам стеклотара холдинг" (ИНН 4715026815, ОГРН 1124715000630) - Акишиной Я.И. (доверенность от 01.01.2018) и Орлова В.Е. (доверенность от 06.12.2018), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Краснодарскому краю (ИНН 2376000012, ОГРН 1172375036635) - Гавриляк А.Д. (доверенность от 07.12.2018) и Каминского В.А. (доверенность от 09.06.2017), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Краснодарскому краю на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.07.2018 (судья Чесноков А.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2018 (судьи Шимбарева Н.В., Стрекачев А.Н., Сулименко Н.В.) по делу N А32-11652/2018, установил следующее.

ООО "Руджам Стеклотара Холдинг" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к МИФНС России N 17 по Краснодарскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения от 05.10.2017 N 11 в части пункта 3; обязании инспекции устранить допущенные нарушения прав заявителя.

Решением от 20.07.2018, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 29.11.2018, суд удовлетворил заявленные обществом требования.

Судебные акты мотивированы тем, что суммы налога BITT задекларированы и уплачены турецкому налоговому органу иностранным банком, что опровергает получение иностранной организацией дохода и экономической выгоды, которыми она распоряжается на свое усмотрение.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты, отказать в удовлетворении заявленных обществом требований. Податель кассационной жалобы полагает, что суды неправильно применили нормы права, а выводы судов не соответствуют установленным по делу обстоятельствам. Инспекция полагает, что обществу обоснованно начислен налог на прибыль с дохода иностранной организации, поскольку выплаты комиссии кредита в адрес иностранного банка-нерезидента в соответствии с положениями подпункта 10 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) подлежат налогообложению у источника выплаты доходов по ставке 10%. Предусмотренная, заключенным обществом и иностранной кредитной организацией договором кредита, комиссия за организацию кредита является иным долговым обязательством банку в рамках единой банковской операции по выдаче кредита, которая по своему характеру приравнивается к процентам по кредиту и свидетельствует о получении иностранной организацией дохода, полученного от источника в Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей налогового органа и общества, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по итогам которой составила акт проверки от 23.06.2017 N 10.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика инспекция приняла решение от 05.10.2017 N 11, которым привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 и статье 123 Кодекса в виде 61 104 рублей штрафа, начислила 4 398 998 рублей налогов (НДС и налог на прибыль организаций с доходов иностранных организаций) 88 901 рубль 97 копеек пеней, а также предложила обществу уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2014 - 2015 годы на 21 892 741 рубль.

Решением от 28.12.2017 N 22-12-2110 УФНС России по Краснодарскому краю отменило решение инспекции от 05.10.2017 N 11 в части начисления 4 027 307 рублей НДС, соответствующих пеней и штрафов, а также в части предложения обществу уменьшить убытки за 2014 - 2015 годы в общей сумме 21 892 741 рубль.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Судебные инстанции всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод об отсутствии у налогового органа оснований для начисления обществу спорной суммы налога на прибыль с дохода иностранной организации, соответствующих сумм пеней и штрафа. При этом судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

Плательщиками налога на прибыль организаций признаются иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации (статья 246 Кодекс).

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций признаются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса (статья 247 Кодекса).

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 309 Кодекса процентный доход от долговых обязательств любого вида, полученный иностранной организацией, который не связан с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относится к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежит обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.

При этом обязанность по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога на прибыль с доходов иностранной организации возлагается на налогового агента - организацию, выплачивающую доходы такой иностранной организации (пункт 1 статьи 310 Кодекса).

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 Кодекса исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного в пункте 1 статьи 312 Кодекса.

Между Российской Федерацией и Турецкой Республикой действует Соглашение об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.1997 (далее - Соглашение).

Статья 11 Соглашения регулирует вопросы налогообложения пассивного дохода в виде процентов от долговых требований.

Согласно пункту 1 статьи 11 Соглашения, проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

В силу пункта 2 статьи 11 Соглашения проценты могут облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель процентов имеет фактическое право на них, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10% от общей суммы процентов.

При этом под процентами понимается доход от долговых требований любого вида, и в частности доход от государственных ценных бумаг, облигаций или других долговых обязательств, включая премии и выигрыши по этим ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам, а также любой другой доход, который рассматривается как доход от предоставленных в ссуду сумм в соответствии с налоговым законодательством государства, в котором возникает доход.

В соответствии с пунктом 5 статьи 11 Соглашения, положения пунктов 1 и 2 не применяются, если лицо, имеющее фактическое право на проценты, будучи лицом с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, осуществляет или осуществляло предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве, в котором возникают проценты, через расположенное в нем постоянное представительство или, применительно к лицу с постоянным местопребыванием в Турции, оказывает в России независимые личные услуги с расположенной там постоянной базы и долговое требование, на основании которого выплачиваются проценты, действительно связано с таким постоянным представительством или постоянной базой. В таком случае применяются положения статей 7 или 14 Соглашения, в зависимости от обстоятельств.

Следовательно, российская организация, выплачивающая процентные доходы иностранному банку - резиденту Турецкой Республики, не осуществляющему деятельность на территории Российской Федерации (пассивный доход) признается налоговым агентом, на которого возлагаются обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет Российской Федерации налога на прибыль с доходов этого иностранного банка.

Судебные инстанции установили, что в проверяемом периоде общество осуществило выплаты комиссии кредита в сумме 3 716 тыс. рублей в пользу банка TURKIYE ISBANKASI ANONIM SIRKETI (ТУРЦИЯ) согласно следующим документам: платежное поручение от 05.03.2014 N 3 на 1 029 437 рублей 50 копеек; платежное поручение от 08.08.2014 N 5 на 127 500 рублей; платежное поручение от 05.09.2014 N 10 на 1 046 500 рублей; платежное поручение от 05.03.2015 N 4 на 1 029 437 рублей 50 копеек; платежное поручение от 07.04.2015 N 12 на 401 388 рублей 89 копеек; платежное поручение от 14.04.2015 N 16 на 82 638 рублей 89 копеек.

Во всех платежных поручениях в назначении платежа указано: оплата налога BITT по контракту от 09.06.2014 N 1111DV400130.

Суды учли, что доход иностранного банка-кредитора в виде различных комиссионных вознаграждений, связанных с реализацией кредитного договора, является доходом от осуществления банком основного вида своей предпринимательской деятельности. В свою очередь, порядок налогообложения дохода от основного вида предпринимательской деятельности определяется нормами пункта 1 статьи 246, статьи 247, статьи 306 и пункта 2 статьи 309 Кодекса, в частности, исходя из положений которых доход иностранного банка-кредитора, не осуществляющего предпринимательскую деятельность на территории Российской Федерации через расположенное постоянное представительство, налогообложению в Российской Федерации не подлежит.

Одновременно для целей квалификации комиссионного дохода также необходимо учитывать нормы статьи 11 Соглашения "Проценты", поскольку природа комиссионного вознаграждения может по своей сути представлять доход от долгового требования.

Суды учли правовую позицию, изложенную в информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.09.2011 N 147 "Обзор судебной практики разрешения споров, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о кредитном договоре", Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2015) (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.06.2015), согласно которой банк имеет право на получение отдельного вознаграждения (комиссии) наряду с процентами за пользование кредитом в том случае, если вознаграждение установлено за оказание самостоятельной услуги клиенту, иначе указанные комиссии могут быть отнесены к плате за пользование кредитом. Также определено, что если комиссионное вознаграждение выплачивается периодически в процентном соотношении от суммы, то при совокупности условий оно может представлять собой договоренность сторон о плате за кредит.

Налогоплательщик по определению суда апелляционной инстанции представил пояснения иностранного банка относительно налога BITT, согласно которым налог со страховых и банковских доходов (BITT) - это вид налога на сделки, который регулируется Налоговым кодексом Турции. В качестве примера конкретной операции банк TURKIYE ISBANKASI привел следующую ситуацию: с процентов, начисленных на счета клиентов в отношении потребительских кредитов, предоставленных банками таким клиентам, взимается налог со страховых и банковских доходов по ставке 5%. Несмотря на то, что в Турецкой Республике плательщиками налога со страховых и банковских доходов являются банковские и страховые компании и банковские организации, налог, как правило, выставляется заказчикам по их операциям с этими компаниями. В результате этого налог со страховых и банковских доходов декларируется банками, страховыми компаниями и банковскими организациями, но оплачивается клиентами.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что оплата налогоплательщиком банку налога BITT является компенсацией заемщиком расходов банка по уплате обязательных платежей в Турции, и по экономической природе может быть отнесена к доходу. Суд апелляционной инстанции учел, что указанный доход банка в виде налога не относится к процентному доходу, так как не связан с суммой кредита, как проценты, а исчисляется от размера платежа - т. е. банковской операции, имеет целью компенсировать расходы банка.

Поскольку суды не квалифицировали компенсацию банку расходов на уплату налога как процентный доход (в соответствии со статьей 11 Соглашения), такой доход следует отнести к иным, прямо не предусмотренным Соглашением.

Согласно статье 21 Соглашения, виды доходов лица с постоянным местопребыванием в одном Договаривающемся Государстве, независимо от того, где они возникают, о которых не говорится в предыдущих статьях Соглашения, подлежат налогообложению только в этом государстве.

По тексту Соглашения процентный доход от иных долговых обязательств не поименован, что свидетельствует о том, что подлежат применению положения статьи 21 Соглашения, предполагающие налогообложение указанных платежей на территории Турции, а не Российской Федерации.

Таким образом, установив, что оплаченные обществом суммы налога BITT задекларированы и уплачены банком турецкому налоговому органу, что опровергает получение иностранной организацией дохода и экономической выгоды, которыми она распоряжается на свое усмотрение, в данном случае, суды сделали правильный вывод о том, что решение инспекции является незаконным, поскольку обложение спорных сумм налогом на территории Российской Федерации нарушает международные договоренности Российской Федерации с Турецкой Республикой, согласно которым виды доходов, независимо от того, где они возникают, о которых не говорится в Соглашении, подлежат налогообложению только в Турции.

Доводы инспекции были предметом исследования судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку.

Доводы кассационной жалобы выводы судов не опровергают, направлены на переоценку доказательств о фактических обстоятельствах, установленных судами, переоценка которых не входит в полномочия суда кассационной инстанции.

Нормы права применены судами правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие безусловную отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20.07.2018 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2018 по делу N А32-11652/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н. Дорогина Л.А. Черных