Учет специального инструмента, специальных приспособлений и специального оборудования (Н.А. Лытнева, "Бухгалтерский учет", N 10, май 2003 г.)

Учет специального инструмента, специальных приспособлений
и специального оборудования

Ряд производственных предприятий (химической, машиностроительной промышленности и т.д.) для выполнения специфических технологических операций при производстве некоторых видов продукции, выполнении работ, оказании услуг используют специальную оснастку.

К специальной оснастке относятся специальный инструмент, специальные приспособления и специальное оборудование.

В состав специальной оснастки входят: изложницы, прокатные валки, стапели, кокили, опоки и другие виды специальных инструментов и специальных приспособлений. Перечень оснастки, относимой к специальной, приведен в Общероссийском классификаторе продукции ОК 005-93 (утвержден постановлением Госстандарта РФ от 30.12.93 N 301).

К специальному оборудованию относятся многократно используемые в производстве средства труда, в том числе:

специальное технологическое оборудование (химическое, металлообрабатывающее, кузнечно-прессовое и др.), применяемое для выполнения нестандартных операций;

контрольно-испытательные аппаратура и оборудование (стенды, пульты, макеты готовых изделий и др.), предназначенные для регулировок, испытаний конкретных изделий и сдачи их заказчику (покупателю);

реакторное оборудование;

дезавакционное оборудование.

Порядок учета этих активов определен Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденными приказом Минфина РФ от 26.12.02 N 135н (далее - Методические указания).

Действие данных Методических указаний не распространяется на технические средства, предназначенные для производства типовых видов продукции (работ, услуг), а также на технологическое оборудование, участвующее в выполнении типовых (стандартных) операций.

Каждая организация, руководствуясь особенностями технологического процесса в своей отрасли промышленности, самостоятельно устанавливает конкретный перечень средств труда, которые будут учитываться в составе специальных инструментов, специальных приспособлений, специального оборудования.

Бухгалтерский учет специальной оснастки может быть организован по аналогии с порядком, предусмотренным для основных средств, в соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина РФ от 30.03.01 N 26н. Для ее учета может применяться счет 01 "Основные средства".

Для упрощения техники учета Методические указания рекомендуют вести учет специальной оснастки на счете 10 "Материалы", к которому открываются субсчета "Специальная оснастка и специальная одежда на складе" и "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Поступление специальной оснастки. Поступившая в организацию спецоснастка принимается к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (в сумме фактических затрат на приобретение или изготовление). Фактическая себестоимость определяется в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утверждены приказом Минфина РФ от 28.12.01 N 119н):

если спецоснастка приобретена по договору купли-продажи, в фактическую себестоимость включаются все затраты, связанные с покупкой и доставкой (за вычетом возмещаемых налогов);

если спецоснастка изготовлена силами организации, в фактическую стоимость включаются расходы на изготовление;

если спецоснастка поступила безвозмездно (в том числе по договору дарения), фактической себестоимостью является текущая рыночная стоимость на дату ее принятия к учету;

если имущество внесено в качестве вклада в уставный капитал, фактическая себестоимость принимается в денежной оценке, согласованной учредителями.

Специальная оснастка, находящаяся в пользовании и распоряжении организации, но не принадлежащая ей, учитывается за балансом в оценке, предусмотренной договором, или в оценке, согласованной с ее собственником.

При изготовлении специальной оснастки собственными силами организации фактическая себестоимость складывается из затрат на ее изготовление. Эти расходы предварительно группируются на соответствующих счетах учета затрат на производство (20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.).

По окончании работ составляется акт выполненных работ по изготовлению специальной оснастки. Форма этого акта разрабатывается организацией самостоятельно в соответствии с образцом, содержащимся в Методических указаниях.

Пример 1

Научно-производственное предприятие силами вспомогательного подразделения изготовило специальную технологическую оснастку для обработки технических камней. Материальные затраты на производство составили 50000 руб., расходы на оплату труда - 20000 руб., на выплату единого социального налога - 7120 руб., амортизационные отчисления - 2500 руб. Были произведены бухгалтерские записи:

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства",

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали"

50000 руб. отражены материальные затраты;

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства",

К-т сч.70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

20000 руб. отражены расходы на оплату труда;

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства",

К-т сч.69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению"

7120 руб. начислен единый социальный налог;

Д-т сч.23 "Вспомогательные производства",

К-т сч.02 "Амортизация основных средств"

2500 руб. начислена амортизация;

Д-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда на складе",

К-т сч.23 "Вспомогательные производства"

79620 руб. специальная оснастка для обработки технических камней принята к учету.

Передача изготовленной в организации специальной оснастки подразделениями-изготовителями на склады организации или в иные места хранения оформляется первичными учетными документами. Методическими указаниями рекомендовано использовать требование-накладную (ф.N М-11), накладную (ф.N М-15) и оформлять эти документы в трех экземплярах: один - для бухгалтерии, второй - для склада организации, третий - для подразделения, в котором изготовлена специальная оснастка. При приемке поступающей спецоснастки оформляется приходный ордер (ф.N М-4)*(1).

Изготовленная специальная оснастка может быть передана непосредственно в производственные (эксплуатирующие) подразделения организации без ее фактического завоза на склад организации. Однако это не означает, что в складском и бухгалтерском учете не следует отражать поступление специальной оснастки на склад организации. В этих случаях специальная оснастка отражается в складском и бухгалтерском учете как поступившая на склад организации. Далее одновременно делаются отметки в приходных и расходных документах склада и приходных документах производственного (эксплуатирующего) подразделения организации, что специальная оснастка получена и выдана со склада организации.

Пример 2

По условиям примера 1 специальная технологическая оснастка для обработки технических камней передана в эксплуатацию. Операция отражена записью:

Д-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации",

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

79620 руб. отражена передача специальной оснастки в эксплуатацию.

Затраты предприятия на ремонт и обслуживание специальной оснастки (заточку, замену деталей и др.) отражаются в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности.

Учет комплектов специальной оснастки. На крупных предприятиях, выполняющих большое количество специфических технологических операций, одновременно может использоваться значительное количество специальных инструментов и специального оборудования. Ведение учетных работ при таком количестве специальной оснастки требует существенных трудозатрат.

С целью снижения трудоемкости учетных работ в организациях со значительным количеством наименований специальной оснастки допускается осуществлять учет ее наличия и движения по укрупненным комплектам.

В соответствии с п.43 Методических указаний комплекты спецоснастки группируются по видам продукции (работ, услуг), для изготовления которых они предназначаются. Укрупненные комплекты могут формироваться как из специальной оснастки, изготовленной собственными силами предприятия, так и из приобретенной у сторонних организаций. Фактическая себестоимость всего комплекта спецоснастки складывается из фактических затрат по изготовлению (приобретению) каждого входящего в комплект наименования.

В процессе эксплуатации фактическая себестоимость комплекта специальной оснастки изменению не подлежит, в том числе при замене его отдельных частей. Затраты на ремонт и замену каждой отдельной части квалифицируются как расходы на ремонт и обслуживание всего комплекта. Эти расходы отражаются в бухгалтерском учете в составе расходов по обычным видам деятельности.

Оперативный учет специальной оснастки, переданной в эксплуатацию. Организации необходимо разработать и утвердить приказом руководителя нормы (лимиты) отпуска специальных инструментов и специальных приспособлений в подразделения организации. На складе организации на каждое подразделение следует завести отдельную карточку, в которой будет отражаться выдача специальной оснастки в подразделение и ее возвращение на склад.

Организация оперативного учета специальных инструментов и специальных приспособлений в подразделениях зависит от сроков выдачи их на рабочие места: более месяца и не более месяца.

Выдача специальных инструментов и специальных приспособлений на рабочие места на срок более месяца производится в соответствии с технологическими картами. Первоначальная выдача специального инструмента производится на основании требования мастера и оформляется в лицевых карточках, открываемых в одном экземпляре на каждое рабочее место, каждого наладчика или рабочего- получателя специального инструмента. В лицевой карточке работник расписывается за полученный инструмент.

Последующий обмен нормально изношенного специального инструмента на годный из расчета штука за штуку можно не оформлять первичными учетными документами. Достаточно произвести соответствующие записи в лицевой карточке работника.

При выдаче специальных инструментов на срок не более месяца применяется марочная система выдачи инструмента. При марочной системе специальный инструмент выдается работникам на основании инструментальных марок без регистрации в каких-либо документах.

Инструментальные марки изготовляются, как правило, из металла. На каждой марке указывается: номер подразделения, номер кладовой, табельный номер работника или порядковый номер марки. На каждый табельный номер работника заготавливается необходимое количество инструментальных марок.

При одномарочной системе работники получают в работу специальный инструмент следующим образом: работник предъявляет в кладовую подразделения столько инструментальных марок, сколько инструментов ему нужно получить. Выдавая работнику инструменты, кладовщик помещает инструментальные марки в те ячейки стеллажа, в которых хранились выданные инструменты. Сдав инструменты в кладовую подразделения, работник получает обратно свои инструментальные марки.

При двухмарочной системе выдачи специальных инструментов работникам в кратковременное пользование применяются два вида марок:

марки с табельным номером рабочего, которые предназначены для того чтобы устанавливать, кому из работников были выданы специальные инструменты;

марки с номенклатурным номером инструмента, используемые для определения, какие инструменты выданы работникам. Инструментальные марки с табельным номером работника до получения инструмента из кладовой находятся у работника, а при получении инструмента передаются в кладовую подразделения.

Инструментальные марки с номенклатурным номером до выдачи инструмента хранятся в соответствующей ячейке стеллажа, а при выдаче инструмента помещаются на соответствующее контрольное устройство.

Амортизация специальной оснастки. Стоимость специальной оснастки погашается через амортизационные отчисления. Способы погашения стоимости в соответствии с п.24 Методических указаний представлены в таблице. Порядок начисления погашения стоимости одинаков как для отдельных объектов специального инструмента и специального оборудования, так и для комплектов специальной оснастки.

Стоимость специальной оснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве, разрешается полностью погашать в момент ее передачи в производство (эксплуатацию). С целью обеспечения контроля за сохранностью специальной оснастки, переданной в эксплуатацию, ее можно учитывать за балансом на дополнительном забалансовом счете "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию".

Суммы начисленной амортизации являются для организации расходами по обычным видам деятельности, на базе которых формируется себестоимость продукции (п.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина РФ от 06.05.99 N 33н). Начисление погашения стоимости спецоснастки отражается записью:

Д-т сч.20 "Основное производство", других счетов учета затрат,

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации".

Иной порядок погашения стоимости специальной оснастки предусмотрен для тех случаев, когда предприятие досрочно прекращает выпуск продукции (работ, услуг) и не планирует последующего его возобновления. При этом остаточная (недосписанная) стоимость спецоснастки относится на финансовые результаты организации в качестве операционных расходов. Производится бухгалтерская запись:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации" (субсч."Специальная оснастка и специальная одежда на складе")

отражается остаточная стоимость специальной оснастки.

Списание специальной оснастки. Стоимость специальной оснастки подлежит списанию с бухгалтерского учета в случае ее выбытия (при продаже, безвозмездной передаче и др.) или неиспользования для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, управленческих нужд организации. Списание специальной оснастки с бухгалтерского учета в качестве отдельного объекта учета осуществляется только при его фактическом физическом выбытии.

Решение о непригодности спецоснастки и ее списании может быть принято только инвентаризационной комиссией после непосредственного осмотра объектов, предъявляемых к списанию. Комиссия устанавливает причины выхода спецоснастки из строя, выявляет виновников, определяет возможность (невозможность) ее дальнейшего использования, целесообразность восстановления, составляет акт на списание объекта (комплекта) спецоснастки. В случае выявления лиц, виновных в преждевременном выходе спецоснастки из строя, комиссия одновременно с представлением акта руководству организации вносит предложение о привлечении виновников к установленной законом ответственности.

Способ погашения стоимости специальной оснастки	Линейный способ списания	Способ списания стоимости про- порционально объему выпущенной продукции (работ, услуг)
Применение	Для специальной оснастки, физический износ которой не- посредственно не связан с количеством выпущенной про- дукции (работ, услуг): ста- пельной оснастки, шаблонов, контрольно-испытательной ап- паратуры и т.п.	Для видов специальной оснаст- ки, срок полезного использова- ния которой непосредственно связан с количеством выпущен- ной продукции (работ, услуг): штампы, пресс-формы, прокатные валки и т.п.
Определение суммы погашения стоимости специальной оснастки	Определяется исходя из фак- тической себестоимости объекта и норм, исчисленных исходя из сроков его полез- ного использования	Определяется исходя из нату- рального показателя объема продукции (работ, услуг) в отчетном периоде и соотношения фактической себестоимости объекта специальной оснастки к предполагаемому объему выпуска продукции (работ, услуг) за весь ожидаемый срок полезного использования указанного объекта

Обнаруженная комиссией недостача также оформляется актом, который затем представляется руководителю предприятия.

Если организация ведет забалансовый учет специальной оснастки, выбытие объекта учета в соответствии с актом списания (по ф.N МБ-4, МБ-8*(2)) отражается записью по кредиту забалансового счета "Специальная оснастка, переданная в эксплуатацию". Списание объектов специальной оснастки с забалансового учета производится по их фактической себестоимости.

Организации, не применяющие забалансовый учет объектов специальной оснастки, также обязаны составить акт на списание.

Выявление недостачи материальных ценностей отражается в бухгалтерском учете записями:

Д-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации"

на остаточную стоимость утраченной специальной оснастки, находившейся в эксплуатации;

Д-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей",

К-т сч.10 "Материалы", субсч. "Специальная оснастка и специальная одежда на складе"

на фактическую себестоимость утраченной специальной оснастки, находившейся в месте хранения.

В зависимости от конкретных причин потерь стоимость специальной оснастки и специальной одежды (в соответствующих случаях) подлежит списанию с кредита счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Производятся записи по счетам:

недостача в пределах норм естественной убыли:

Д-т сч.20 "Основное производство", других счетов учета затрат,

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей";

недостача сверх норм естественной убыли*(3), если установлено виновное в ней лицо:

Д-т сч.73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч. "Расчеты по возмещению материального ущерба",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

отражена недостача материально-производственных запасов, превышающая нормы естественной убыли и отнесенная за счет виновного лица;

Д-т сч.50 "Касса", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",

К-т сч.73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсч.

"Расчеты по возмещению материального ущерба"

отражается сумма, погашенная виновником;

недостача сверх норм естественной убыли, если не установлен виновник:

Д-т сч.91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие расходы",

К-т сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

отражается сумма убыли, превышающей установленные нормы естественной убыли.

В аналогичном порядке отражается выбытие специальной оснастки вследствие аварий, пожаров и стихийных бедствий, а также других чрезвычайных ситуаций.

Разборка списанных объектов специальной оснастки (после утверждения руководителем или уполномоченным лицом акта о списании), изъятие из них пригодных к использованию и продаже узлов, деталей, в том числе содержащих драгоценные металлы, материалов и других частей происходит под наблюдением инвентаризационной комиссии. Полученные от разборки материальные ценности оформляются накладными и сдаются на склад организации. Детали и узлы, содержащие драгоценные металлы, в накладной указываются особо. Принятие к учету таких материальных ценностей отражается записью:

Д-т сч.10 "Материалы", субсч. "Сырье и материалы" ("Прочие материалы" и др.),

К-т сч.91 "Прочие доходы и расходы", субсч. "Прочие доходы"

на стоимость ценностей, полученных от разборки спецоснастки.

Доходы и расходы, связанные с выбытием специальной оснастки, отражаются в бухгалтерском учете в составе операционных доходов и расходов в том отчетном периоде, к которому они относятся. Если списание производится в результате продажи, то выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, указанной сторонами в договоре купли-продажи.

Н.А. Лытнева,

аудиторская фирма "УКАП", г. Орел

"Бухгалтерский учет", N 10, май 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Формы указанных первичных документов утверждены постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а.

*(2) Данные формы первичных документов утверждены постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 N 71а. Организация имеет право самостоятельно разработать формы актов на списание (п.36 Методических указаний).

*(3) При отсутствии норм убыли недостача в любом размере рассматривается как недостача сверх норм (п.30 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина РФ от 28.12.01 N 119н).