Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 27 мая 2019 г. N Ф08-3156/19 по делу N А53-7070/2018

г. Краснодар

27 мая 2019 г.

Дело N А53-7070/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 21 мая 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 мая 2019 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Дорогиной Т.Н. и Черных Л.А., при ведении протокола помощником судьи Филипповой Е.Н., при участии в судебном заседании с использованием системы видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ростовской области (судья Парамонова А.В.) от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Нахичеванский базар" (ИНН 6167136803, ОГРН 1166196115249) -Денисова А.В. (доверенность от 29.11.2018), от заинтересованных лиц - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (ИНН 6163100002, ОГРН 1096163001813) - Герасимовой О.В. (доверенность от 03.12.2018), Громовой Ю.В. (доверенность от 06.02.2019), Тоболевой Е.С. (доверенность от 18.06.2018), от Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (ИНН 6163041269, ОГРН 1046163900001) - Тоболевой Е.С. (доверенность от 17.07.2018), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области на постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2019 по делу N А53-7070/2018 (судьи Шимбарева Н.В., Сулименко Н.В., Стрекачёв А.Н.), установил следующее.

ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным и отмене решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 25 по Ростовской области (далее - инспекция) от 07.11.2017 N 10/6065 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 23.07.2018 (судья Ширинская И.Б.) отказано в удовлетворении заявленных требований. Обществу возвращены из федерального бюджета 3 тыс. рублей излишне уплаченной платежным поручением от 19.04.2018 N 256 государственной пошлины. Решение мотивировано тем, что нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не освобождают общество от восстановления НДС. Разделение организации-правопредшественника носило формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды (невосстановления заявленных ранее налоговых вычетов по НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения (далее - УСН)).

Постановлением от 22.01.2019 суд апелляционной инстанции отменил решение суда от 23.07.2018, признал недействительным решение инспекции от 07.11.2017 N 10/6065 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, взыскал с инспекции в пользу общества 4500 рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Суд пришел к выводу, что при вынесении решения инспекция основывалась на неполно установленных фактах, руководствовалась арифметическим расчетом без установления отнесения конкретного переданного правопреемнику объекта к объекту налогообложения, о чем также свидетельствует представленный в суд апелляционной инстанции расчет налога.

Инспекция обратилась в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить постановление апелляционной инстанции от 22.01.2019, направить дело на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции. Заявитель жалобы считает, что суд апелляционной инстанции не выяснил значимые обстоятельства, не дал оценку всем представленным в материалы дела доказательствам. Суд не принял во внимание, что реорганизация направлена на получение необоснованной налоговой выгоды в виде дробления бизнеса, поскольку основной вид деятельности созданных организаций не изменился. Разделение предприятий произошло после получения налоговых вычетов по НДС. Инвестиционный проект, на который ссылается суд апелляционной инстанции, не подписан и не утвержден, не является доказательством бизнес-ориентированности разделения бизнеса. Суд неверно применил нормы процессуального права, приобщил к материалам дела дополнительные пояснения касательно объектов основных средств и возмещения по ним НДС, которые ранее в материалы дела не представлялись и в инспекцию не направлялись. Однако указанные документы послужили основанием для отмены решения инспекции.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемый судебный акт законным и обоснованным и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции и управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представитель общества в судебном заседании просил постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению на основании следующего.

Как видно из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной обществом 28.03.2017 уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2016 год, по результатам которой составлен акт от 12.07.2017 N 10/3799 и принято решение от 07.11.2017 N 10/6065 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и начислении обществу 4 782 661 рубля НДС, 371 239 рублей 95 копеек пеней и 956 532 рублей штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 09.02.2018 N 15-15/438 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 07.11.2017 N 10/6065 - без изменения.

Решением Федеральной налоговой службы от 13.06.2018 N СА-4-9/11387@ жалоба общества на решение инспекции от 07.11.2017 N 10/6065 также оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции от 07.11.2017 N 10/6065 незаконным, общество обратилось в суд.

В связи с реорганизацией 14.12.2016 ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, (применяло общую систему налогообложения (далее - ОСН)) прекратило деятельность в форме разделения на общество и ООО "Деловой центр "Фабрика"" с передачей своих прав и обязанностей создаваемым юридическим лицам (правопреемникам), которые с момента своего создания применяли УСН.

Подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса определено, что суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с подпунктом 2 статьи 346.11 Кодекса организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с главой 21 Кодекса, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Кодекса.

При переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2, 26.3 и 26.5 Кодекса суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, и имущественные права были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.

Вместе с тем, подпунктом 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса установлены исключения из правила о восстановлении НДС в случае дальнейшего использования товаров для осуществления операций, не облагаемых этим налогом, либо лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС или освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога, в числе которых передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Исходя из положений пункта 8 статьи 162.1 Кодекса при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. То есть суммы НДС, правомерно принятые к вычету реорганизуемой организацией по приобретенному имуществу, не подлежат восстановлению при передаче данного имущества правопреемнику.

Суды учли, что сам по себе факт реорганизации не является основанием для восстановления НДС правопреемником при передаче имущества от правопредшественника (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 Кодекса). При этом правильно указали, что из указанных нормативных положений не следует, что НДС не может быть восстановлен при наличии других (не связанных с реорганизацией) оснований, предусмотренных нормами главы 21 Кодекса.

Отказывая в удовлетворении заявления общества, суд первой инстанции исходил из того, что после реорганизации основные и дополнительные виды деятельности новых юридических лиц не изменились, бывшие работники ООО "Нахичеванский базар" осуществляют трудовую деятельность в обществе и ООО "Деловой центр "Фабрика"". Суд первой инстанции сделал вывод, что разделение организации-правопредшественника носило формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды (невосстановления заявленных ранее налоговых вычетов по НДС при переходе на УСН).

Отклоняя довод инспекции о том, что проведенная обществом реорганизация направлена на получение необоснованной налоговой выгоды в виде дробления бизнеса, суд апелляционной инстанции учел, что для минимизации налоговой нагрузки многие налогоплательщики свою деятельность, имеющую определенные ограничения, препятствующие переходу на УСН, делят на ряд более мелких, подпадающих под УСН или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход по отдельным видам деятельности (далее - ЕНВД); с целью выявления и доказывания таких схем инспекции необходимо ориентироваться на ряд обстоятельств, однако в рассматриваемом случае инспекция не доказала совокупность признаков, характерную для искусственного дробления бизнеса, отсутствуют основания для вывода об умышленных действиях, имеющих своей целью получить необоснованную налоговую выгоду.

Как видно из материалов дела и установлено судебными инстанциями, в состав участников ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, входили: Геворкян Г.Р. (сын) с долей 70% в уставном капитале общества, и Геворкян Р.Л. (отец) с долей 30% в уставном капитале общества. Генеральным директором являлся Геворкян Р.Л.

На балансе ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, находились 2 удаленно расположенных имущественных комплекса: торговый рынок по адресу: г. Ростов-на-Дону, Базарная площадь, 2 и приобретенный в 2012 году деловой центр по адресу: г. Ростов-на-Дону, улица 40-я Линия, 57/31.

Торговый рынок получал доход от предоставления в аренду торговых мест (торговых столов, части торговых, вещевых павильонов), рыночного сбора за торговые места, розничной торговли на ЕНВД и представлял собой общеизвестное в г. Ростове на Дону место торговли - Нахичеванский рынок.

Деловой центр по улице 40-я Линия, дом 57/31 доход практически не приносил, требовал перепрофилирования и реконструкции.

Геворкян Р.Л. исторически руководил торговым рынком (базар), операционная деятельность которого не давала ему возможности полностью сконцентрироваться на развитии территориально удаленного делового центра и повышения его эффективности.

Геворкян Г.Р., являясь участником ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, не имел возможности сконцентрироваться на развитии Делового центра по улице 40-я Линия, дом 57/31 и заниматься его текущей операционной деятельностью.

Данные обстоятельства послужили поводом для проведения реорганизации ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, в форме разделения его на вновь создаваемые организации - общество и ООО "Деловой центр "Фабрика"".

По передаточному акту имущество распределено по территориальному признаку: ООО "Деловой центр "Фабрика"" передан деловой центр по адресу: г. Ростов-на-Дону, улица 40-я Линия, 57/31, обществу передан торговый рынок по адресу: г. Ростов-на-Дону, Базарная площадь, 2.

При разделении также учтена остаточная стоимость имущества и ее соответствие размеру долей каждого из участников ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803: Геворкян Г.Р., который владел 70% долей в уставном капитале реорганизуемой организации, получил 73% остаточной стоимости имущества и стал генеральным директором ООО "Деловой центр "Фабрика"", Геворкян Р.Л. владел 30% долей в уставном капитале ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, получил 27% остаточной стоимости имущества и стал генеральным директором общества. При этом часть работников реорганизованного юридического лица перешла работать в общество, а часть перешла в ООО "Деловой центр "Фабрика"".

Вместе с тем, как указал суд апелляционной инстанции, сформированная корпоративная структура повысила эффективность при принятии решений руководителями, способствовала развитию торгово-развлекательного комплекса Деловой центр "Фабрика", предполагающего, согласно утвержденному бизнес-проекту создание фитнес-центра на 3 тыс. кв. м, рекреационно-концертного комплекса на 2 тыс. кв. м, офисного центра, торговых площадей и двух гостиниц.

Из инвестиционного проспекта, представленного в материалы дела, видно, что ООО "Деловой центр "Фабрика"" разработало и согласовало эскизный проект приспособления здания в соответствии с новой концепцией, разработало план благоустройства прилегающей территории, провело мониторинг водопровода и канализации, выполнило комплекс подготовительных мероприятий для ремонта литеров Т, А и Ш.

Тогда как общество после реорганизации организовало управление только торговым рынком по адресу: г. Ростов-на-Дону, Базарная площадь, 2.

Суд апелляционной инстанции правомерно указал, что взаимозависимость учредителей и руководителей вновь созданных организаций сама по себе не является доказательством получения обществом необоснованной налоговой выгоды, так как данное обстоятельство (взаимозависимость субъектов предпринимательской деятельности) может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если будет доказано, что данная взаимозависимость используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, необусловленных разумными экономическими и иными причинами, имеет признаки несамостоятельного ведения предпринимательской деятельности, осуществление одним из участников "схемы" формальной экономической деятельности исключительно в целях обеспечить занижение доходов и получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учел, что разделенные организации находятся по разным адресам и преследуют разные цели.

Так, общество осуществляет предоставление торговых площадок рынка, а ООО "Деловой центр "Фабрика"" предоставляет помещение как для торговых площадок (гипермаркет "Ассорти"), так и для размещения иных помещений (гостиница, банкет-холл, фитнес-клуб).

Соответственно, совокупность признаков, характерная для формального дробления бизнеса, инспекцией не доказана.

Согласно сведениям о передаче имущества, которые исследованы инспекцией в ходе проверке, от правопредшественника ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, правопреемнику (обществу) переданы нематериальные активы остаточной стоимостью 31 017 021 рубль 27 копеек, запасы на 336 тыс. рублей.

На странице 2 акта проверки приведен расчет восстановленного инспекцией налога: (31 017 000 +336 000)*18/118 = 4 782 661 рубль. Таким образом, налог рассчитан инспекцией арифметическим путем от остаточной стоимости всего переданного имущества.

Придя к выводу о необходимости восстановить НДС по основанию перехода правопреемника на УСН (при переходе на УСН в силу требований абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса общество обязано восстановить ранее принятый к вычету НДС с остаточной стоимости числящихся на балансе по состоянию на указанную дату основных средств), инспекция определила размер налога, подлежащего восстановлению, из расчета 18% от остаточной стоимости самого переданного имущества, не рассчитывая пропорцию, то есть не применила надлежащую норму права.

Суд предложил инспекции провести расчет для установления суммы НДС исходя из сведений о первоначальной стоимости переданного имущества и НДС, принятого к вычету по нему, пропорционально остаточной стоимости.

Инспекция представила в материалы дела расчет налога, который составил 4 751 322 рубля, что отличается от установленной в оспариваемом решении суммы равной 4 782 661 рубль. При этом, как отметил суд апелляционной инстанции, приведенный инспекцией расчет также не связан с остаточной стоимостью имущества, а выполнен арифметическим путем исходя из того, что стоимость переданного имущества составила 56% от первоначальной стоимости.

При этом, суд апелляционной инстанции учитывает, что в силу статьи 170 Кодекса НДС подлежит именно восстановлению как ранее возмещенный. Таким образом, не подлежит начислению (восстановлению) налогу в следующих случаях:

- если товары приобретены без "входного" НДС, то налогоплательщик не должен восстанавливать НДС при переходе на УСН;

- если до смены режима налогообложения на УСН вычет НДС по товарам не заявлен, то налог к восстановлению отсутствует;

- если основные средства использованы в деятельности, которая не облагалась НДС, то налог по ним восстановлению не подлежит.

В отношении начисления НДС суд апелляционной инстанции установил, что с момента образования 31.08.2010 ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, применяло ОСН.

При этом, как видно из материалов дела, ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, к вычету за период до реорганизации заявило 31 085 105 рублей НДС. Декларации за периоды с 3 квартала 2010 года по 3 квартал 2013 года содержали сведения к уплате. Акты камеральных проверок инспекцией не выносились.

Суд апелляционной инстанции учел, что в ходе проверки инспекция направляла в адрес общества требования от 07.09.2017 N 32524 о предоставлении информации: счет 01, 08 на дату принятия акта; дату фактического приобретения и источник основных средств; перечень основных средств; перечень запасов, переданных по акту, даты фактического приобретения и их источники; счет 01, 08 с момента образования организации, а также требование от 25.09.2017 N 36179 о необходимости пояснений противоречивости сведений, отраженных в первичных документах.

Общество представило испрошенные документы, а именно подробный анализ полученных основных средств, с точки зрения наличия оснований к вычету НДС правопредшественником. Согласно передаточному акту ООО "Нахичеванский базар", ИНН 6167136803, также передано следующее имущество: вещевой павильон; здание нежилое; нежилое помещение, торговые павильоны; шахта металлокаркасная под больничный лифт, мясо-молочный павильон, автомобиль "Мерседес-Бенц" S, земля стоимостью 4 115 614 рублей 10 копеек (при этом, в силу подпункта 6 пункта 2 статьи 146 Кодекса операции по реализации земельных участков не признаются объектами налогообложения НДС. Таким образом, НДС с остаточной стоимости земельного участка не мог быть восстановлен).

Однако инспекция не провела классификацию объектов основных средств, от налогоплательщика не затребовала документы по конкретным указанным им объектам, не исследовала вопрос, заявлен ли вычет по НДС по каждому из них, по каким объектам НДС не подлежал вычету, следовательно, не может быть восстановлен к уплате.

Получив от общества информацию о составе переданного имущества, в ходе проверки инспекция не направила ему требование о представлении первичных документов по каждому объекту, не исследовала возможность приобретения без НДС, использования их в деятельности, облагаемой ЕНВД, не учла, что НДС, предъявленный к возмещению правопредшественником, связан с его текущей торговой деятельностью как торгового продовольственного рынка.

Соответственно, при вынесении решения инспекция основывалась на неполно установленных фактах, руководствовалась арифметическим расчетом без установления факта отнесения каждого из переданного имущества к объекту налогообложения, о чем также свидетельствует представленный в суд апелляционной инстанции расчет налога.

Считая допущенные инспекцией нарушения существенными, суд апелляционной инстанции указал, что данные упущения инспекции не могут быть устранены в ходе рассмотрения дела в суде, поскольку фактически предполагают проведение камеральной налоговой проверки непосредственно судом.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции обоснованно удовлетворил требования общества и признал недействительным решение инспекции от 07.11.2017 N 10/6065.

Ссылка инспекции на наличие в практике арбитражных судов иного толкования примененных судом апелляционной инстанции по рассматриваемому делу норм права не может быть принята во внимание, поскольку указанные в кассационной жалобе судебные акты вынесены по делу, фактические обстоятельства которого отличны от обстоятельств по рассматриваемому делу.

Нормы права при разрешении спора применены судом апелляционной инстанции правильно, нарушений процессуальных норм, влекущих отмену или изменение судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлено.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.01.2019 по делу N А53-7070/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Т.В. Прокофьева

Судьи

Т.Н. Дорогина Л.А. Черных