Налогообложение адвокатов, осуществляющих индивидуальную деятельность посредством открытия адвокатских кабинетов (Н.А. Шорохова, "Налоговый вестник", N 7, июль 2003 г.)

Налогообложение адвокатов, осуществляющих индивидуальную
деятельность посредством открытия адвокатских кабинетов

Федеральный закон от 31.05.2002 N 63-ФЗ "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации" (далее - Закон N 63-ФЗ) вступил в силу с 1 июля 2002 года.

Статьей 20 Закона N 63-ФЗ определены формы адвокатских образований, которыми могут быть адвокатский кабинет, коллегия адвокатов, адвокатское бюро и юридическая консультация. Рассмотрим порядок налогообложения и постановки на учет адвокатов, осуществляющих индивидуальную деятельность посредством открытия адвокатских кабинетов.

1. В соответствии с п.2 ст.1 Закона N 63-ФЗ адвокатская деятельность не является предпринимательской.

Согласно Закону N 63-ФЗ адвокаты вправе самостоятельно избирать форму адвокатского образования и место осуществления адвокатской деятельности.

Статьей 21 Закона N 63-ФЗ адвокатам, принявшим решение осуществлять индивидуально адвокатскую деятельность, предоставлено право учреждать адвокатский кабинет. Адвокатский кабинет не признается юридическим лицом.

Согласно п.1 ст.23 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Таким образом, поскольку для осуществления адвокатской деятельности не требуется государственной регистрации адвокатов в качестве индивидуальных предпринимателей, адвокаты как таковые индивидуальными предпринимателями не являются.

В соответствии со ст.83 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики - физические лица подлежат постановке на учет по месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Постановка на учет в налоговом органе по месту жительства осуществляется путем подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе индивидуальных предпринимателей, а также частных нотариусов, частных детективов и частных охранников, которые приравнены к ним для целей НК РФ согласно ст.11 настоящего Кодекса.

Исходя из вышеизложенного адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, не обязаны встать на учет в налоговом органе в аналогичном порядке, поскольку согласно ст.11 НК РФ адвокаты не приравнены для целей настоящего Кодекса к индивидуальным предпринимателям.

Постановка на учет в налоговых органах физических лиц, не относящихся к индивидуальным предпринимателям, в том числе адвокатов, учредивших адвокатский кабинет, осуществляется в порядке, установленном п.7 ст.83 НК РФ, налоговым органом по месту жительства физического лица на основе информации, предоставляемой органами, указанными в ст.85 настоящего Кодекса, либо при обращении адвокатов в налоговый орган по месту жительства в целях признания, соблюдения и защиты прав и свобод гражданина (согласно ст.2, 17, 18 Конституции Российской Федерации) на основании сведений, указанных в заявлении физического лица о выдаче ему свидетельства о постановке на учет в налоговом органе по месту жительства.

В настоящее время адвокаты могут состоять на учете в налоговых органах с присвоением ИНН (если о них предоставлена информация органами, указанными в ст.85 НК РФ) в качестве собственников недвижимого имущества и (или) транспортных средств, подлежащих налогообложению, собственников земельных участков, плательщиков налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, а также как физические лица в связи с их регистрацией по месту жительства и по другим причинам.

2. В отношении доходов от своей профессиональной деятельности на основании подпункта 2 п.1 ст.235 НК РФ адвокаты признаются плательщиками единого социального налога.

Пунктом 2 ст.236 НК РФ предусмотрено, что объектом обложения единым социальным налогом для адвокатов признаются доходы от профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Адвокат, учредивший адвокатский кабинет и осуществляющий адвокатскую деятельность индивидуально как в 2002, так и в 2003 году, исчисляет и уплачивает единый социальный налог в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей п.1, 2, 3, 4, 5 ст.244, абзацем первым п.7 ст.244 НК РФ, по ставкам, предусмотренным п.4 ст.241 настоящего Кодекса.

Кроме того, согласно п.1 ст.28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) с 1 января 2002 года адвокаты уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа в размере 150 руб. в месяц, или 1800 руб. за календарный год, независимо от того, осуществляется или не осуществляется ими профессиональная деятельность в данном налоговом периоде.

Таким образом, адвокат, учредивший адвокатский кабинет, в отношении доходов от своей профессиональной деятельности является плательщиком единого социального налога, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа.

3. Если адвокат, учредивший адвокатский кабинет, производит выплаты, начисленные в пользу физических лиц по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам, то он является в соответствии с п.1 ст.236 НК РФ плательщиком единого социального налога с сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу таких физических лиц.

При этом исчисление единого социального налога с таких выплат производится по ставкам, предусмотренным п.1 ст.241 НК РФ.

Кроме того, с 1 января 2002 года в соответствии со ст.6 Закона N 167-ФЗ адвокаты, в том числе учредившие адвокатский кабинет, производящие выплаты в пользу физических лиц, являются плательщиками страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц.

Подпунктом 1 п.2 ст.22 Закона N 167-ФЗ для лиц, производящих выплаты физическим лицам (в том числе адвокатов), в целях исчисления страховых взносов установлены тарифы страховых взносов. При этом вышеуказанные страхователи в течение переходного периода (2002-2005 годов) в отношении лиц 1967 года рождения и моложе применяют тарифы страховых взносов, установленные п.1 ст.33 Закона N 167-ФЗ.

Статьей 4 Закона N 167-ФЗ предусмотрен порядок исчисления и сроки уплаты страховых взносов страхователями, производящими выплаты физическим лицам.

Таким образом, адвокаты, в том числе учредившие адвокатский кабинет, обязаны уплачивать с сумм выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу физических лиц, единый социальный налог и страховые взносы на обязательное страхование в вышеизложенном порядке.

4. Исчисление и уплата налога на доходы, полученные адвокатами, принявшими решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившими адвокатский кабинет, производятся в соответствии с положениями главы 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Статьей 227 НК РФ определено, что исчисление и уплату налога в соответствии с данной статьей настоящего Кодекса производят физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном законодательством порядке частной практикой, по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

Адвокат, учредивший адвокатский кабинет и получивший в налоговом периоде доходы, имеет право на стандартные налоговые вычеты. Согласно ст.218 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщик, имеющий инвалидность II группы, имеет право на налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый месяц налогового периода. Для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц инвалиду II группы его суммарный доход, полученный за налоговый период (календарный год), уменьшается на 6000 руб. (500 руб. х 12 мес.).

Если физическое лицо не имеет льгот, то согласно ст.218 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщик имеет право на налоговый вычет в размере 400 руб. за каждый месяц налогового периода. Данное положение действует до того месяца, в котором его доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода, превысил 20 000 руб.

Налоговый вычет в размере 300 руб. за каждый месяц налогового периода распространяется на каждого ребенка у налогоплательщиков, на обеспечении которых находится ребенок, являющихся родителями или супругами родителей, опекунами или попечителями, и действует до месяца, в котором их доход, исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода (в отношении доходов, облагаемых по ставке 13%), превысит 20 000 руб.

Налоговый вычет расходов на содержание ребенка (детей) производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося дневной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет у родителей и (или) супругов, опекунов или попечителей.

Адвокаты, принявшие решение осуществлять адвокатскую деятельность индивидуально и учредившие адвокатский кабинет, при исчислении налоговой базы по налогу на доходы имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав вышеуказанных расходов, принимаемых к вычету, определяется адвокатом самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Вышеуказанные налогоплательщики самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в бюджет. Налог на доходы по вознаграждениям, получаемым адвокатами, учредившими адвокатский кабинет, от адвокатской деятельности, исчисляется по ставке 13%. При этом общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиками с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщикам дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в бюджет.

Адвокаты, осуществляющие адвокатскую деятельность индивидуально, обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета декларацию по налогу на доходы физических лиц в срок не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В случае появления в течение года доходов, полученных от осуществления индивидуальной адвокатской деятельности, адвокаты обязаны представить в налоговый орган декларацию по налогу на доходы с указанием суммы предполагаемого дохода от указанной деятельности в текущем налоговом периоде в пятидневный срок по истечении месяца со дня появления таких доходов. При этом сумма предполагаемого дохода определяется налогоплательщиком. Налоговым органом на основании суммы предполагаемого дохода, указанного в декларации по налогу на доходы, производится исчисление сумм авансовых платежей.

Авансовые платежи уплачиваются налогоплательщиком на основании налоговых уведомлений: за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года в размере половины годовой суммы авансовых платежей; за июль - сентябрь - не позднее 15 октября текущего года в размере одной четвертой годовой суммы авансовых платежей; за октябрь - декабрь - не позднее 15 января следующего года в размере одной четвертой суммы авансовых платежей.

5. Согласно п.2 ст.4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и дополнениям, внесенным Федеральным законом от 31.12.2002 N 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации", граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации. В целях вышеуказанного Федерального закона адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 2 ст.54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и МНС России.

Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден совместным приказом Минфина России и МНС России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Н.А. Шорохова,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник", N 7, июль 2003 г.