Учет налоговых обязательств по НДС при расчетах векселями (В.Н. Жуков, "Бухгалтерский учет", N 11, июнь 2003 г.)

Учет налоговых обязательств по НДС при расчетах векселями

     Учет налоговых обязательств по НДС продавцом товаров (работ, услуг) 

     Учет налогового вычета НДС покупателем товаров (работ, услуг)       

     Особенности учета НДС при передаче встречного векселя               

     Особенности учета НДС при авансовых расчетах векселями              

Вексельная форма расчетов, применяющаяся в российском платежном обороте, оказывает влияние на величину налоговых обязательств организаций. Значительное место среди них занимают обязательства по НДС, что обусловлено механизмом взимания этого налога.

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации об обязательствах по НДС регламентируется учетной методологией и налоговым законодательством. Нестабильность последнего нередко становится причиной неточного определения суммы задолженности перед бюджетом, приводящего к искажению отчетных данных и наложению финансовых санкций.

Учет налоговых обязательств по НДС продавцом товаров (работ, услуг)

При вексельной форме расчетов продавец товаров (работ, услуг) выступает в роли векселедержателя (индоссата). Его обязательства перед бюджетом по НДС формируются за счет сумм налога, предъявленного покупателям (векселедателям, индоссантам), и корректируются (уменьшаются) на суммы налога, уплаченного поставщикам (векселедержателям, индоссатам).

Главным условием формирования векселедержателем (индоссатом) достоверной информации о налоговых обязательствах перед бюджетом является точное и своевременное определение налоговой базы по НДС.

При возмездной передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) на условиях коммерческого кредита налоговой базой по НДС является выручка от их реализации и причитающиеся организации проценты. К последним относится любой заранее установленный доход, в том числе в виде дисконта (п.3 ст.43 НК РФ).

Обращаем внимание на тот факт, что сумма процентов должна указываться только в векселях с неопределенным сроком платежа (по предъявлении или во столько-то времени от предъявления). При установлении в векселе определенного срока платежа (во столько-то времени от составления или на определенный день) сумма процентов подлежит включению в общую вексельную сумму.

В настоящее время НДС облагается только та часть вексельных процентов, которая превышает размер процентов, рассчитанных исходя из ставок рефинансирования Банка России, действовавших в период коммерческого кредита. Налог в данном случае исчисляется по одной из расчетных ставок:

20% х 100% : 120% или

10% х 100% : 110%.

Согласно ст.414 ГК РФ передача должником векселя в оплату товаров (работ, услуг) признается новацией, поскольку существующее денежное обязательство заменяется новым обязательством по векселю. При этом нет никакого различия между передачей собственного векселя или векселя третьего лица. Во всех случаях встречное обязательство покупателя считается исполненным, а товары (работы, услуги) - проданными и оплаченными.

Однако для целей исчисления НДС получение поставщиком векселя не всегда означает совершение факта реализации, что следует из п.1 ст.167 НК РФ. В соответствии с ней моментом определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг) является:

для организаций, определяющих выручку по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки товаров (работ, услуг);

для организаций, определяющих выручку по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Во втором случае порядок определения налоговой базы зависит от того, каким векселем покупатель прекратил встречное обязательство - собственным или третьего лица.

При осуществлении расчетов собственными векселями оплатой товаров (работ, услуг) признается одна из следующих дат:

день поступления денег по векселю как при наступлении срока погашения векселя, так и при его досрочном погашении;

день поступления товаров (работ, услуг) от векселедателя (если данная форма оплаты предусмотрена договором);

день передачи векселя по индоссаменту третьему лицу.

Согласно п.3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденного приказом Минфина РФ от 10.12.02 N 126н, векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары (работы, услуги), к финансовым вложениям не относятся.

Порядок признания их в бухгалтерском учете регламентируется письмом Минфина РФ от 31.10.94 N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы, оказанные услуги" (ред. от 16.07.96).

Поставщик, получая от покупателя выданный им собственный вексель, принимает его к учету как средство обеспечения долга и отражает по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", к которому открывается субсчет "Векселя полученные". При этом выручка от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг) находит отражение по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 1 "Выручка" в полной сумме дебиторской задолженности, т.е. с учетом причитающихся к уплате процентов.

Информация о НДС, начисленном с выручки, формируется на счете 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты с бюджетом по НДС". В тех случаях, когда выручка от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения определяется в день их оплаты, сумма НДС, предъявленная покупателям, предварительно накапливается на отдельном субсчете счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Моментом определения налоговой базы по НДС с сумм причитающихся вексельных процентов является дата оплаты векселя. Поэтому исчисленный налог во всех случаях должен предварительно отражаться на отдельном субсчете счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Пример 1. Организация "Альфа" (продавец) отгрузила организации "Бета" (покупатель) готовую продукцию стоимостью 60000 руб. (в том числе НДС 10000 руб.). Покупатель выдал от своего имени дисконтный вексель на сумму 66000 руб. и сроком платежа на определенный день (через 60 дней). Оплата векселя произведена в установленное время. Для целей налогообложения выручка от реализации продукции поставщиком признается в момент ее отгрузки. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в течение срока коммерческого кредита - 18%. Организацией "Альфа" произведены записи (табл.1).

Индоссирование векселя третьему лицу нередко сопровождается получением финансового результата (операционного дохода/расхода) в размере разницы между вексельной суммой и величиной кредиторской задолженности, погашенной векселем. При этом действующим налоговым законодательством не предусмотрено обложение НДС сумм положительных разниц.

Пример 2. Организация "Гамма" (продавец) отгрузила организации "Дельта" (покупатель) товары стоимостью 96000 руб. (в том числе НДС 16000 руб.). Покупатель выдал от своего имени поставщику дисконтный вексель на сумму 96000 руб., сроком платежа на определенный день от составления (через 70дней). Поставщик, не дожидаясь наступления срока платежа по векселю, передал его по индоссаменту своему подрядчику - организации "Омега" в счет погашения обязательств (90000 руб.). Для целей налогообложения выручка от реализации товаров поставщиком признается в момент их оплаты. Организацией "Гамма" произведены бухгалтерские записи (табл.2).

Векселя третьих лиц, используемые при расчетах между поставщиком и покупателем, могут быть двух видов: товарными (покупатель изначально получает от своих контрагентов) и финансовыми (приобретаются покупателем за деньги при осуществлении финансовых вложений).

Если организация-продавец определяет выручку от реализации товаров (работ, услуг) по мере поступления денежных средств, то для своевременного формирования обязательств перед бюджетом по НДС, предъявленному покупателю, необходимо принимать во внимание следующее. Покупатель, передав поставщику по индоссаменту товарный вексель третьего лица, тем самым погашает свою задолженность путем предоставления отступного в виде ценной бумаги. Поскольку юридическая связь между сторонами сделки в этот момент прекращается, товары (работы, услуги) считаются оплаченными, что влечет за собой возникновение у продавца налоговых обязательств перед бюджетом по НДС (п.41.4 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных приказом МНС РФ от 20.12.2000 N БГ-3-03/447; далее - Методические рекомендации).

Когда средством расчетов выступает финансовый вексель третьего лица, оплату товаров (работ, услуг) следует рассматривать в режиме товарообменной операции. Поэтому обязательства по уплате НДС у продавца наступают в день получения такого векселя от покупателя (п.2 ст.167 НК РФ).

Векселя третьих лиц принимаются продавцом к бухгалтерскому учету как ценные бумаги и отражаются в составе финансовых вложений на счете 58 "Финансовые вложения", субсчет 2 "Долговые ценные бумаги" в оценке, равной сумме дебиторской задолженности за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

Отчуждение векселя третьего лица в пользу другого контрагента может производиться в двух формах - путем предъявления к оплате либо путем передачи по индоссаменту. В обоих случаях обобщенную информацию о процессе выбытия данной ценной бумаги следует накапливать на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Обороты по реализации (передаче) векселей освобождены от обложения НДС (подп.12 п.2 ст.149 НК РФ). Однако если продажа векселя сопровождается получением заранее установленного дохода (процента, дисконта), то с него следует удержать НДС в общем порядке.

Таблица 1

Методика учета расчетов собственным векселем,
оплачиваемым денежными средствами

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонди- рующие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Отгружена продукция покупателю	60 000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по НДС со стоимос- ти проданной продукции	10 000	90-3	68
Получен вексель покупателя (векселедателя)	66 000	008
Отражен долг покупателя, обеспеченный векселем	60 000	62-2	62-1
Включен в состав доходов от обычных видов деятель- ности дисконт по векселю (66000 руб. - 60000 руб.)	6000	62-2	90-1
Начислена задолженность бюджету по отложенному НДС с суммы дисконта [20% х 100% : 120% х (6000 руб. - - 60000 руб. х 18% : 100% х 60 дн. : 360 дн.)]	700	90-3	76
Вексель предъявлен к оплате векселедателю	66 000		008
На расчетный счет зачислен долг покупателя в связи с оплатой векселя	66 000	51	62-2
Включена в состав налоговых обязательств задолжен- ность бюджету по отложенному НДС с суммы дисконта	700	76	68

Таблица 2

Методика учета расчетов собственным векселем,
индоссируемым поставщиком третьему лицу

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспондирую- щие счета (суб- счета)
		Д-т	К-т
Отгружены товары покупателю	96 000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по отложенно- му НДС со стоимости проданных товаров	16 000	90-3	76
Получен вексель покупателя (векселедателя)	96 000	008
Отражен долг покупателя, обеспеченный вексе- лем	96 000	62-2	62-1
Вексель передан по индоссаменту подрядчику	96 000		008
Отражено погашение обязательств перед подряд- чиком	90 000	60-1	62-2
Отражена разница между суммой задолженности перед подрядчиком и суммой индоссированного векселя (операционный расход) (90 000 руб. - 96 000 руб.)	6 000	91-2	62-2
Индоссированный вексель принимается на заба- лансовый учет	96 000	009
Включена в состав налоговых обязательств за- долженность бюджету по отложенному НДС со стоимости проданных товаров	16 000	76	68

Пример 3. Организация "Гамма" (поставщик) отгрузила организации "Сигма" (покупатель) готовую продукцию стоимостью 120000 руб. (в том числе НДС 20000 руб.). Покупатель выдал поставщику процентный финансовый вексель номиналом 110000 руб., приобретенный ранее у банка, со сроком платежа на определенный день от предъявления. Сумма процентов, удержанных покупателем в свою пользу, составляет 5000 руб. Предъявленный к оплате вексель выкуплен банком через 90 дней за 127000 руб. Для целей налогообложения выручка от реализации продукции поставщиком признается в момент ее оплаты. Ставка рефинансирования ЦБ РФ в течение срока коммерческого кредита - 18%. Операции отражены в учете организации "Гамма" записями (табл.3).

Таблица 3

Методика учета расчетов векселем третьего лица,
оплачиваемым денежными средствами

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Отгружена продукция покупателю	120 000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по отло- женному НДС со стоимости проданной продук- ции	20 000	90-3	76
Получен финансовый вексель банка (третьего лица)	120 000	58-2	60-1
Произведен зачет взаимных требований и обязательств	120 000	60-1	62-1
Включена в состав налоговых обязательств задолженность бюджету по отложенному НДС	20 000	76	68
На расчетный счет зачислены деньги в связи с погашением банком векселя	127 000	51	91-1
Списана учетная стоимость погашенного век- селя	120 000	91-2	58-2
Начислена задолженность бюджету по НДС с суммы процентов, полученных продавцом	1 175	91-3	68
Отражен финансовый результат (операционная прибыль) от погашения векселя (127000 руб. - 120000 руб. - 1175 руб.)	5 825	91-9	99

Учет налогового вычета НДС
покупателем товаров (работ, услуг)

Покупатель товаров (работ, услуг), рассчитываясь векселем, выступает в роли векселедателя, или индоссанта. Сумма НДС, предъявленная ему к оплате поставщиком, подлежит отнесению на уменьшение обязательств перед бюджетом в соответствии с налоговым режимом вексельного обращения.

Выдача покупателем собственного векселя поставщику не свидетельствует о совершении платежа, с фактом которого налоговое законодательство связывает возможность учета в декларации уплаченного поставщику налога. Следовательно, принятие покупателем на себя денежного обязательства по векселю не может отождествляться с уплатой денежных средств (постановление Президиума Высшего Арбитражного суда РФ от 25.01.2000 N 4553/99).

Сумма НДС, причитающаяся векселедержателю, может быть принята векселедателем к налоговому вычету при соблюдении следующих условий:

товары (работы, услуги) поступили (приняты к учету);

товары (работы, услуги) приобретены для производства (продажи) товаров (работ, услуг), облагаемых НДС;

поступившие (принятые к учету) товары (работы, услуги) подлежат отнесению на издержки производства (издержки обращения);

сумма НДС указана в счете-фактуре;

сумма налога фактически уплачена поставщику.

При этом согласно п.46 Методических рекомендаций порядок предоставления налогового вычета зависит от конкретных условий сделки. Покупатель, использующий в расчетах собственный вексель (т.е. векселедатель), получает право на вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) в момент:

оплаты простого векселя денежными средствами как при наступлении срока платежа, так и при его досрочном погашении;

отгрузки (передачи) векселедержателю товаров (работ, услуг) (если данная форма оплаты предусмотрена договором);

погашения задолженности перед третьим лицом (плательщиком, домицилиантом, авалистом и др.), оплатившим переводной вексель;

оплаты переводного векселя самим векселедателем (если последний его акцептовал "на себя").

С момента выдачи и до оплаты собственный вексель выполняет функцию долговой расписки, содержащей безусловное обязательство векселедателя уплатить векселедержателю определенную денежную сумму. Согласно п.18 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию", утвержденного приказом Минфина РФ от 02.08.01 N 60н, информация об обеспечиваемой им кредиторской задолженности (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др., субсчет "Векселя выданные") должна отражаться с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов (дисконта). Вместе с тем допускается вариант оценки обязательств по векселю, предполагающий учет всех причитающихся к уплате процентов (дисконта) в составе расходов будущих периодов.

Сумма НДС, приходящегося на покупную стоимость приобретенных товаров (работ, услуг), отражается обособленно на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

После оплаты векселя обязательства покупателя погашаются, о чем делается следующая бухгалтерская запись:

Д-т сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др., субсч. "Векселя выданные",

К-т сч.51 "Расчетные счета", др. счетов учета денежных средств.

Одновременно производится вычет "входящего" НДС, на сумму которого делается запись:

Д-т сч.68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты с бюджетом по НДС",

К-т сч.19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

принята к вычету сумма "входящего" НДС.

Пример 4. Организация "Бета" получила от организации "Альфа" партию материалов и выдала ей от своего имени простой дисконтный вексель. Поставка материальных ценностей и расчеты векселем произведены на условиях, приведенных в примере 1. Согласно учетной политике оценка вексельных обязательств производится с учетом всех причитающихся к уплате процентов. Организация "Бета" отражает операции записями (табл.4).

Когда покупатель (индоссант) использует для расчетов вексель третьего лица, право на вычет сумм "входящего" НДС у него возникает в момент передачи векселя по индоссаменту при условии, что он ранее был получен в качестве оплаты за проданные товары (работы, услуги). В этом случае налог может быть принят к вычету только в пределах стоимости приобретенных (принятых к учету) товаров (работ, услуг), не превышающей стоимость товаров (работ, услуг), проданных индоссантом, за которые ранее получен вексель. Остальная сумма НДС подлежит списанию на операционные расходы.

Использование в расчетах за приобретаемые товары (работы, услуги) векселя третьего лица, полученного покупателем в обмен на собственные векселя, не дает ему право вычета суммы "входящего" НДС, поскольку отсутствует фактическая оплата собственного векселя денежными средствами.

Вексель третьего лица не является долговой распиской индоссанта. Следовательно, погашаемая посредством индоссамента кредиторская задолженность не должна предварительно обособляться на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и др., субсчет "Векселя выданные". По этой же причине поступившие товары (работы, услуги) покупателем принимаются к учету в сумме обязательств, вытекающих из договора, без НДС.

При отчуждении векселя третьего лица в пользу поставщика нередко возникают ситуации, когда вексельная сумма не совпадает с величиной кредиторской задолженности покупателя. Финансовый результат от таких операций отражается в бухгалтерском учете на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример 5. Организация "Микрон" отгрузила организации "Омега" готовую продукцию стоимостью 84000 руб. (в том числе НДС 14000 руб.). В обеспечение обязательств покупатель выдал поставщику товарный процентный вексель третьего лица на сумму 92000 руб. и сроком погашения по предъявлении. В этот же день организация "Микрон" приобрела у организации "Сигма" материалы на сумму 90000 руб. (в том числе НДС 15000 руб.) и рассчиталась за них полученным ранее векселем. Удержание процентов при индоссировании векселя не производилось. Для целей налогообложения выручка от реализации продукции организацией "Микрон" признается в момент ее оплаты. Приведенные операции будут отражаться организацией "Микрон" следующими записями (табл.5).

Если в качестве расчетного средства используется финансовый вексель третьего лица, ранее приобретенный за деньги, то принятие к вычету индоссантом сумм "входящего" НДС должно происходить в порядке, аналогичном тому, который применяется при расчетах товарными векселями третьих лиц. В данном случае сумма "входящего" НДС будет относиться на уменьшение налоговых обязательств перед бюджетом только в пределах фактически уплаченных денежных средств за такой вексель.

Особенности учета НДС при передаче встречного векселя

В ряде случаев покупатель (векселедатель), не имея возможности погасить в установленный срок ранее выданный вексель, реструктуризирует свою задолженность и передает поставщику (векселедержателю) новый (встречный) вексель. В этом случае каждый участник должен своевременно отразить в учете изменение своих обязательств перед бюджетом по НДС: первый - их уменьшение, второй - увеличение.

Покупатель принимает к вычету суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) в том отчетном периоде, в котором будет оплачен новый вексель. Указанное правило распространяется на любые встречные векселя - собственные и третьих лиц.

Поставщику в сложившейся ситуации надлежит руководствоваться подходами определения налоговой базы, рассмотренными выше.

Пример 6. Организация "Альфа" отгрузила организации "Бета" готовую продукцию стоимостью 180000 руб. (в том числе НДС 30000 руб.). Покупатель выдал поставщику от своего имени дисконтный вексель на сумму 198000 руб. со сроком платежа на определенный день (через 90 дней). По взаимному согласию сторон покупатель в установленный срок обменял поставщику предъявленный к оплате вексель на дисконтный вексель третьего лица номиналом 210000 руб. Последний в этот же день был передан по индоссаменту подрядчику - организации "Сигма" в счет погашения долга на ту же сумму. Согласно учетной политике оценка покупателем вексельных обязательств производится с учетом всех причитающихся к уплате процентов. Поставщик признает для целей налогообложения выручку от реализации продукции в момент ее отгрузки. Ставка рефинансирования ЦБ РФ - 18%. Операции отражены бухгалтерскими записями (табл.6).

При передаче индоссантом встречного векселя третьего лица осуществление налогового вычета сумм "входящего" НДС осложнено тем, что дата погашения этого векселя векселедателем заранее может быть неизвестна.

Таблица 4

Методика учета расчета собственным векселем,
оплачиваемым денежными средствами

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Оприходованы поступившие материалы: на стоимость материалов без НДС на сумму НДС	50 000 10 000	10-1 19-3	60-1 60-1
Выдан поставщику собственный вексель	66 000	009
Отражены обязательства перед поставщиком, обеспеченные векселем	60 000	60-1	60-2
Отражен дисконт по векселю (66000 руб. - 60000 руб.)	6 000	97	60-2
Вексель принят к оплате	66 000		009
С расчетного счета перечислен долг пос- тавщику в связи с оплатой векселя	66 000	60-2	51
Принята к вычету сумма НДС, относящаяся к поступившим и оплаченным материалам	10 000	68	19-3

Таблица 5

Методика учета расчетов векселем третьего лица,
индоссируемым поставщику

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Отгружена продукция покупателю	84 000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по отложенно- му НДС со стоимости проданной продукции	14 000	90-3	76
Получен вексель третьего лица	84 000	58-2	62-1
Оприходованы поступившие материалы: на стоимость материалов без НДС на сумму НДС	75 000 15 000	10-1 19-3	60-1 60-1
Передан поставщику по индоссаменту вексель третьего лица	84 000	91-2	58-2
Отражено погашение задолженности перед пос- тавщиком в связи с индоссированием векселя	90 000	60-1	91-1
Отражен финансовый результат (операционная прибыль) от индоссирования векселя (9 0000 руб. - 84000 руб.)	6 000	91-9	99
Индоссированный вексель принимается на забалансовый учет	92 000	009
Включена в состав налоговых обязательств за- долженность бюджету по отложенному НДС	14 000	76	68
Принята к вычету сумма НДС, относящаяся к поступившим и оплаченным материалам, в преде- лах стоимости отгруженной продукции (20% х 70000 руб. : 100 %)	14 000	68	19-3
Списана разница между НДС, предъявленным к получению, и "входящим" НДС (14 000 руб. - 15000 руб.)	1 000	91-2	19-3

Особенности учета НДС
при авансовых расчетах векселями

Использование векселя в хозяйственном обороте не ограничивается традиционными схемами расчетов. По условиям договора покупатель может выдать поставщику собственный вексель еще до отгрузки в его адрес товаров (выполнения работ, оказания услуг), т.е. в виде аванса. Правильное исчисление НДС здесь зависит, прежде всего, от момента включения суммы аванса, выданного в виде векселя, в налоговую базу.

Необходимым условием включения поставщиком (векселедержателем) суммы аванса в налоговую базу является фактическое зачисление денежных средств на банковский счет, либо их поступление в кассу. Поэтому при получении собственного векселя в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) у поставщика (векселедержателя) не возникает обязательств перед бюджетом по НДС (п.37.1 Методических рекомендаций).

Организации, определяющие выручку по оплате и получившие от покупателя в качестве аванса его собственный вексель, должны включать вексельную сумму в облагаемый НДС оборот при наступлении одного из следующих моментов:

погашение векселя денежными средствами;

продажа векселя;

передача векселя по индоссаменту в счет погашения кредиторской задолженности.

В последнем случае векселедержатель получает также право принять к вычету "входящий" НДС, относящийся к оплаченным товарам (работам, услугам).

Таблица 6

Методика учета расчетов
с использованием встречного векселя третьего лица

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспондиру- ющие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Поставщик (организация "Альфа")
Отгружена продукция покупателю	180000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по НДС со стоимо- сти проданной продукции	30000	90-3	68
Получен вексель векселедателя	198000	008
Отражен долг покупателя, обеспеченный векселем	180000	62-2	62-1
Включен в состав доходов от обычных видов деяте- льности дисконт по векселю (198000 руб. - 180000 руб.)	18000	62-2	90-1
Начислена задолженность бюджету по отложенному НДС с суммы дисконта	1650	90-3	76
Вексель предъявлен к оплате векселедателю	198000		008
Получен от покупателя встречный вексель третьего лица	198000	58-2	62-2
Включена в состав налоговых обязательств задол- женность бюджету по отложенному НДС с суммы дис- конта	1650	76	68
Передан подрядчику по индоссаменту вексель треть- его лица	198000	91-2	58-2
Отражено погашение задолженности перед подрядчи- ком в связи с индоссированием векселя	210000	60-1	91-1
Отражен финансовый результат (операционная при- быль) от индоссирования векселя (21 0000 руб. - 198000 руб.)	12000	91-9	99
Индоссированный вексель принимается на забалансо- вый учет	210000	009
Покупатель (организация "Бета")
Оприходованы поступившие материалы: на покупную стоимость материалов без НДС на сумму НДС	150000 30000	10-1 19-3	60-1 60-1
Выдан собственный вексель	198000	009
Отражены обязательства перед поставщиком, обеспе- ченные векселем	180000	60-1	60-2
Отражен дисконт по векселю (198 000 руб. - 180000 руб.)	18000	97	60-2
Принят собственный вексель, предъявленный постав- щиком к оплате	198000		009
Передан поставщику встречный вексель третьего ли- ца	210000	91-2	58-2
Отражено погашение задолженности по собственному векселю	198000	60-2	91-1
Отражен финансовый результат (операционный убы- ток) от передачи встречного векселя (198000 руб. - 210000 руб.)	12000	99	91-9
Индоссированный вексель принимается на забалансо- вый учет	210000	009

В свою очередь, векселедатель сможет произвести вычет сумм налога только после поступления (принятия к учету) товаров (работ, услуг) и погашения собственного векселя денежными средствами.

Для формирования информации об авансовых обязательствах по векселю стороны могут использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Вексельные авансы". Счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" не применяются, поскольку они предназначены только для учета денежных авансов.

Пример 7. В марте организация "Гамма" (поставщик) получила от организации "Дельта" (покупатель) ее собственный дисконтный вексель на сумму 78000руб. в качестве аванса под предстоящую поставку товаров. Оплата векселя произведена в апреле (через 30 дней с момента получения векселя), а отгрузка товаров покупателю - в мае. Стоимость товаров составляет 72000 руб. (в том числе НДС 12000 руб.). Согласно учетной политике оценка вексельных обязательств покупателем производится с учетом всех причитающихся к уплате процентов. Поставщик признает для целей налогообложения выручку от реализации товаров в момент их оплаты. Ставка рефинансирования ЦБ РФ - 18%. Операции отражены записями (табл.7).

Данные табл.7 показывают, что у поставщика (организации "Гамма") обязательства перед бюджетом по НДС возникают в апреле- в момент погашения векселя. Покупатель (организация "Дельта") получает право на вычет налога в мае, т.е. после оплаты векселя и оприходования поступивших товаров.

Рассмотренный порядок исчисления и вычета НДС полностью распространяется на авансовые расчеты, производимые между поставщиком и покупателем с помощью векселей третьих лиц.

Таблица 7

Методика учета авансовых расчетов собственным векселем

Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонди- рующие счета (субсчета)
		Д-т	К-т
Поставщик (организация "Гамма")
Получен вексель векселедателя в качестве аванса под предстоящую поставку товаров	78 000	008
Отражено обязательство по полученному вексельному авансу	78 000	62-2	76
Авансовый вексель предъявлен к оплате векселедателю	78 000		008
На расчетный счет поступила оплата по векселю	78 000	51	62-2
Отражено обязательство по денежному авансу, обусло- вленное оплатой векселя	78 000	76	62-1
Начислена задолженность бюджету по НДС с суммы де- нежного аванса (20% х 100% : 120% х 78000 руб.)	13 000	62-1	68
С расчетного счета перечислена задолженность бюдже- ту по НДС	13 000	68	51
Восстановлено авансовое обязательство в связи с от- грузкой покупателю товаров	13 000	68	62-1
Отражена выручка в связи с отгрузкой товаров поку- пателю (72000 руб. + 6000 руб.)	78 000	62-1	90-1
Начислена задолженность бюджету по НДС со стоимости отгруженных товаров и суммы дисконта по векселю	12 280	90-3	68
Покупатель (организация "Дельта")
Выдан собственный вексель в качестве аванса под предстоящую поставку товаров	78 000	009
Отражена задолженность по выданному вексельному авансу	78 000	76	60-2
Принят к оплате авансовый вексель, предъявленный векселедержателем	78 000		009
С расчетного счета произведена оплата авансового векселя	78 000	60-2	51
Отражена задолженность по денежному авансу, обусло- вленная оплатой векселя	78 000	60-1	76
Оприходованы поступившие товары: на покупную стоимость товаров без НДС на сумму НДС	60 000 12 000	41-1 19-3	60-1 60-1
Отражен дисконт по векселю (78000 руб. - 72000 руб.)	6 000	97	60-1
Принята к вычету сумма НДС, относящаяся к оплачен- ным и поступившим товарам	12 000	68	19-3

В.Н. Жуков,

зав. кафедрой бухгалтерского учета и финансов

Института международного бизнес образования

"Бухгалтерский учет", N 11, июнь 2003 г.