Вопрос: Основным видом деятельности МУПа является водоснабжение, а также выполнение функций заказчика-застройщика объектов водоснабжения за счет средств инвесторов - частных фирм, которые хотят на своих территориях построить объекты ВКХ. Средства перечисляются МУПу на специальный банковский счет. По мере ввода в эксплуатацию МУП принимает объекты в хозяйственное ведение и ставит на баланс. Правильно ли, что поскольку объекты строятся за счет частных фирм, то при получении от них средств у МУПа возникает доход? Нужно ли уплачивать НДС с этих сумм? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 37, сентябрь 2003 г.)

Основным видом деятельности нашего МУПа является водоснабжение. Также мы выполняем функции заказчика-застройщика объектов водоснабжения за счет средств, поступающих от инвесторов на развитие водопроводно-канализационного хозяйства (ВКХ). Инвесторы - это частные фирмы, которые хотят на своих территориях построить объекты ВКХ. Они заключают с администрацией города договоры о выделении мощностей по водоснабжению и канализации, а средства за запрашиваемую мощность перечисляют МУПу на специальный банковский счет. Мы расходуем эти средства строго по назначению. Строящиеся объекты инвесторы не берут на баланс, поэтому по мере ввода в эксплуатацию МУП принимает их в хозяйственное ведение и ставит на баланс.

Правильно ли мы понимаем, что поскольку объекты строятся за счет частных фирм, то при получении от них средств у МУПа возникает доход в налоговом и бухгалтерском учете (отражается по кредиту счета 91)? Нужно ли уплачивать НДС с этих сумм?

Это не так. Проанализируем некоторые нормы об унитарных предприятиях и о праве хозяйственного ведения.

Унитарным предприятием признается коммерческая организация, не наделенная правом собственности на закрепленное за ней имущество. В форме унитарных предприятий могут быть созданы только государственные (ГУПы) и муниципальные (МУПы) предприятия (п.1 ст.113 ГК РФ). Имущество МУПа находится в муниципальной собственности и принадлежит ему на праве хозяйственного ведения или оперативного управления (п.2 ст.113 ГК РФ).

Согласно п.2 ст.299 ГК РФ доходы от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении, а также имущество, приобретенное унитарным предприятием по договору или иным основаниям, поступают в хозяйственное ведение предприятия в порядке, установленном ГК РФ, другими законами и иными правовыми актами для приобретения права собственности.

Обратите внимание! Уставы унитарных предприятий до 1 июля 2003 г. должны были быть приведены в соответствие с нормами Федерального закона от 14 ноября 2002 г. N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (далее - Закон N 161-ФЗ). Впредь до приведения законов и иных нормативных правовых актов, а также уставов унитарных предприятий в соответствие с указанным Федеральным законом они применяются в части, не противоречащей ему (ст.37 Закона N 161-ФЗ).

В соответствии с п.1 ст.2 Закона N 161-ФЗ имущество унитарного предприятия принадлежит на праве собственности Российской Федерации, субъекту РФ или муниципальному образованию. От имени муниципального образования права собственника имущества МУПа осуществляют органы местного самоуправления в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов.

Унитарное предприятие может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Однако имущество унитарного предприятия является неделимым и не может быть распределено по вкладам (долям, паям), в том числе между работниками УП.

Имущество унитарного предприятия формируется за счет:

имущества, закрепленного за УП на праве хозяйственного ведения или оперативного управления собственником этого имущества;

доходов УП от его деятельности;

иных не противоречащих законодательству источников (п.1 ст.11 Закона N 161-ФЗ).

Право хозяйственного ведения возникает у унитарного предприятия на движимое имущество - с момента передачи вещи (п.2 ст.11 Закона N 161-ФЗ), а на недвижимое имущество - с момента госрегистрации этого права (п.1 ст.131 ГК РФ, п.1 ст.2 ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").

УП не вправе распоряжаться принадлежащим ему недвижимым имуществом без согласия собственника имущества. А движимым имуществом УП может распоряжаться только в пределах, не лишающих его возможности осуществлять уставную деятельность (п.2 ст.295 ГК РФ, п.2, 3 ст.18 Закона N 161-ФЗ).

Теперь можно сделать некоторые выводы. Право хозяйственного ведения сохраняется за унитарным предприятием только в пределах государственной или муниципальной собственности. Собственником передаваемых в хозяйственное ведение МУПу объектов может быть только муниципальное образование в лице местной администрации и комитета по управлению муниципальным имуществом (КУМИ).

Таким образом, независимо от того, кто финансирует строительство объектов ВКХ (муниципалитет, РФ, субъект РФ, предприниматели или организации), эти объекты могут передаваться МУПу в хозяйственное ведение только по распоряжению их собственника - муниципального образования (МО). По мнению автора, в данной ситуации инвестором строительства фактически является городская администрация, по распоряжению которой средства перечисляются на специальный счет МУПа. В этой связи у МУПа, являющегося заказчиком-застройщиком, порядок бухгалтерского учета строительства, включая получение средств, не зависит от уровня финансирования (федеральное, субъекта РФ, муниципальное, коммерческих организаций). Тонкости финансирования отражаются в бюджетном бухгалтерском учете КУМИ, а не в учете МУПа.

Полученные средства (за исключением суммы на содержание заказчика-застройщика) являются целевым финансированием (подп."г" п.3.1.8 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций).

Налоговая база по НДС при реализации товаров (работ, услуг) определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) (подп.1 п.1 ст.162 НК РФ). Средства целевого финансирования не рассматриваются как платежи, связанные с реализацией, и в налоговую базу по НДС у заказчика-застройщика не включаются. Кроме того, не признается объектом налогообложения передача на безвозмездной основе объектов основных средств государственным и муниципальным унитарным предприятиям (подп.5 п.2 ст.146 НК РФ).

В то же время с суммы полученного от инвестора аванса в части сметной стоимости услуг заказчика-застройщика по организации строительства НДС должен быть уплачен в бюджет.

Пример

МУПу на специальный счет перечислены средства целевого финансирования на строительство объекта ВКХ: 400 000 руб. - от частных фирм; 300 000 руб. - из местного бюджета.

В учете МУПа (заказчика-застройщика) при получении средств делаются проводки:

Д-т сч.55 К-т сч.86 - 400 000 руб. - поступление средств на развитие ВКХ сразу на счет заказчика-застройщика от частных фирм по распоряжению городской администрации

Д-т сч.55 К-т сч.86 - 300 000 руб. - поступление средств местного бюджета на счет заказчика-застройщика

Д-т сч.86 К-т сч.62 - 90 000 руб. - выделение суммы аванса за услуги заказчика-застройщика по организации строительства из общей суммы (на основании сметы на строительство). Оставшиеся средства в размере 610 000 руб. (700 000 руб. - 90 000 руб.) признаются целевым финансированием строительства

Д-т сч.62 К-т сч.68-2 - 15 000 руб. (90 000 руб. х 20% : 120%) - выделен НДС из аванса за услуги заказчика-застройщика

Д-т сч.68-2 К-т сч.55 - 15 000 руб. - НДС перечислен в бюджет.

Отметим, что при определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное и использованное налогоплательщиком по назначению, определенному источником финансирования. В частности, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов (подп.14 п.1 ст.251 НК РФ).

При этом налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета указанные средства подлежат налогообложению с даты их получения.

И. Макалкин,

эксперт "БП"

1 сентября 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 37, сентябрь 2003 г.