Определение постоянных и временных разниц по основным средствам при исчислении налога на прибыль (Е.С. Вылкова, И.Е. Астапова, "Налоговый вестник", N 8, август 2003 г.)

Определение постоянных и временных разниц по основным средствам
при исчислении налога на прибыль

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 год применяются нормы Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н, согласно которому разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц. Перечень постоянных и временных разниц, приведенный в ПБУ 18/02, является открытым, так как указывает на прочие аналогичные различия. Поэтому важно сравнить налоговое и бухгалтерское законодательства в части положений, ведущих к возникновению постоянных и временных разниц.

Авторы провели такое сравнение в нижеприведенных таблицах по основным средствам и нематериальным активам. Для наглядности отличия в налоговом и бухгалтерском учете подчеркнуты и жирным шрифтом указано на возможность возникновения соответствующих разниц.

Сравнение главы 25 НК РФ*(1) с ПБУ 6/01 *(2)

Таблица 1

НК РФ	ПБУ 6/01	Комментарии
Амортизируемым имущест- вом признаются имущест- во, результаты интел- лектуальной деятельнос- ти и иные объекты ин- теллектуальной собст- венности, которые на- ходятся у налогоплате- льщика на праве собст- венности, используются им для извлечения дохо- да и стоимость которых погашается путем начис- ления амортизации (п.1 ст.256 НК РФ)		НК РФ введено определе- ние амортизируемого имущества
Амортизируемым имущест- вом признается имущест- во со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначаль- ной стоимостью более 10 000 руб. (п.1 ст.256 НК РФ)		В НК РФ определены срок полезного использования имущества для его отне- сения к амортизируемому и первоначальная стои- мость этого имущества
Амортизируемое имущест- во, полученное унитар- ным предприятием от собственника унитарного предприятия в оператив- ное управление или хо- зяйственное ведение, подлежит амортизации у данного унитарного предприятия в порядке, установленном НК РФ (п.1 ст.256 НК РФ)		Специфика бухгалтерско- го учета унитарных предприятий в ПБУ 6/01 не оговаривается. Воз- можно возникновение пе- речисляемых ниже посто- янных и временных раз- ниц
Не подлежат амортизации земля и иные объекты природопользования (во- да, недра и другие при- родные ресурсы), а так- же материально-произ- водственные запасы, то- вары, объекты незавер- шенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инс- трументы срочных сделок (в том числе форвард- ные, фьючерсные конт- ракты, опционы) (п.2 ст.256 НК РФ)	Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительс- кие свойства которых с течением времени не из- меняются (земельные участки и объекты при- родопользования) (п.17 ПБУ 6/01, п.48 Положе- ния по ведению бухгал- терского учета и бух- галтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1999 N 34н)	В части неначисления амортизации на земель- ные участки и объекты природопользования НК РФ не отличается от ПБУ 6/01. НК РФ добавляет к неа- мортизируемому имущест- ву: - материально-производ- ственные запасы; - товары; - объекты незавершенно- го капитального строи- тельства; - ценные бумаги; - финансовые инструмен- ты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы). Поэтому могут возникать постоянные разницы
Не подлежат амортизации следующие виды аморти- зируемого имущества (п.2 ст.256 НК РФ): 1) имущество бюджетных организаций, за исклю- чением имущества, при- обретенного в связи с осуществлением предпри- нимательской деятель- ности и используемого для осуществления такой деятельности (п.2 ст. 256 НК РФ)	ПБУ 6/01 не устанавли- вает для бюджетных уч- реждений правила форми- рования в бухгалтерском учете информации об основных средствах (п.1 ПБУ 6/01)
2) имущество некоммер- ческих организаций, по- лученное в качестве це- левых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступ- лений и используемое для осуществления не- коммерческой деятель- ности (п.2 ст.256 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
3) имущество, приобре- тенное (созданное) с использованием бюджет- ных средств целевого финансирования. Указан- ная норма не применяет- ся в отношении имущест- ва, полученного нало- гоплательщиком при при- ватизации (п.2 ст.256 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
4) объекты внешнего благоустройства (объек- ты лесного хозяйства, объекты дорожного хо- зяйства, сооружение ко- торых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специа- лизированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты (п.2 ст.256 НК РФ)	Амортизация не начисля- ется по объектам внеш- него благоустройства и другим аналогичным объ- ектам (лесного хозяйст- ва, дорожного хозяйст- ва, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.д.). По вышеуказанным объектам основных средств неком- мерческих организаций производится начисление износа в конце отчетно- го года по установлен- ным нормам амортизаци- онных отчислений. Движение сумм износа по вышеприведенным объек- там учитывается на от- дельном забалансовом счете (п.17 ПБУ 6/01)	В НК РФ введено опреде- ление объектов дорожно- го хозяйства, предус- матривающее, что их сооружение может осу- ществляться с привлече- нием источников бюджет- ного или иного анало- гичного целевого финан- сирования. Возможно возникновение постоян- ных разниц. В бухгал- терском учете специфика амортизационных отчис- лений в некоммерческих организациях может при- водить к возникновению постоянных и временных разниц.
5) продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомаш- ненные дикие животные (за исключением рабоче- го скота) (п.2 ст.256 НК РФ)	Амортизация не начисля- ется по продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достиг- шим эксплуатационного возраста. По вышеука- занным объектам основ- ных средств некоммер- ческих организаций про- изводится начисление износа в конце отчетно- го года по установлен- ным нормам амортизаци- онных отчислений. Дви- жение сумм износа по данным объектам учиты- вается на отдельном за- балансовом счете (п.17 ПБУ 6/01)	В НК РФ отсутствует положение о том, что многолетние насаждения не амортизируются, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц. В отличие от ПБУ 6/01 НК РФ предпо- лагает начисление амор- тизационных отчислений по рабочему скоту, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц.
6) приобретенные изда- ния (книги, брошюры и иные подобные объекты), произведения искусства. При этом стоимость при- обретенных изданий и иных подобных объектов, за исключением произве- дений искусства, вклю- чается в состав прочих расходов, связанных с производством и реали- зацией, в полной сумме в момент приобретения указанных объектов (подпункт 6 п.2 ст.256 НК РФ)	Объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лими- та, установленного в учетной политике исходя из технологических осо- бенностей, а также при- обретенные книги, бро- шюры и тому подобные издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию. В це- лях обеспечения сохран- ности этих объектов в производстве или при эксплуатации в органи- зации должен быть орга- низован надлежащий кон- троль за их движением (п.18 ПБУ 6/01)	НК РФ ввел в качестве имущества, не подлежа- щего амортизации, про- изведения искусства, что может приводить к возникновению постоян- ных разниц. В налоговом учете стоимость пере- численных объектов включается в состав прочих расходов, свя- занных с производством и реализацией, в полной сумме в момент приобре- тения указанных объек- тов. В бухгалтерском учете стоимость вышеу- казанных объектов спи- сывается на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию, что может приводить к возникновению временных разниц
7) имущество, приобре- тенное (созданное) за счет средств, поступив- ших в соответствии с подпунктами 14, 19, 22, 23 п.1 ст.251 НК РФ, а также имущество, ука- занное в подпунктах 6 и 7 п.1 ст.251 НК РФ (п.2 ст.256 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
	Амортизация не начис- ляется по объектам жи- лищного фонда (жилые дома, общежития, квар- тиры и др.) (п.17 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц
Из состава амортизируе- емого имущества исклю- чаются основные средс- тва (п.3 ст.256 НК РФ):	ПБУ 6/01 не применяется в отношении (п.3 ПБУ 6/01): машин, оборудования и иных аналогичных пред- метов, числящихся как готовые изделия на складах организаций-из- готовителей, как товары - на складах организа- ций, осуществляющих торговую деятельность (п.3 ПБУ 6/01)	В НК РФ не содержится указания об исключении этих объектов из соста- ва амортизируемого иму- щества, что может при- водить к возникновению постоянных разниц
	предметов, сданных в монтаж или подлежащих монтажу, находящихся в пути (п.3 ПБУ 6/01)	В НК РФ не содержится указания об исключении этих объектов из соста- ва амортизируемого иму- щества, что может при- водить к возникновению постоянных разниц (см. примечание к п.2 ст.256 НК РФ)
	капитальных и финансо- вых вложений (п.3 ПБУ 6/01)	В НК РФ не содержится указания об исключении этих объектов из соста- ва амортизируемого иму- щества, что может при- водить к возникновению постоянных разниц (см. примечание к п.2 ст.256 НК РФ)
- переданные (получен- ные) по договорам в безвозмездное пользова- ние (п.3 ст.256 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
- переведенные по реше- нию руководства органи- зации на консервацию продолжительностью свы- ше трех месяцев (п.3 ст.256 НК РФ)	В течение срока полез- ного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчис- лений не приостанавли- вается, кроме случаев его перевода по решению руководителя организа- ции на консервацию на срок более трех месяцев (п.23 ПБУ 6/01),	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
- находящиеся по реше- нию руководства органи- зации на реконструкции и модернизации продол- жительностью свыше 12 месяцев (п.3 ст.256 НК РФ)	а также в период вос- становления объекта, продолжительность кото- рого превышает 12 меся- цев. Восстановление объекта основных средств может осуществ- ляться посредством ре- монта, модернизации и реконструкции (п.23, 26 ПБУ 6/01)	В НК РФ нет упоминания о ремонте, что может приводить к возникнове- нию постоянных разниц
При расконсервации объ- екта основных средств амортизация по нему на- числяется в порядке, действовавшем до момен- та его консервации, а срок полезного исполь- зования продлевается на период нахождения объ- екта основных средств на консервации (п.3 ст.256 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
Под основными средства- ми в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества (п.1 ст.257 НК РФ),	Для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве ос- новных средств необхо- димо единовременное вы- полнение следующих ус- ловий (п.4 ПБУ 6/01):
	использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжи- тельностью свыше 12 ме- сяцев или обычного опе- рационного цикла, если он превышает 12 месяцев (п.4 ПБУ 6/01)	В НК РФ не применяется понятие обычного опера- ционного цикла, что мо- жет приводить к возник- новению временных раз- ниц
используемого в качест- ве средств труда для производства и реализа- ции товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления ор- ганизацией	использование в произ- водстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд ор- ганизации (п.4 ПБУ 6/01)
	организацией не предпо- лагается последующая перепродажа данных ак- тивов (п.4 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию временных разниц
	способность приносить организации экономичес- кие выгоды (доход) в будущем (п.4 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует
	Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспо- соблениями и принадлеж- ностями или отдельный конструктивно обособ- ленный предмет, пред- назначенный для выпол- нения определенных са- мостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназ- наченный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспо- собления и принадлеж- ности, общее управле- ние, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта несколь- ких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный ин- вентарный объект. Объ- ект основных средств, находящийся в собствен- ности двух или несколь- ких организаций, отра- жается каждой организа- цией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собствен- ности (п.6 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию постоянных и вре- менных разниц
	К основным средствам относятся здания, соо- ружения, рабочие и си- ловые машины и оборудо- вание, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислите- льная техника, транс- портные средства, инст- рументы, производствен- ный и хозяйственный ин- вентарь и принадлежнос- ти, рабочий, продуктив- ный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные до- роги и прочие соответс- твующие объекты. В составе основных средств учитываются также капитальные вло- жения на коренное улуч- шение земель (осушите- льные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные уча- стки, объекты природо- пользования (вода, нед- ра и другие природные ресурсы) (п.5 ПБУ 6/01)	В НК РФ данная детали- зация отсутствует (см. комментарии к ст.256 НК РФ)
Первоначальная стои- мость основного средст- ва определяется как сумма расходов (п.1 ст.257 НК РФ)	Первоначальной стоимос- тью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фак- тических затрат органи- зации (п.8 ПБУ 6/01)	В НК РФ термин "факти- ческие затраты" заменен на слово "расходы"
на его приобретение (а в случае, если основное средство получено нало- гоплательщиком безвоз- мездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответст- вии с п.8 ст.250 НК РФ) (п.1 ст.257 НК РФ)	на приобретение (п.8 ПБУ 6/01)	В НК РФ имеется специ- фика оценки имущества, полученного безвозмезд- но, что может приводить к возникновению посто- янных и временных разниц
сооружение (п.1 ст.257 НК РФ)	сооружение (п.8 ПБУ 6/01)	Нет различий в налого- вом и бухгалтерском учете
изготовление (п.1 ст.257 НК РФ)	изготовление (п.8 ПБУ 6/01)	Нет различий в налого- вом и бухгалтерском учете
доставку (п.1 ст.257 НК РФ)	на доставку объектов (п.12 ПБУ 6/01)	Нет различий в налого- вом и бухгалтерском учете
доведение до состояния, в котором оно пригодно использования (п.1 ст.257 НК РФ)	для приведение их в состояние, пригодное для использования (п.12 ПБУ 6/01)	Нет различий в налого- вом и бухгалтерском учете
за исключением сумм на- логов, подлежащих выче- ту или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п.1 ст.257 НК РФ)	за исключением НДС и иных возмещаемых нало- гов (кроме случаев, предусмотренных законо- дательством Российской Федерации) (п.8 ПБУ 6/01)	В НК РФ предусмотрено исключение налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом, что может приводить к возникновению временных разниц
	Капитальные вложения в многолетние насаждения, на коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме зат- рат, относящихся к при- нятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комп- лекса работ (п.13 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию постоянных и вре- менных разниц
	Фактическими затратами на приобретение, соору- жение и изготовление основных средств являю- тся: суммы, уплачиваемые в соответствии с догово- ром поставщику (продав- цу); суммы, уплачиваемые ор- ганизациям за осуществ- ление работ по договору строительного подряда и иным договорам; суммы, уплачиваемые ор- ганизациям за информа- ционные и консультаци- онные услуги, связанные с приобретением основ- ных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств; таможенные пошлины; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения, уплачи- ваемые посреднической организации, через ко- торую приобретен объект основных средств; иные затраты, непосред- ственно связанные с приобретением, сооруже- нием и изготовлением объекта основных средств. В частности, начислен- ные до принятия объекта основных средств к бухгалтерскому учету проценты по заемным средствам, если они привлечены для приобре- тения, сооружения или изготовления этого объекта. Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увели- чиваются) с учетом сум- мовых разниц, возникаю- щих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквива- лентной сумме в иност- ранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей пони- мается разница между рублевой оценкой выра- женной в иностранной валюте (условных денеж- ных единицах) кредитор- ской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолжен- ности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения (п.8 ПБУ 6/01)	В НК РФ отсутствует детальное описание, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц в результате расхождений подходов к формированию расходов и затрат в на- логовом и бухгалтерском учете
	Не включаются в факти- ческие затраты на при- обретение, сооружение или изготовление основ- ных средств общехозяйс- твенные и иные анало- гичные расходы, кроме случаев, когда они не- посредственно связаны с приобретением, сооруже- нием или изготовлением основных средств (п.8 ПБУ 6/01)	В НК РФ не детализиро- вано, что может приво- дить к возникновению постоянных и временных разниц в результате расхождений подходов к формированию расходов и затрат в налоговом и бухгалтерском учете
Первоначальной стоимос- тью имущества, являюще- гося предметом лизинга, признается сумма расхо- дов лизингодателя на его приобретение, соо- ружение, доставку, из- готовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для испо- льзования, за исключе- нием сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц в результате расхождений подходов к формированию расходов и затрат в на- логовом и бухгалтерском учете
Восстановительная стои- мость амортизируемых основных средств, при- обретенных (созданных) до вступления в силу главы 25 НК РФ, опреде- ляется как их первона- чальная стоимость с учетом проведенных пе- реоценок до даты вступ- ления настоящей главы Кодекса в силу (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ
При определении восста- новительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 НК РФ учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплате- льщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтер- ском учете налогоплате- льщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышаю- щем 30% от восстанови- тельной стоимости соот- ветствующих объектов основных средств, отра- женных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведен- ной по решению налогоп- лательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплате- льщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплате- льщика в целях налого- обложения. В аналогич- ном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая перео- ценка сумм амортизации (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
При проведении налого- плательщиком в последу- ющих отчетных (налого- вых) периодах после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложе- ния, и не принимается при определении восста- новительной стоимости амортизируемого имущес- тва и при начислении амортизации, учитывае- мым для целей налогооб- ложения в соответствии с главой 25 НК РФ (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных раз- ниц
Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу главы 25 НК РФ, определяется как разни- ца между восстановите- льной стоимостью таких основных средств и сум- мой амортизации, опре- деленных в порядке, ус- тановленном абзацем пя- тым п.1 ст.257 Кодекса (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц (через механизм амортизации)
Остаточная стоимость основных средств, вве- денных в эксплуатацию после вступления в силу главы 25 НК РФ, опреде- ляется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой на- численной за период эксплуатации амортиза- ции (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц (через механизм амортизации)
При использовании нало- гоплательщиком объектов основных средств собст- венного производства первоначальная стои- мость таких объектов определяется как стои- мость готовой продук- ции, исчисленная в со- ответствии с п.2 ст.319 НК РФ, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами (п.1 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц
	Первоначальной стои- мостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредите- лями (участниками) ор- ганизации, если иное не предусмотрен законода- тельством Российской Федерации (п.9 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию постоянных и вре- менных разниц
	Первоначальной стои- мостью основных средств, полученных ор- ганизацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгал- терскому учету (п.10 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию постоянных и вре- менных разниц (через механизм амортизации)
	Первоначальной стои- мостью основных средств, полученных по договорам, предусматри- вающим исполнение обя- зательств (оплату) не- денежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанав- ливается исходя из це- ны, по которой в срав- нимых обстоятельствах обычно организация оп- ределяет стоимость ана- логичных ценностей. При невозможности устано- вить стоимость ценнос- тей, переданных или подлежащих передаче ор- ганизацией, стоимость основных средств, полу- ченных организацией по договорам, предусматри- вающим исполнение обя- зательств (оплату) не- денежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельст- вах приобретаются ана- логичные объекты основ- ных средств (п.11 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию постоянных и вре- менных разниц (через механизм амортизации)
Первоначальная стои- мость основных средств изменяется в случаях (п.2 ст.257 НК РФ):	Изменение первоначаль- ной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерско- му учету, допускается в случаях (п.14 ПБУ 6/01):
достройки (п.2 ст.257 НК РФ)	достройки (п.14 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
дооборудования (п.2 ст. 257 НК РФ)	дооборудования (п.14 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
реконструкции (п.2 ст. 257 НК РФ)	реконструкции (п.14 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
модернизации (п.2 ст. 257 НК РФ)	модернизации (п.14 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
технического перевоору- жения (п.2 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц (через механизм амортизации)
частичной ликвидации соответствующих объек- тов (п.2 ст.257 НК РФ)	частичной ликвидации объектов основных средств (п.14 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
по иным аналогичным ос- нованиям (п.2 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц (через механизм амортизации)
	переоценки объектов основных средств (п.14 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует (см. ком- ментарии, ранее сделан- ные по налоговому учету и приводимые ниже по бухгалтерскому учету)
К работам по достройке, дооборудованию, модер- низации относятся рабо- ты, вызванные изменени- ем технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повы- шенными нагрузками и (или) другими новыми качествами (п.2 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ
В целях главы 25 НК РФ к реконструкции отно- сится переустройство существующих объектов основных средств, свя- занное с совершенство- ванием производства и повышением его технико- экономических показате- лей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в це- лях увеличения произ- водственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции (п.2 ст.257 НК РФ)		Введено НК РФ
К техническому перевоо- ружению относится комп- лекс мероприятий по по- вышению технико-эконо- мических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения пере- довой техники и техно- логии, механизации и автоматизации производ- ства, модернизации и замены морально уста- ревшего и физически из- ношенного оборудования новым, более производи- тельным (п.2 ст.257 НК РФ). Амортизируемое имущество распределяет- ся по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезно- го использования (п.1 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
Сроком полезного испо- льзования признается период, в течение кото- рого объект основных средств служит для вы- полнения целей деятель- ности налогоплательщика (п.1 ст.258 НК РФ)	Сроком полезного испо- льзования является пе- риод, в течение которо- го использование объек- та основных средств приносит экономические выгоды (доход) органи- зации. Для отдельных групп основных средств срок полезного исполь- зования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выраже- нии), ожидаемого к по- лучению в результате использования этого объекта (п.4 ПБУ 6/01)	В НК РФ и ПБУ 6/01 по-разному определяется срок полезного исполь- зования основных средств, что может при- водить к возникновению постоянных и временных разниц
Срок полезного исполь- зования определяется налогоплательщиком са- мостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта аморти- зируемого имущества в соответствии с положе- ниями ст.258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, ут- верждаемой Правительст- вом РФ (п.1 ст.258 НК РФ)	Срок полезного исполь- зования объекта основ- ных средств определяет- ся организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету п.20 ПБУ 6/01)	Согласно НК РФ срок полезного использования определяется на дату ввода объекта в эксплу- атацию, а в соответст- вии с ПБУ 6/01 - при принятии объекта к бухгалтерскому учету, что может приводить к возникновению постоян- ных и временных разниц
Налогоплательщик вправе увеличить срок полезно- го использования объек- та основных средств после даты его ввода в эксплуатацию в случае, если после реконструк- ции, модернизации или технического перевоору- жения такого объекта произошло увеличение срока его полезного использования. При этом увеличение срока полез- ного использования ос- новных средств может быть осуществлено в пределах сроков, уста- новленных для той амор- тизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство (п.1 ст.258 НК РФ)	В случаях улучшения (повышения) первонача- льно принятых норматив- ных показателей функци- онирования объекта ос- новных средств в резу- льтате проведенной ре- конструкции или модер- низации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту (п.20 ПБУ 6/01)	В ПБУ 6/01 не упомина- ется техническое пере- вооружение. В налоговом учете срок полезного использования объекта основных средств может увеличиваться в преде- лах сроков, установлен- ных для той амортизаци- онной группы, в которую такое основное средство ранее было включено. В бухгалтерском учете срок полезного исполь- зования объекта основ- ных средств может уве- личиваться в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объек- та основных средств. Все это может приводить к возникновению посто- янных и временных раз- ниц
Если в результате ре- конструкции, модерниза- ции или технического перевооружения объекта основных средств не произошло увеличение срока его полезного ис- пользования, налогопла- тельщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полез- ного использования (п.1 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению постоянных и временных разниц
	Определение срока по- лезного использования объекта основных средств производится исходя из (п.20 ПБУ 6/01):
	ожидаемого срока испо- льзования этого объекта в соответствии с ожида- емой производительнос- тью или мощностью (п.20 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию временных разниц
	ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), ес- тественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведе- ния ремонта (п.20 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию временных разниц
----------------------- Амортизируемые основные средства (имущество) объединяются в следую- щие амортизационные группы (п.3 ст.258 НК РФ):	нормативно-правовых и других ограничений ис- пользования этого объекта (например, срок аренды) (п.20 ПБУ 6/01)	В НК РФ это положение отсутствует, что может приводить к возникнове- нию временных разниц
		Введено НК РФ (см. ни- жеприводимые коммента- рии по амортизационной политике)
первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
вторая группа - имущес- тво со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включите- льно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
третья группа - имущес- тво со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включите- льно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
четвертая группа - иму- щество со сроком полез- ного использования свы- ше 5 лет до 7 лет включительно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
пятая группа - имущест- во со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включите- льно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
шестая группа - имущес- тво со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включите- льно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
седьмая группа - иму- щество со сроком полез- ного использования свы- ше 15 лет до 20 лет включительно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
восьмая группа - иму- щество со сроком полез- ного использования свы- ше 20 лет до 25 лет включительно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
девятая группа - иму- щество со сроком полез- ного использования свы- ше 25 лет до 30 лет включительно (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
десятая группа - иму- щество со сроком полез- ного использования свы- ше 30 лет (п.3 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правитель- ством РФ (п.4 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ
Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизацион- ных группах, срок по- лезного использования устанавливается нало- гоплательщиком в соот- ветствии с техническими условиями или рекомен- дациями организаций-из- готовителей (п.5 ст.258 НК РФ)
В целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущест- во принимается на учет по первоначальной стои- мости, определяемой в соответствии со ст.257 настоящего с Кодекса, если иное не предусмот- рено настоящей главой Кодекса (п.6 ст.258 НК РФ)	Основные средства при- нимаются к бухгалтерс- кому учету по первона- чальной стоимости (п.7 ПБУ 6/01)	Нет различий между на- логовым и бухгалтерским учетом
Имущество, полученное (переданное) в финансо- вую аренду по договору финансовой аренды (до- говору лизинга), вклю- чается в соответствую- щую амортизационную группу той стороной, у которой данное имущест- во должно учитываться в соответствии с условия- ми договора финансовой аренды (договора лизин- га) (п.7 ст.258 НК РФ)
Основные средства, пра- ва на которые подлежат государственной регист- рации в соответствии с законодательством Рос- сийской Федерации, включаются в состав соответствующей аморти- зационной группы с мо- мента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п.8 ст.258 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению временных раз- ниц
В целях главы 25 НК РФ налогоплательщики на- числяют амортизацию од- ним из следующих мето- дов с учетом особеннос- тей, предусмотренных ст.259 Кодекса (п.1 ст.259 НК РФ):	Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих спо- собов (п.18 ПБУ 6/01):
1) линейным методом (п.1 ст.259 НК РФ)	- линейным способом;
2) нелинейным методом (п.1 ст.259 НК РФ)	- способом уменьшаемого остатка; - способом списания стоимости по сумме чи- сел лет срока полезного использования; - способом списания стоимости пропорциона- льно объему продукции (работ)	В НК РФ отсутствуют прочие нелинейные мето- ды начисления амортиза- ции, применяемые в бух- галтерском учете, что может приводить к воз- никновению временных разниц
Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогопла- тельщиками ежемесячно в порядке, установленном ст.259 НК РФ. Амортиза- ция начисляется отдель- но по каждому объекту амортизируемого имущес- тва (п.2 ст.259 НК РФ)	В течение отчетного го- да амортизационные от- числения по объектам основных средств начис- ляются ежемесячно неза- висимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п.19 ПБУ 6/01)	В НК РФ и ПБУ 6/01 различается подход к начислению сумм аморти- зации
Начисление амортизации по объекту амортизируе- мого имущества начинае- тся с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п.2 ст.259 НК РФ)	Начисление амортизаци- онных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до пол- ного погашения стоимос- ти этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п.21 ПБУ 6/01)	Начисление амортизации в налоговом учете начи- нается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, а в бух- галтерском учете - с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. В результате несовпаде- ния вышеуказанных дат могут возникать времен- ные разницы
Начисление амортизации по объекту амортизируе- мого имущества прекра- щается с первого числа месяца, следующего за месяцем, когда произош- ло полное списание сто- имости такого объекта либо когда данный объ- ект выбыл из состава амортизируемого имущес- тва налогоплательщика по любым основаниям (п.2 ст.259 НК РФ)	Начисление амортизаци- онных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стои- мости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерско- го учета (п.22 ПБУ 6/01)	Начисление амортизации по объекту в налоговом учете может прекращать- ся, когда данный объект выбыл из состава амор- тизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям, а в бухгалтерском учете - в результате списания этого объекта с бухгал- терского учета. В резу- льтате несовпадения вы- шеуказанных дат могут возникать временные разницы
Налогоплательщик приме- няет линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройст- вам, входящим в восьмую - десятую амортизацион- ные группы, независимо от сроков ввода в эксп- луатацию этих объектов (п.3 ст.259 НК РФ) К остальным основным средствам налогоплате- льщик вправе применять один из методов, ука- занных в п.1 ст.259 НК РФ (п.3 ст.259 НК РФ)		Введено НК РФ. В случае применения в бухгалтер- ском учете других мето- дов начисления аморти- зации по этим объектам могут возникать времен- ные разницы
Выбранный налогоплате- льщиком метод начисле- ния амортизации не мо- жет быть изменен в те- чение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируе- мого имущества (п.3 ст.259 НК РФ)	Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов ос- новных средств произво- дится в течение всего срока полезного исполь- зования объектов, вхо- дящих в эту группу (п.18 ПБУ 6/01)	Имеются различия в при- менении способов начис- ления амортизации в на- логовом и бухгалтерском учете; в результате этого могут возникать временные разницы
Начисление амортизации в отношении объекта амортизируемого имущес- тва осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определен- ной для данного объекта исходя из его срока полезного использования (п.3 ст.259 НК РФ)		Введено НК РФ
При применении линейно- го метода сумма начис- ленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восста- новительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данно- го объекта. При приме- нении линейного метода норма амортизации по каждому объекту аморти- зируемого имущества оп- ределяется по формуле: К = (1/n) х 100%, где К - норма амортизации в процентах к первонача- льной (восстановитель- ной) стоимости объекта амортизируемого имущес- тва; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (п.4 ст.259 НК РФ)	Годовая сумма амортиза- ционных отчислений при линейном способе опре- деляется: - исходя из первоначальной стоимос- ти или текущей (восста- новительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта ос- новных средств и нормы амортизации, исчислен- ной исходя из срока полезного использования этого объекта (п.19 ПБУ 6/01)	В НК РФ не предусмотре- ны варианты по пере- оценке амортизируемых объектов; в результате этого могут возникать постоянные разницы (см. комментарии по пере- оценке по другим стать- ям НК РФ и ПБУ 6/01). Согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" данная Классификация может использоваться для целей бухгалтерско- го учета. В этом случае больше никаких разниц при применении линейно- го метода начисления амортизационных отчис- лений не возникает
	При способе списания стоимости пропорциона- льно объему продукции (работ) начисление амортизационных отчис- лений производится ис- ходя из натурального показателя объема про- дукции (работ) в отчет- ном периоде и соотноше- ния первоначальной стоимости объекта ос- новных средств и пред- полагаемого объема про- дукции (работ) за весь срок полезного исполь- зования объекта основ- ных средств (п.19 ПБУ 6/01)	В НК РФ данный метод не предусмотрен, поэтому в случае его применения могут возникать времен- ные разницы
	При способе списания стоимости по сумме чи- сел лет срока полезного использования начисле- ние амортизационных от- числений производится исходя из первоначаль- ной стоимости или теку- щей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезно- го использования объек- та, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта (п.19 ПБУ 6/01)	В НК РФ данный метод не предусмотрен, поэтому в случае его применения могут возникать времен- ные разницы
При применении нелиней- ного метода сумма на- численной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение оста- точной стоимости объек- та амортизируемого иму- щества и нормы аморти- зации, определенной для данного объекта. При применении нелинейного метода норма амортиза- ции объекта амортизиру- емого имущества опреде- ляется по формуле: K = (2/n) x 100%, где К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости, применяемая к данному объекту амор- тизируемого имущества; n - срок полезного ис- пользования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах. При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором ос- таточная стоимость объ- екта амортизируемого имущества достигнет 20% от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объек- та, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке: 1) остаточная стоимость объекта амор- тизируемого имущества в целях начисления амор- тизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расче- тов; 2) сумма начисляе- мой за один месяц амортизации в отношении данного объекта аморти- зируемого имущества оп- ределяется путем деле- ния базовой стоимости данного объекта на ко- личество месяцев, ос- тавшихся до истечения срока полезного исполь- зования данного объекта (п.5 ст.259 НК РФ)	При способе уменьшаемо- го остатка начисление амортизационных отчис- лений производится ис- ходя из остаточной сто- имости объекта основных средств на начало от- четного года и нормы амортизации, исчислен- ной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффи- циента ускорения, уста- новленного в соответст- вии с законодательством Российской Федерации (п.19 ПБУ 6/01)	Данные способы начисле- ния амортизационных от- числений не совпадают в налоговом и в бухгалте- рском учете, и поэтому могут возникать времен- ные разницы
	По основным средствам, используемым в органи- зациях с сезонным ха- рактером производства, годовая сумма амортиза- ционных отчислений по основным средствам на- числяется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году (п.19 ПБУ 6/01)	В НК РФ отсутствует специфика амортизацион- ной политики в органи- зациях с сезонным ха- рактером производства, что может приводить к возникновению временных разниц
Если организация в те- чение какого-либо ка- лендарного месяца была учреждена, ликвидирова- на, реорганизована или иначе преобразована таким образом, что в соответствии со ст.55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окон- чания календарного ме- сяца, то амортизация начисляется с учетом следующих особенностей: 1) амортизация не на- числяется ликвидируемой организацией с 1-го числа того месяца, в котором завершена лик- видация, а реорганизуе- мой организацией - с 1-го числа того месяца, в котором в установлен- ном порядке завершена реорганизация; 2) амор- тизация начисляется учреждаемой, образующе- йся в результате реор- ганизации организацией с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осущест- влена ее государствен- ная регистрация. Поло- жения п.6 ст.259 НК РФ не распространяются на организации, изменяющие свою организационно- правовую форму (п.6 ст.259 НК РФ)		Введено НК РФ. В случае расхождений с бухгалте- рским учетом могут воз- никать временные раз- ницы
В отношении амортизиру- емых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышен- ной сменности, к основ- ной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. Для амортизируемых основных средств, кото- рые являются предметом договора финансовой аренды (договора лизин- га), к основной норме амортизации налогопла- тельщик, у которого данное основное средст- во должно учитываться в соответствии с условия- ми договора финансовой аренды (договора лизин- га), вправе применять специальный коэффици- ент, но не выше 3. Дан- ные положения не рас- пространяются на основ- ные средства, относящи- еся к первой, второй и третьей амортизационным группам, если амортиза- ция по данным основным средствам начисляется нелинейным методом. На- логоплательщики, испо- льзующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной смен- ности, вправе использо- вать специальный коэф- фициент, указанный в п.7 ст.259 НК РФ, только при начислении амортизации в отношении указанных основных средств. В целях главы 25 НК РФ под агрессив- ной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние кото- рых вызывает повышенный износ (старение) основ- ных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основ- ных средств в контакте с взрыво-, пожароопас- ной, токсичной или иной агрессивной технологи- ческой средой, которая может послужить причи- ной (источником) иници- ирования аварийной си- туации (п.7 ст.259 НК РФ)	Стороны договора лизин- га имеют право по вза- имному соглашению при- менять ускоренную амор- тизацию предмета лизин- га [п.1 ст.31 Федераль- ного закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (ли- зинге)"]	В случае применения в налоговом учете специа- льных коэффициентов при работе в условиях аг- рессивной среды и (или) повышенной сменности, а также для амортизируе- мых основных средств, которые являются пред- метом договора финансо- вой аренды (договора лизинга), могут возни- кать временные разницы
Налогоплательщики - се- льскохозяйственные ор- ганизации промышленного типа (птицефабрики, жи- вотноводческие комплек- сы, зверосовхозы, теп- личные комбинаты) впра- ве в отношении собст- венных основных средств применять специальный коэффициент, но не выше 2 к основной норме амортизации, выбранной самостоятельно с учетом положений главы 25 НК РФ (п.7 ст.259 НК РФ)		В случае применения в налоговом учете налого- плательщиками - сельс- кохозяйственными орга- низациями промышленного типа специального коэф- фициента могут возни- кать временные разницы
Налогоплательщики, пе- редавшие (получившие) основные средства, ко- торые являются предме- том договора лизинга, заключенного до введе- ния в действие главы 25 НК РФ, вправе (не обя- заны. - Примеч. авт.) начислять амортизацию по этому имуществу с применением методов и норм, существовавших на момент передачи (полу- чения) имущества, а также с применением специального коэффици- ента не выше 3 (п.8 ст.259 НК РФ)		В случае применения в налоговом учете специа- льных коэффициентов мо- гут возникать временные разницы
По легковым автомобилям и пассажирским микроав- тобусам, имеющим перво- начальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации при- меняется со специальным коэффициентом 0,5. Ор- ганизации, получившие (передавшие) указанные легковые автомобили и пассажирские микроавто- бусы в лизинг, включают это имущество в состав соответствующей аморти- зационной группы и при- меняют основную норму амортизации (с учетом применяемого налогопла- тельщиком по такому имуществу коэффициента) со специальным коэффи- циентом 0,5 (п.9 ст.259 НК РФ)		В случае применения в налоговом учете специа- льных коэффициентов мо- гут возникать временные разницы
Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже уста- новленных ст.259 НК РФ по решению руководителя организации-налогопла- тельщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения. Использование понижен- ных норм амортизации допускается только с начала налогового пери- ода и в течение всего налогового периода (п.10 ст.259 НК РФ)		В случае начисления амортизационных отчис- лений по нормам ниже, чем это установлено в НК РФ, могут возникать временные разницы
При реализации аморти- зируемого имущества на- логоплательщиками, ис- пользующими пониженные нормы амортизации, пе- рерасчет налоговой базы на сумму недоначислен- ной амортизации против норм, предусмотренных ст.259 НК РФ, в целях налогообложения не про- изводится (п.11 ст.259 НК РФ)		Введено НК РФ, что мо- жет приводить к возник- новению временных раз- ниц
Организация, приобрета- ющая объекты основных средств, бывшие в упот- реблении, вправе опре- делять норму амортиза- ции по этому имуществу с учетом срока полезно- го использования, уме- ньшенного на количество лет (месяцев) эксплуа- тации данного имущества предыдущими собственни- ками (п.12 ст.259 НК РФ)		В случае расхождений с бухгалтерским учетом могут возникать времен- ные разницы
Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственни- ков окажется равным или превышающим срок его полезного использова- ния, определяемый классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ в соответствии с главой 25 НК РФ, налогоплате- льщик вправе самостоя- тельно определять срок полезного использования этого основного средст- ва с учетом требований техники безопасности и других факторов (п.12 ст.259 НК РФ)		Если в налоговом учете хозяйствующий субъект самостоятельно опреде- ляет срок полезного ис- пользования основного средства с учетом тре- бований техники безо- пасности и других фак- торов могут возникать временные разницы
	Коммерческая организа- ция может (не обязана. - Прим. авт.) не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов ос- новных средств по теку- щей (восстановительной) стоимости путем индек- сации или прямого пере- счета по документально подтвержденным рыночным ценам (п.15 ПБУ 6/01)	В НК РФ отсутствует возможность применения в налоговом учете пере- оценки, поэтому в слу- чае ее применения в бухгалтерском учете мо- гут возникать постоян- ные разницы
	При принятии решения о переоценке по таким ос- новным средствам следу- ет учитывать, что в последующем они перео- цениваются регулярно, чтобы стоимость основ- ных средств, по которой они отражаются в бух- галтерском учете и от- четности, существенно не отличалась от теку- щей (восстановительной) стоимости (п.15 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц
	Результаты проведенной по состоянию на 1-е число отчетного года переоценки объектов ос- новных средств подлежат отражению в бухгалтерс- ком учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетнос- ти предыдущего отчетно- го года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года (п.15 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц
	Сумма дооценки объекта основных средств в ре- зультате переоценки за- числяется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, рав- ная сумме уценки его, проведенной в предыду- щие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода (п.15 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц
	Сумма уценки объекта основных средств в ре- зультате переоценки от- носится на счет учета нераспределенной прибы- ли (непокрытый убыток). Сумма уценки объекта основных средств отно- сится в уменьшение до- бавочного капитала ор- ганизации, образованно- го за счет сумм дооцен- ки этого объекта, про- веденной в предыдущие отчетные периоды. Пре- вышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал ор- ганизации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспреде- ленной прибыли (непок- рытый убыток). Сумма, отнесенная на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток), должна быть раскрыта в бухгалтерс- кой отчетности органи- зации. При выбытии объекта основных средств сумма его до- оценки переносится с добавочного капитала организации в нераспре- деленную прибыль орга- низации (п.15 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных разниц
	Оценка объекта основных средств, стоимость ко- торого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету (п.16 ПБУ 6/01)	В случае применения в налоговом учете другой даты могут возникать постоянные разницы
	Начисление амортизаци- онных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результа- тов деятельности орга- низации в отчетном пе- риоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится (п.24 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению временных разниц
	Суммы начисленной амор- тизации по объектам ос- новных средств отража- ются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (п.25 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует
	Затраты на восстановле- ние объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете от- четного периода, к ко- торому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконст- рукцию объекта основных средств после их окон- чания могут увеличивать первоначальную стои- мость такого объекта, если в результате мо- дернизации и реконст- рукции улучшаются (по- вышаются) первоначально принятые нормативные показатели функциониро- вания (срок полезного использования, мощ- ность, качество приме- нения и т.п.) объекта основных средств (п.27 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц (см. ранее приведенные ком- ментарии к ст.257 НК РФ)
	В случае наличия у од- ного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного исполь- зования, замена каждой такой части при восста- новлении учитывается как выбытие и приобре- тение самостоятельного инвентарного объекта (п.28 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц
	Стоимость объекта осно- вных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерс- кого учета. Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи, без- возмездной передачи, списания в случае мора- льного и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бед- ствиях и иных чрезвы- чайных ситуациях, пере- дачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других органи- заций (п.29 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц
	Если списание объекта основных средств произ- водится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре (п.30 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц
	Доходы и расходы от списания с бухгалтерс- кого баланса объектов основных средств отра- жаются в бухгалтерском учете в отчетном перио- де, к которому они от- носятся. Доходы и рас- ходы от списания объек- тов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов (п.31 ПБУ 6/01)	В НК РФ данное положе- ние отсутствует, что может приводить к воз- никновению постоянных и временных разниц

Е.С. Вылкова,

профессор кафедры финансов

Санкт-Петербургского университета Экономики и Финансов,

д.э.н.

И.Е. Астапова,

экономист

"Налоговый вестник", N 8, август 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) НК РФ - Налоговый кодекс Российской Федерации.

*(2) ПБУ 6/01 - Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н.