Специальные налоговые режимы и налог с продаж (Н.Д. Лозина, "Налоговый вестник", N 8, август 2003 г.)

Специальные налоговые режимы и налог с продаж

     1. Общие положения                                                  

     2. Особенности  исчисления   налоговой  базы  по  налогу  с  продаж 

        при  переходе  с  общего  режима  налогообложения на специальные 

        режимы налогообложения, предусмотренные главами  26.2  и 26.3 НК 

        РФ                                                               

     3. Особенности  исчисления   налоговой  базы  по  налогу  с  продаж 

        при   переходе    со    специальных   режимов   налогообложения, 

        предусмотренных  главами  26.2  и  26.3  НК  РФ,  на общий режим 

        налогообложения                                                  

     4. Особенности    исчисления  налоговой  базы  по  налогу  с продаж 

        налоговыми агентами  и  комиссионерами, применяющими специальные 

        режимы налогообложения,  предусмотренные  главами 26.2 и 26.3 НК 

        РФ                                                               

1. Общие положения

Федеральным законом от 24.06.2002 N 104-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" введены в действие глава 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и глава 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

За основу при подготовке главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ был взят Федеральный закон от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (далее - Закон N 222-ФЗ), который утратил силу с момента введения в действие главы 26.2 настоящего Кодекса - с 1 января 2003 года.

Глава 26.3 НК РФ практически заменяет Федеральный закон от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности", который утратил силу с момента введения ее в действие - с января 2003 года.

Действующие в настоящее время специальные налоговые режимы, к которым относятся упрощенная система налогообложения и система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (соответственно главы 26.2 и 26.3 НК РФ), предусматривают замену уплаты совокупности налогов уплатой единого налога. К числу заменяемых налогов относится и налог с продаж.

2. Особенности исчисления налоговой базы по налогу с продаж при
переходе с общего режима налогообложения
на специальные режимы налогообложения, предусмотренные
главами 26.2 и 26.3 НК РФ

Налог с продаж относится к региональным налогам. В соответствии со ст.347 НК РФ налог с продаж устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и обязателен к уплате на территории соответствующих субъектов Российской Федерации.

В соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ налогоплательщики (в том числе и индивидуальные предприниматели), применяющие вышеуказанные системы налогообложения, не являются плательщиками налога с продаж.

Таким образом, налогоплательщики (в том числе и индивидуальные предприниматели), перешедшие с 1 января 2003 года на специальные режимы налогообложения, предусмотренные главами 26.2 и 26.3 НК РФ, плательщиками налога с продаж не являются.

Соответственно, проблем с определением налогооблагаемой базы по налогу с продаж в данном случае не возникает.

Следует иметь в виду, что до 1 января 2003 года индивидуальные предприниматели, применявшие упрощенную систему налогообложения согласно Закону N 222-ФЗ, являлись плательщиками налога с продаж, поскольку этим Законом для индивидуальных предпринимателей было предусмотрено, что уплата стоимости патента на занятие предпринимательской деятельностью заменяет уплату только подоходного налога.

В настоящее время налог с продаж не введен только на территориях 12 из 89 субъектов Российской Федерации. Как отмечалось выше, вопрос о введении либо невведении налога с продаж на территории субъекта Российской Федерации относится исключительно к компетенции соответствующего субъекта Российской Федерации.

С введением в действие на территории соответствующего субъекта Российской Федерации налога с продаж не взимаются налоги, предусмотренные подпунктом "г" п.1 ст.20, а также подпунктами "г", "е", "и", "к", "л", "м", "н", "о", "п", "р", "с", "т", "у", "ф", "х", "ц" п.1 ст.21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (ст.3 Федерального закона от 27.11.2001 N 148-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"").

В соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ налогоплательщики (в том числе и индивидуальные предприниматели), применяющие вышеуказанные системы налогообложения, не являются плательщиками налога с продаж.

При этом вышеупомянутыми главами НК РФ не предусмотрено освобождение налогоплательщиков (в том числе индивидуальных предпринимателей) от уплаты налогов, предусмотренных подпунктом "г" п.1 ст.20, а также подпунктами "г", "е", "и", "к", "л", "м", "н", "о", "п", "р", "с", "т", "у", "ф", "х", "ц" п.1 ст.21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в случае если налог с продаж на территории соответствующего субъекта Российской Федерации не введен.

Таким образом, на территориях, где налог с продаж не введен, налогоплательщики, перешедшие на специальные режимы налогообложения, предусмотренные главами 26.2 и 26.3 НК РФ, являются плательщиками ряда региональных и местных налогов, предусмотренных подпунктом "г" п.1 ст.20, а также подпунктами "г", "е", "и", "к", "л","м", "н", "о", "п", "р", "с", "т", "у", "ф", "х", "ц" п.1 ст.21 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации".

Статьей 4 Федерального закона от 27.11.2001 N 148-ФЗ предусмотрено, что глава 27 "Налог с продаж" части второй НК РФ утрачивает силу с 1 января 2004 года.

Следовательно, после отмены налога с продаж с 1 января 2004 года налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели), применяющие в соответствии с главами 26.2 и 26.3 НК РФ упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, на территории всей Российской Федерации должны уплачивать вышеуказанные налоги.

Такое положение не согласуется с политикой, проводимой Правительством РФ, направленной на государственную поддержку субъектов малого предпринимательства. В настоящее время в Правительстве РФ рассматривается проект федерального закона "О внесении изменений в статьи 346.11 и 346.26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации". Вышеуказанный законопроект предусматривает, что налогоплательщики (в том числе индивидуальные предприниматели), применяющие упрощенную систему налогообложения и систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход, будут освобождаться от налогов и сборов, которые заменяет налог с продаж.

3. Особенности исчисления налоговой базы по налогу с продаж при
переходе со специальных режимов налогообложения,
предусмотренных главами 26.2 и 26.3 НК РФ, на общий режим
налогообложения

При переходе на общий режим налогообложения у налогоплательщиков, применявших ранее специальные режимы налогообложения, возникают обязанности по уплате налога с продаж, предусмотренные главой 27 НК РФ и соответствующими законами субъектов Российской Федерации.

4. Особенности исчисления налоговой базы по налогу с продаж
налоговыми агентами и комиссионерами, применяющими
специальные режимы налогообложения, предусмотренные
главами 26.2 и 26.3 НК РФ

Статьей 349 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения признаются операции по реализации физическим лицам товаров (работ, услуг) на территории субъекта Российской Федерации. Операции по реализации товаров (работ, услуг) признаются объектом налогообложения в случае, если такая реализация осуществляется за наличный расчет, а также с использованием расчетных или кредитных банковских карт.

Согласно п.3 ст.354 НК РФ в случае, если в соответствии с условиями договора комиссии (договора поручения, агентского договора) фактическая реализация товаров (работ, услуг) покупателям производится комиссионером (поверенным, агентом) и денежные средства за реализованный товар (работы, услуги) поступают в кассу (на расчетный счет) комиссионера (поверенного, агента), обязанность по уплате налога и перечислению его в бюджет возлагается на комиссионера (поверенного, агента), который признается в этом случае налоговым агентом. При этом сумма налога исчисляется исходя из полной цены товара (работ, услуг), включающей вознаграждение комиссионера (поверенного, агента). Комитент (доверитель, принципал) при получении выручки от комиссионера (поверенного, агента) налог не уплачивает, если этот налог уплачен комиссионером (поверенным, агентом).

Пунктом 4 ст.24 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.

Рассмотрим случай, когда в соответствии с условиями договора комиссии (договора поручения, агентского договора) фактическая реализация товаров (работ, услуг) покупателям производится комиссионером (поверенным, агентом), применяющим специальные режимы налогообложения, предусмотренные главами 26.2 и 26.3 НК РФ, и денежные средства за реализованный товар поступают в кассу комиссионера (поверенного, агента).

Комиссионер (поверенный, агент) в данном случае плательщиком налога с продаж не является.

Однако если комитент является плательщиком налога с продаж, то у комиссионера, реализующего принадлежащие комитенту товары населению за наличный расчет и получающего в кассу денежные средства за реализованный товар, несмотря на то, что сам комиссионер плательщиком налога с продаж не является, возникает обязанность по уплате налога с продаж за комитента в качестве налогового агента.

Таким образом, если комитент является плательщиком налога с продаж, комиссионер, даже если он не является плательщиком налога с продаж, с полученных в кассу наличных денежных средств за реализованный товар, принадлежащий комитенту, удерживает и уплачивает налог с продаж. При этом сумма налога исчисляется исходя из полной цены товара.

Н.Д. Лозина,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник", N 8, август 2003 г.