Вопрос: Открытым акционерным обществом ОАО учреждено общество с ограниченной ответственностью ООО. При этом ОАО принадлежит 100 процентов долей в уставном капитале ООО. После учреждения в имущество ООО в соответствии с его уставом и решением ОАО был внесен вклад в порядке, установленном ст.27 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью". Как должна быть отражена данная операция в бухгалтерском учете ОАО и ООО? Какие налоговые последствия возникают у обеих сторон по данной операции? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 39, сентябрь 2003 г.)

Открытым акционерным обществом ОАО учреждено общество с ограниченной ответственностью ООО. При этом ОАО принадлежит 100 процентов долей в уставном капитале ООО.

После учреждения в имущество ООО в соответствии с его уставом и решением ОАО был внесен вклад в порядке, установленном ст.27 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Как должна быть отражена данная операция в бухгалтерском учете ОАО и ООО? Какие налоговые последствия возникают у обеих сторон по данной операции?

Согласно п.1 ст.27 Федерального закона N 14-ФЗ участники общества, если это предусмотрено его уставом, по решению общего собрания участников обязаны вносить вклады в имущество ООО.

Эти вклады вносятся всеми участниками пропорционально их долям в уставном капитале общества, если иной порядок определения размеров вкладов не предусмотрен уставом (п.2 ст.27 Закона N 14-ФЗ).

Вклады в имущество ООО вносятся деньгами, если иное не предусмотрено уставом ООО или решением общего собрания его участников (п.3 ст.27 Закона N 14-ФЗ).

При определении базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей (подп.16 ст.270 НК РФ). Поэтому в налоговом учете передающей стороны (ОАО) расходы в виде убывающего имущества и денежных средств не учитываются для целей налогообложения.

При определении базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от другой организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации (подп.11 п.1 ст.251 НК РФ). Поэтому в налоговом учете ООО получение от ОАО вклада в имущество не признается доходом.

В целях исчисления НДС "передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров" (работ, услуг) (подп.1 п.1 ст.146 НК РФ). Согласно п.3 ст.38 НК РФ товаром для целей Налогового кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. Таким образом, безвозмездная передача товаров, материалов, основных средств, нематериальных активов облагается НДС у передающей стороны.

Не признаются объектом обложения НДС операции, указанные в п.3 ст.39 настоящего Кодекса (подп.1 п.2 ст.146 НК РФ). Не признается реализацией товаров, работ или услуг передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов (подп.4 п.3 ст.39 НК РФ).

В то же время вклады в имущество общества не изменяют размеры и номинальную стоимость долей его участников в уставном капитале общества (п.4 ст.27 Закона N 14-ФЗ). Такие вклады не имеют выгоды для вкладчиков. Иначе говоря, передача имущества в порядке ст.27 Закона N 14-ФЗ не носит инвестиционный характер.

Исходя из вышеизложенного при передаче имущества (товаров, материалов, основных средств, нематериальных активов и т.д.) в порядке, установленном ст.27 Закона N 14-ФЗ, передающий участник (ОАО) обязан начислить НДС.

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете ОАО и ООО будет следующим.

Пример

Предположим, что уставом ООО предусмотрено вносить имущество не только деньгами, но и основными средствами, и материалами. Согласно решению общего собрания учредителей ООО (в составе единственного участника ОАО) вносится вклад на общую сумму 460 000 руб., включая 100 000 руб. денежными средствами, 120 000 руб. материалами, 240 000 руб. основными средствами (первоначальная стоимость ОС - 300 000 руб., амортизация - 100 000 руб., НДС - 40 000 руб.).

- ОАО (передающая сторона)

Д-т сч.91-2 К-т сч.51 - 100 000 руб. - перечислены денежные средства.

Если передаваемые материалы были куплены для отпуска в производство и НДС по ним был уже принят к вычету, то его необходимо восстановить: Д-т сч.68 К-т сч.19 - красное сторно - 20 000 руб. - восстановлен НДС по передаваемым безвозмездно материалам

Д-т сч.91-2 К-т сч.10 - 100 000 руб. - переданы ООО материалы

Д-т сч.91-2 К-т сч.68 - 20 000 руб. - начислен НДС на передаваемые материалы (счет-фактура)

Д-т сч.68 К-т сч.19 - 20 000 руб. - НДС по материалам принят к вычету.

Передача основных средств:

Д-т сч.01 субсчет "Выбытие основных средств" К-т сч.01 - 300 000 руб. - отражается выбытие объекта основных средств

Д-т сч.02 К-т сч.01 субсчет "Выбытие основных средств" - 100 000 руб. - списана начисленная амортизация

Д-т сч.91-2 К-т сч.01 субсчет "Выбытие основных средств" - 200 000 руб. - переданы ООО основные средства

Д-т сч.91-2 К-т сч.68 - 40 000 руб. - начислен НДС на передаваемые основные средства (счет-фактура)

Д-т сч.68 К-т сч.51 - 40 000 руб. - НДС уплачен в бюджет.

Расход на счете 91-2, в сумме составляющий 460 000 руб., не принимается для целей налогообложения прибыли.

- ООО (принимающая сторона)

В учете ООО делаются проводки:

Д-т сч.51 К-т сч.91-1 - 100 000 руб. - получены денежные средства.

Согласно п.2 ст.171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ. Поскольку ООО не уплачивает НДС ОАО, оно не имеет права и принять его к вычету.

По мнению автора, в бухгалтерском учете ООО может учитывать НДС в стоимости безвозмездно полученного имущества:

Д-т сч.10 К-т сч.91-1 - 120 000 руб. - получены от ОАО материалы

Д-т сч.08 К-т сч.91-1 - 240 000 руб. - получен объект основных средств (после его установки, отнесения на счет 08 расходов по установке и принятия к учету будет сделана проводка Д-т сч.01 К-т сч.08).

Доход в сумме 460 000 руб., отраженный по кредиту счета 91-1, не признается доходом для целей налогообложения прибыли.

Согласно п.1 ст.170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (НДФЛ). Исключение составляют предусмотренные п.2 настоящей статьи (при этом суммы НДС учитываются в стоимости полученных товаров (в том числе основных средств и нематериальных активов), работ и услуг) случаи приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов:

используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению;

используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ;

лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с настоящей главой либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога;

для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с п.2 ст.146 НК РФ.

В п.2 ст.170 НК РФ не указан случай, соответствующий рассматриваемой ситуации. Поэтому, по мнению автора, если ООО является плательщиком НДС и не освобождено от его уплаты и если полученное имущество будет использоваться для операций, облагаемых НДС, то в налоговом учете ООО по налогу на прибыль полученное имущество приходуется без учета НДС, то есть: материалы - на 100 000 руб.; основные средства - на 200 000 руб.

И. Макалкин,

ведущий эксперт "БП"

1 сентября 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 39, сентябрь 2003 г.