Передаточный акт и разделительный баланс (Г. Безрученко, "эж-ЮРИСТ", N 39, сентябрь 2003 г.)

Передаточный акт и разделительный баланс

Несмотря на то, что реорганизация является одним из важнейших институтов гражданского права, ее правовое регулирование, по существу, сводится лишь к нескольким скупым статьям ГК РФ и разрозненным нормам специальных законов. Одна из наиболее ярких проблем в этой сфере - практически полное отсутствие требований к форме и содержанию таких важнейших документов как передаточный акт и разделительный баланс.

Пробелы в законе

При реорганизации обществ состав прав и обязанностей, переходящих к правопреемникам, определяется передаточным актом (при слиянии и присоединении) и разделительным балансом (при разделении и выделении).

Согласно Федеральному закону "Об акционерных обществах" (далее - Закон об АО) указанные документы, с одной стороны, должны быть утверждены на общем собрании акционеров (участников) одновременно с принятием решения о реорганизации. С другой - по завершении процесса реорганизации права и обязанности должны быть переданы правопреемникам также в соответствии с передаточным актом или разделительным балансом.

Очевидно, что в полной мере указанное требование может быть выполнено только в двух случаях:

- составление и утверждение передаточного акта (разделительного баланса) и передача прав и обязанностей будут происходить одновременно на одну и ту же дату, или

- реорганизуемое общество не будет осуществлять никаких хозяйственных операций.

Однако описанные ситуации возможны лишь как исключение из общего правила, и, следовательно, нормы законодательства не учитывают реального процесса реорганизации.

Действительно, с момента утверждения передаточного акта или разделительного баланса до передачи прав и обязанностей может пройти достаточно времени.

Напомним, что процесс реорганизации считается завершенным с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц (за исключением случаев реорганизации в форме присоединения) или внесения в единый государственный реестр юридических лиц записи о прекращении деятельности присоединенного общества (в случае присоединения).

Юридическое лицо, находящееся в процессе реорганизации, не приостанавливает своей деятельности, а следовательно, совершение сделок, изменяя реальное состояние активов и обязательств, отражается на достоверности разделительного баланса.

Кроме того, законодательством предусмотрено возникновение следующих прав, появляющихся уже после принятия решения о реорганизации и утверждения передаточного акта или разделительного баланса, удовлетворение которых также приводит к изменению активов и обязательств общества:

- Право кредиторов требовать досрочного погашения задолженности. Согласно Закону об АО не позднее 30 дней с даты принятия решения о реорганизации общество обязано уведомить об этом кредиторов общества. При этом кредиторы общества в течение 30 дней с даты направления им уведомлений или в течение 30 дней с даты опубликования сообщения о принятом решении вправе письменно потребовать досрочного прекращения или исполнения соответствующих обязательств общества и возмещения им убытков.

- Право акционеров, голосовавших против реорганизации или не принимавших участие в голосовании по вопросу реорганизации, требовать выкупа своих акций. В силу п.3 ст.76 Закона об АО требования акционеров о выкупе обществом принадлежащих им акций должны быть предъявлены обществу не позднее 45 дней с даты принятия соответствующего решения общим собранием акционеров.

По истечении указанного срока общество обязано выкупить акции в течение 30 дней. Учитывая, что на выкуп акций могут быть направлены средства не более 10% стоимости чистых активов, после осуществления указанных операций также возможно существенное изменение активов и обязательств реорганизуемого общества.

Таким образом, реорганизация - длительный процесс, в течение которого сохраняется риск недостоверности передаточного акта или разделительного баланса.

Как быть?

Перед составлением передаточного акта необходимо очень ответственно подойти к результатам инвентаризации имущества и обязательств: списать не имеющееся в наличии и оприходовать не учтенное имущество, списать на убытки дебиторскую задолженность, срок исковой давности по которой истек, и т.д. Целесообразно провести определенную работу с крупными кредиторами, чтобы заранее иметь представление о возможном объеме требований, которые могут быть предъявлены к досрочному погашению.

Также необходимо выделить статьи, которые должны оставаться неизменными с момента утверждения передаточного акта на общем собрании акционеров. При этом возможные изменения активов и обязательств можно предусмотреть в договоре о слиянии (присоединении) или решении о разделении (выделении).

Например, в договоре о присоединении общества "Б" к обществу "А" может быть предусмотрено следующее.

- С даты присоединения общество "А" становится правопреемником общества "Б" по всем его правам и обязательствам, независимо от того, были ли они отражены в передаточном акте.

- Если все права и обязательства общества "Б" увеличатся с момента утверждения настоящего договора до даты присоединения, все они считаются переданными обществу "А" в дату присоединения.

- Стороны соглашаются, что активы общества "Б" могут быть уменьшены до даты присоединения за счет:

удовлетворения обществом "Б" требований о выкупе акций со стороны его акционеров, которые голосовали против реорганизации либо не принимали участия в голосовании по данному вопросу на общем собрании акционеров общества "Б" и должным образом предъявили письменные требования о выкупе своих акций; а также

удовлетворения требований кредиторов общества "Б".

- Следующие сделки совершаются обществом "Б" с предварительного письменного согласия единоличного исполнительного органа общества "А":

все сделки с недвижимым имуществом;

сделки либо несколько взаимосвязанных сделок, связанных с приобретением или отчуждением либо возможностью приобретения или отчуждения обществом "Б" имущества, стоимость которого составляет 5 000 000 (пять миллионов) рублей или рублевый эквивалент этой суммы в любой другой валюте.

Существуют отличия

Постараемся ответить на вопрос: можно ли считать передаточный акт или разделительный баланс документами исключительно бухгалтерского учета?

Внешнее "сходство" документов, по которым осуществляется передача прав и обязанностей в процессе реорганизации с бухгалтерской отчетностью, усугубляется тем, что при выделении и разделении данный документ получил название "разделительный баланс".

Как было отмечено выше, в соответствии с передаточным актом и разделительным балансом осуществляется передача прав и обязанностей, порядок возникновения которых регулируется ГК РФ. Так, согласно ГК РФ гражданские права и обязанности возникают из оснований, предусмотренных законом и иными правовыми актами, а также из действий граждан и юридических лиц, которые хотя и не предусмотрены законом или такими актами, но в силу общих начал и смысла гражданского законодательства порождают гражданские права и обязанности. Гражданские права и обязанности возникают в том числе из договоров и иных сделок.

Следовательно, права и обязанности возникают независимо, например, от того, происходило ли какое-либо движение средств во исполнение сделки (договора). Вместе с тем в бухгалтерском учете обязательства в виде кредиторской или дебиторской задолженности возникают при одностороннем исполнении обязательства по договору. Двусторонняя задолженность в момент заключения договора в бухгалтерском учете не отражается. Таким образом, по нашему мнению, не все передаваемые при реорганизации права и обязанности возможно отразить, а значит, и оценить в бухгалтерском учете.

Напомним, что в соответствии с п.7 ПБУ 1/98 учетная политика организации должна, в частности, обеспечивать "... отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой) ". Данное требование уже подразумевает возможность различного отражения в бухгалтерской отчетности "юридической формы" и "экономического содержания" хозяйственных операций.

Кроме того, следует отметить, что в настоящее время в положениях по бухгалтерскому учету для признания актива в бухгалтерской отчетности вводится такое требование, как "способность приносить доход". Иными словами, в процессе реорганизации может передаваться имущество, не используемое в процессе производства продукции (работ, услуг), которое согласно правилам бухгалтерского учета не должно признаваться активом в бухгалтерской отчетности (например, так называемые непроизводственные объекты). Вместе с тем передача прав на указанное имущество должна быть зафиксирована в передаточном акте или разделительном балансе.

Таким образом, имущество (права на имущество), указанное в передаточном акте или разделительном балансе, может не всегда соответствовать активам, которые должны быть отражены в бухгалтерском балансе организации. Учитывая изложенное, хотелось бы предостеречь от составления передаточного акта или разделительного баланса на основании только данных бухгалтерского учета. Указанные документы должны составляться в соответствии с требованиями гражданского законодательства с использованием при этом данных бухгалтерского учета. Вместе с тем, используя сведенья передаточного акта или разделительного баланса для целей бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, всегда надо иметь в виду различия гражданского и бухгалтерского законодательства.

Г. Безрученко,

финансовый аналитик Института корпоративного

права и управления

"эж-ЮРИСТ", N 39, сентябрь 2003 г.