Как перейти с 2004 года на упрощенную систему налогообложения (М.В. Истратова, "Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2003 г.)

Как перейти с 2004 года на упрощенную систему налогообложения

Организации, желающие с 2004 года перейти на упрощенную систему налогообложения, должны известить об этом налоговую инспекцию в двухмесячный срок. С 1 октября начался его отсчет. Кто же вправе перейти на "упрощенку" и как это сделать?

Условия перехода организаций на упрощенную систему
налогообложения

Применять упрощенную систему налогообложения (УСН) вправе далеко не каждая организация. Соответствующие ограничения предусмотрены в статье 346.12 Налогового кодекса. Поговорим о некоторых из них.

Размер дохода от реализации

Основное ограничение - размер дохода от реализации. Чтобы перейти с 2004 года на УСН, сумма дохода организации от реализации за 9 месяцев 2003 года не должна превышать 11 000 000 руб. (без учета НДС и налога с продаж, если организация является плательщиком этих налогов).

Доход от реализации рассчитывается в соответствии со статьей 249 НК РФ. Статья определяет доход от реализации как выручку от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства и ранее приобретенных и выручку от реализации имущественных прав. В свою очередь, выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права. Поступления могут быть выражены как в денежной, так и в натуральной форме.

Организация, являющаяся плательщиком налога на прибыль, при определении дохода от реализации должна учитывать выбранный метод признания доходов и расходов. Если организация использует метод начисления, то при определении, вправе ли она перейти на "упрощенку", доход от реализации рассчитывается в порядке, предусмотренном статьей 271 Кодекса. Если используется кассовый метод, учитывается доход от реализации, рассчитанный в порядке, установленном статьей 273.

При определении дохода от реализации важно правильно квалифицировать каждый вид доходов: относится ли он к доходам от реализации или внереализационным доходам. Особое внимание нужно обратить на доходы от сдачи имущества в аренду или субаренду.

По общему правилу, закрепленному в главе 25 НК РФ, такие доходы являются внереализационными. Однако данный порядок применяется, когда соответствующие операции носят разовый характер. Если же операции по передаче имущества в аренду (субаренду) осуществляются на постоянной (систематической) основе, соответствующие доходы учитываются в составе доходов от реализации. Такие разъяснения приведены в Методических рекомендациях по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.

Понятие систематичности используется в значении, применяемом в пункте 3 статьи 120 НК РФ (два раза и более в течение календарного года). В данном случае имеется в виду число заключенных сделок в течение года, а не систематичность получения доходов. Следовательно, если организация в течение года заключила два и более договора аренды, доходы по ним в целях налогообложения учитываются как доходы от реализации. Если же заключен один договор, доход по нему является внереализационным.

В сумму дохода, который рассчитывается при определении, вправе ли организация перейти на УСН, не включаются доходы, не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Они перечислены в статье 251 НК РФ. Это, в частности, средства целевого финансирования и целевые поступления.

Наличие филиалов и представительств

Организации, имеющие филиалы или представительства, не вправе применять УСН.

В действующем законодательстве о налогах и сборах нет определений филиала и представительства. Они содержатся в статье 55 ГК РФ. Согласно статье филиалы и представительства должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица. Руководители этих подразделений назначаются юридическим лицом и действуют на основании выданной им доверенности в пределах указанных в ней полномочий.

Обратите внимание: запрет на применение УСН касается организаций, которые имеют именно филиалы или представительства, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством, а не любые обособленные подразделения. Другими словами, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, не указанные в учредительных документах в качестве филиалов или представительств, вправе применять "упрощенку". В таком случае единый налог при применении УСН уплачивается по месту постановки на учет головной организации независимо от количества обособленных подразделений и мест осуществления их деятельности.

Если организация, подавшая заявление о переходе на "упрощенку", до начала ее применения образовала филиал или представительство в соответствии с гражданским законодательством, она потеряет право перейти на УСН. В этом случае необходимо представить в налоговую инспекцию уведомление об отказе применять "упрощенку" по форме N 26.2-4. Форма утверждена приказом МНС России от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495.

Доля участия других организаций в уставном капитале

Не могут применять упрощенную систему налогообложения организации, в которых доля непосредственного участия других организаций более 25%. Об этом гласит подпункт 14 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ. Речь идет, в частности, об участии в уставном капитале любых организаций - как коммерческих, так и некоммерческих.

Данное ограничение не применяется, если выполняются три условия:

- уставный капитал организации полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов;

- среднесписочная численность инвалидов среди работников организации не менее 50%;

- доля оплаты труда инвалидов в общем фонде оплаты труда не менее 25%.

Если хотя бы одно из них не выполняется, организация не вправе перейти на УСН.

Если, например, после подачи заявления о переходе на "упрощенку" организация до начала ее применения внесет изменения в учредительные документы и "правило 25%" не будет выполняться, она потеряет право перейти на УСН. Как уже было сказано, в подобном случае необходимо представить в налоговую инспекцию уведомление по форме N 26.2-4.

Ограничение по численности работников

Подпункт 15 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ ограничивает численность работников организаций, желающих применять УСН. Средняя численность работников за отчетный (налоговый) период не должна превышать 100 человек.

При расчете средней численности работников нужно руководствоваться постановлением Госкомстата России от 04.08.2003 N 72*(1). Однако в Налоговом кодексе не указано, за какой именно период рассчитывать эту численность: за 9 месяцев года, предшествующего году перехода на УСН, или за весь год.

Ответ на этот вопрос содержат Методические рекомендации по применению главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-22/706. В пункте 10 документа сказано, что при подаче заявления о переходе на УСН средняя численность работников рассчитывается по состоянию на 1 октября года, в котором подается заявление.

Иными словами, если организация намеревается перейти на "упрощенку" с 2004 года, она должна рассчитать среднюю численность за январь - сентябрь 2003 года. Если численность окажется меньше 100 человек, организация вправе подать заявление о переходе на УСН.

По завершении года нужно будет вновь рассчитать среднюю численность работников - уже по итогам всего 2003 года. Ведь в силу подпункта 15 пункта 3 статьи 346.12 Кодекса средняя численность работников не должна превышать 100 человек за любой отчетный (налоговый) период. Если она превысит 100 человек, организация не вправе перейти на УСН и должна подать в налоговую инспекцию уведомление по форме N 26.2-4.

Ограничение по стоимости имущества

Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов организации, определяемая по правилам бухгалтерского учета, не должна превышать 100 000 000 руб. Данное ограничение установлено в подпункте 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ.

По состоянию на какую дату определяется остаточная стоимость? Разъяснения на этот счет приведены в названных выше Методических рекомендациях. В пункте 11 документа сказано, что остаточная стоимость рассчитывается по состоянию на 1-е число месяца, в котором организация подает заявление о переходе на УСН. Например, если заявление подано 28 ноября 2003 года, остаточная стоимость должна быть определена по состоянию на 1 ноября 2003 года.

Ограничение по видам деятельности

Не могут применять УСН банковские организации. Для небанковских кредитных организаций ограничений нет.

Кроме того, не вправе перейти на "упрощенку" страховщики, негосударственные пенсионные и инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, ломбарды, организации, занимающиеся игорным бизнесом, и организации - участники соглашений о разделе продукции.

Не имеют права применять УСН и организации, занимающиеся производством подакцизных товаров, добычей и реализацией полезных ископаемых (за исключением общераспространенных полезных ископаемых).

Перевод на уплату ЕНВД по отдельным видам деятельности

Действующая редакция статьи 346.12 Кодекса запрещает применять "упрощенку" организациям, переведенным на уплату единого налога на вмененный доход. Однако Федеральным законом от 07.07.2003 N 117-ФЗ в эту статью внесены изменения, которые вступают в силу с 1 января 2004 года. Поправки существенно смягчают данный запрет, что позволит перейти на УСН с 2004 года большему числу налогоплательщиков.

В соответствии с новой редакцией статьи 346.12 в 2004 году по-прежнему будут не вправе использовать УСН лишь организации, которые ведут исключительно деятельность, переведенную на ЕНВД. Если же организация осуществляет несколько видов деятельности и некоторые из них не подпадают под этот налог, она вправе перейти по ним на "упрощенку".

Для перехода на упрощенную систему налогообложения по данным видам деятельности необходимо соблюдать все установленные в статье 346.12 ограничения. Доход от реализации, средняя численность работников и остаточная стоимость имущества в данном случае определяются исходя из всех видов деятельности, осуществляемых организацией. С другой стороны, по мнению МНС России, после перехода на УСН не нужно будет вести бухгалтерский учет по всем видам деятельности (в том числе и по тем, по которым уплачивается ЕНВД).

Порядок перехода на УСН

Порядок перехода на УСН установлен в статье 346.13 НК РФ. Чтобы перейти с 2004 года на "упрощенку", организация должна подать в налоговую инспекцию соответствующее заявление (непосредственно или по почте). Это нужно сделать с 1 октября по 30 ноября 2003 года.

Для унификации взаимоотношений между налогоплательщиками и налоговыми органами МНС России приказом от 19.09.2002 N ВГ-3-22/495 утвердило формы документов для применения УСН. В частности, утверждена форма N 26.2-1 "Заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения". Рекомендуем воспользоваться ею при подаче заявления.

До начала 2004 года организация должна выбрать объект налогообложения: доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. В форме N 26.2-1 есть для этого графа. Различия между объектами налогообложения, которые необходимо учесть при выборе одного из них, представлены в таблице*(2).

Таблица

Различие в налогообложении при применении УСН в зависимости
от выбранного объекта налогообложения

В чем состоит от- личие	Объект налогообложения
	доходы	доходы, уменьшенные на величину расходов
Ставка единого на- лога	6% (ст.346.20 НК РФ)	15% (ст.346.20 НК РФ)
Порядок признания расходов	Расходы, осуществленные на- логоплательщиком, не влияют на сумму единого налога	Закрытый перечень расхо- дов и порядок их призна- ния приведен в статье 346.16 НК РФ
Вычет страховых взносов на обяза- тельное пенсионное страхование	Сумма единого налога (квар- тальных авансовых платежей), исчисленная исходя из нало- говой базы, уменьшается на сумму страховых взносов, уплачиваемых за тот же пери- од. Величина такого уменьше- ния не может превышать 50% от суммы налога (квартальных авансовых платежей по нало- гу) (ст.346.21 НК РФ)	Вычет не производится
Вычет на сумму вы- плаченных работни- кам пособий по временной нетрудо- способности за счет собственных средств (если на- логоплательщик не уплачивает взносы в ФСС России в до- бровольном порядке	Сумма единого налога (квар- тальных авансовых платежей), исчисленная исходя из нало- говой базы, уменьшается на всю сумму фактически выпла- ченных за счет собствен- ных средств пособий по вре- менной нетрудоспособности (ст.346.21 НК РФ)	Вычет не производится
Уплата минимально- го налога	Минимальный налог не уплачи- вается	Уплачивается в порядке, предусмотренном статьей 346.18 НК РФ (ставка - 1% от доходов)
Перенос убытков на будущее	Убытки, полученные по ре- зультатам работы за налого- вый период (год), на будущее не переносятся	Убытки, полученные по результатам работы за налоговый период (год) можно перенести на буду- щее в порядке, предусмо- тренном пунктом 7 статьи 346.18 НК РФ

Организация вправе изменить первоначальное решение о выборе объекта налогообложения. Это можно сделать до 20 декабря года, предшествующего году начала применения упрощенной системы налогообложения. Порядок уведомления об изменении объекта налогообложения не установлен. следовательно, уведомление составляется в произвольной форме.

Налоговый учет

Организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, обязана вести налоговый учет показателей своей деятельности. На основании показателей налогового учета определяется налоговая база для исчисления единого налога.

Налоговый учет ведется в специальной книге учета доходов и расходов. Ее форма и порядок ведения утверждены приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606.

Книгу можно вести в бумажном или в электронном виде.

В первом случае до начала ведения книга должна быть прошнурована, пронумерована, на последней странице указано количество страниц. Она должна быть подписана руководителем организации и скреплена ее печатью, заверена подписью должностного лица налогового органа и скреплена печатью налогового органа.

Если книга ведется в электронном виде, по окончании каждого квартала ее нужно распечатывать. По окончании года все листы прошиваются, пронумеровываются, указывается количество страниц. Эти данные заверяются подписью должностного лица налогового органа и скрепляются печатью налогового органа.

М.В. Истратова,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 19, октябрь 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее об этом постановлении читайте в статье "Правила расчета средней численности работников" // РНК, 2003, N 18. - Примеч. ред.

*(2) Подробнее о том, как определить, какой объект налогообложения в вашем случае выгоднее, читайте в следующем номере журнала. - Примеч. ред.