Вопрос: Организация заключила договор коллективного добровольного медицинского страхования граждан в пользу своих работников. Срок его действия - с 19.01.2003 г. по 14.02.2004 г.; предмет договора - медицинские услуги; страховой взнос уплачивается единовременно; при прекращении действия договора 60% не использованной страховщиком страховой суммы возвращается страхователю по его заявлению либо засчитывается в качестве страхового взноса по вновь заключенному договору в размере 100%. Страховой взнос уплачен 19.01.2003 г. Каков порядок учета расходов по договору в бухгалтерском учете и для целей налогообложения? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 42, октябрь 2003 г.)

Организация заключила договор коллективного добровольного медицинского страхования граждан в пользу своих работников. Срок действия договора - с 19 января 2003 г. по 14 февраля 2004 г.; предмет договора - медицинские услуги; страховой взнос по договору составляет 415 832 руб. и уплачивается единовременно; при прекращении действия договора 60% не использованной страховщиком страховой суммы возвращается страхователю по его заявлению либо засчитывается в качестве страхового взноса по вновь заключенному договору в размере 100%. Страховой взнос уплачен 19 января 2003 г. Каков порядок учета расходов по договору коллективного добровольного медицинского страхования граждан в бухгалтерском учете и для целей налогообложения (у организации порядок признания расходов - по методу начисления)?

Договор должен соответствовать признакам договора страхования (ст.4 Закона Российской Федерации от 28.06.91 г. N 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации"). К нему применяются правила учета расходов на страхование (в частности, п.16 ст.255, п.6 ст.272 НК РФ).

В соответствии с п.6 ст.272 НК РФ расходы по договорам страхования, предусматривающим единовременную уплату страхового взноса, учитываются для целей налогообложения равномерно в течение срока действия договора страхования.

Согласно примеру, приведенному в разделе 5.2.1 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.02 г. N БГ-3-02/729, указанный порядок означает, что расходы на страхование учитываются в течение срока действия договора страхования в каждом отчетном периоде пропорционально числу дней его действия в этом периоде.

Расчет суммы расходов на страхование, подлежащей признанию для целей налогообложения за каждый месяц его действия, приведен в таблице, где 392 дня - общий срок действия договора, 415 832 руб. - общая сумма страхового взноса.

Отчетный месяц	Срок действия договора в отчетном месяце, дней	Сумма расходов на страхование, относящаяся к отчетному месяцу, руб. (415832 руб. : 392 дня х гр.2)
1	2	3
Январь 2003	13	13790,35
Февраль 2003	28	29702,30
Март 2003	31	32884,67
Апрель 2003	30	31823,88
Май 2003	31	32884,67
Июнь 2003	30	31823,88
Июль 2003	31	32884,67
Август 2003	31	32884,67
Сентябрь 2003	30	31823,88
Октябрь 2003	31	32884,67
Ноябрь 2003	30	31823,88
Декабрь 2003	31	32884,67
Январь 2004	31	32884,67
Февраль 2004	14	14851,14
Итого за период действия дого- вора	392	415832,00

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с п.16 ст.255 НК РФ взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда. ПБУ 18/02 признает такие расходы постоянными разницами. И даже если по итогам отчетного года эти расходы можно будет учесть в полной сумме для целей налогообложения, то начисленные суммы постоянных налоговых обязательств в течение отчетного года нужно скорректировать по итогам года. В бухгалтерском учете данный вид расходов учитывается в сумме фактических затрат.

Перечисление сумм страховых платежей страховым организациям отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

В бухгалтерском учете организации расходы по страхованию должны отражаться записями:

Д-т 76, К-т 51 - 415 832 руб.;

Д-т 20 (26), К-т 76 - на суммы, относящиеся к соответствующему месяцу (графа 3 таблицы).

Применение счета 97 "Расходы будущих периодов" для отражения расходов на страхование Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета не предусмотрено.

Иногда страховые компании сдают один раз в квартал отчет об использовании денежных средств страховой компанией по данному договору. По нашему мнению, такой документ не является непосредственным основанием для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете. Отчет служит для контроля за возможностью наступления последствий, предусмотренных в договоре. Однако такие последствия наступают только:

по окончании срока действия договора;

при полном использовании предусмотренной страховой суммы до истечения срока действия договора;

по иным причинам, которые предусмотрены договором.

Например, если согласно отчетам использованная страховая сумма по состоянию на день окончания действия договора (14 февраля 2004 г.) составит 370 000 руб., то в соответствии с договором организация получит право на возврат суммы, равной 27 499,20 руб. ((415 832 руб. - 370 000 руб.) х 60 %), или на зачет суммы, равной 60 000 руб. (430 000 руб. - 370 000 руб.), в счет уплаты страхового взноса по вновь заключенному договору.

В случае возврата страховой компанией по заявлению организации в феврале 2004 г. суммы, равной 27 499,20 руб., в бухгалтерском учете в феврале 2004 г., по нашему мнению, должна быть произведена запись:

Д-т 20 (26), К-т 76 - сторно 27 499,20 руб.

На такую же сумму должны быть уменьшены расходы на страхование в декларации по налогу на прибыль за 2004 г. без представления уточненных расчетов за прошлые периоды.

В случае зачета по заявлению организации неиспользованной части страховой суммы в счет оплаты страховой премии по новому договору пересчет расходов по страхованию в феврале 2004 г. должен быть произведен в аналогичном порядке, но с учетом части суммы страховой премии по новому договору, приходящейся на период с начала действия нового договора до 28 февраля 2004 г. и подлежащей включению в расходы в 2004 г. в порядке, аналогичном приведенному в таблице.

Может возникнуть и другая ситуация, когда согласно п.3 ст.958 ГК РФ в договоре страхования не предусмотрено, что при прекращении договора страхования уплаченная страховая премия страховщику подлежит возврату страхователю. В таком случае, по нашему мнению, в бухгалтерском учете организация должна использовать счет 97 для отражения расходов на страхование:

Д-т 76, К-т 51 - 415 832 руб.;

Д-т 97, К-т 76 - 415 832 руб.;

Д-т 20 (26), К-т 97 - на суммы, относящиеся к соответствующему месяцу (графа 3 таблицы).

Н. Скрабова,

аудитор ООО АФ "Стимул"

15 октября 2003 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 42, октябрь 2003 г.