Комментарий к Приказу МНС России от 21.05.2003 N БГ-3-03/257 "О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по применению главы 22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (подакцизные товары)" (Н.А. Нечипорчук, "Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 8, август 2003 г.)

Комментарий к Приказу МНС России от 21.05.2003 N БГ-3-03/257
"О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по
применению главы 22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса
Российской Федерации (подакцизные товары)"

Издание приказа МНС России от 21.05.2003 N БГ-3-03/257 было обусловлено рядом изменений, которые были внесены в главу 22 НК РФ в 2002-2003 годах.

В частности, Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 57-ФЗ) было предусмотрено, что реализация организациями денатурированного спирта из всех видов сырья освобождается от обложения акцизами только при условии, если она осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 22.11.1995 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Закон N 171-ФЗ). Причем было также установлено, что данная норма вводится в действие с 1 января 2002 года. До введения в действие вышеуказанного Закона действовала норма, согласно которой реализация денатурированного спирта освобождалась от обложения акцизами, если она осуществлялась при наличии специальных разрешений, выдаваемых в порядке, установленном Правительством РФ.

Согласно Закону N 57-ФЗ с 1 января 2002 года требование о наличии специальных разрешений на поставку денатурированного спирта в качестве условия для его освобождения от уплаты акцизов было исключено, поскольку в определенном Законом N 171-ФЗ порядке такие специальные разрешения на поставку этилового спирта не предусмотрены.

В то же время в соответствии со ст.1 Федерального закона от 24.07.2002 N 109-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции" (далее - Закон N 109-ФЗ) поставки организациями этилового спирта, в том числе денатурированного, разрешаются в пределах квот, выданных субъектам Российской Федерации или соответствующим федеральным органам исполнительной власти, и при наличии уведомления. Требования к содержанию и порядку выдачи уведомлений устанавливаются Правительством РФ.

Таким образом, с 1 января 2002 года операции по реализации денатурированного этилового спирта были освобождены от обложения акцизами, а с 27 июля 2002 года (с момента вступления в силу Закона N 109-ФЗ) и до получения его производителями уведомления эти операции подлежат обложению акцизами в общеустановленном порядке.

Довольно часто налогоплательщики и налоговые органы задают следующий вопрос: облагается ли акцизами моторное масло, предназначенное для использования, например, на морских судах? Поэтому в Методические рекомендации по применению главы 22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденные приказом МНС России от 18.12.2000 N БГ-3-03/440 (далее - Методические рекомендации), включено разъяснение о том, что подакцизными признаны моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей.

Таким образом, моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей подлежат обложению акцизами независимо от направления их использования.

Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Закон N 110-ФЗ), вступившим в силу с 1 января 2003 года, перечень подакцизных товаров был дополнен прямогонным бензином, на который установлена ставка акциза в размере 0 руб. за 1 тонну.

Включение прямогонного бензина в перечень подакцизных товаров означает, что налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы декларации по акцизам с указанием полученных объемов этого нефтепродукта в натуральном выражении.

С 1 января 2003 года постановлением Госстандарта России от 27.11.2000 N 314-СТ "О введении в действие межгосударственного стандарта" взамен государственного стандарта ГОСТ 3935-81 "Сигареты. Общие технические условия" введен в действие новый межгосударственный стандарт ГОСТ 3935-2000 "Сигареты. Общие технические условия".

В ГОСТ 3935-2000 отсутствует дифференциация сигарет по классам и предусмотрено изготовление различных марок сигарет. При этом каждая марка сигарет должна отличаться от других марок наименованием и одним или несколькими признаками: рецептурой, размерами, наличием или отсутствием фильтра, а также другими потребительскими свойствами, установленными изготовителем продукции или лицензиаром.

Законом N 110-ФЗ с 1 января 2003 года предусмотрены дифференцированные ставки акцизов на сигареты по двум группам: сигареты с фильтром и сигареты без фильтра.

Законом N 110-ФЗ с 1 января 2003 года на сигареты с фильтром, без фильтра и папиросы введена комбинированная налоговая ставка акцизов, состоящая из специфической составляющей (в рублях и копейках за 1000 штук) и адвалорной (в процентах к отпускной цене).

Таким образом, с 1 января 2003 года одна часть суммы акцизов по вышеуказанным табачным изделиям определяется исходя из количества реализованных сигарет, а другая - на основании отпускных цен на них (без акциза, НДС и налога с продаж).

Пример.

В январе 2003 года табачная фабрика реализовала 400 000 сигарет с фильтром за 200 000 руб. (без учета акцизов, НДС и налога с продаж). Сумма акциза, который необходимо начислить на указанную партию, составит 30 000 руб. ((400 000 шт. : 1000 шт. х 50 руб.) + (200 000 руб. х 5%)).

В соответствии с Законом N 110-ФЗ с 1 января 2003 года плательщиками акцизов по операциям, совершаемым с нефтепродуктами, признанными объектом обложения акцизами, помимо лиц, осуществляющих производство нефтепродуктов, считаются лица, получающие нефтепродукты и имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами (далее - свидетельство). Свидетельство выдается при наличии в собственности оператора рынка нефтепродуктов мощностей по производству и (или) хранению нефтепродуктов. В ряде случаев свидетельство может быть получено и при отсутствии в собственности вышеуказанных мощностей. В Методических рекомендациях приведены эти случаи.

Так, лица, не имеющие в собственности мощностей, необходимых для совершения операций с нефтепродуктами, могут получить свидетельство при следующих условиях:

а) организации владеют более чем 50% уставного (складочного) капитала (фонда) общества с ограниченной ответственностью либо голосующих акций акционерного общества, имеющих в собственности соответствующие мощности;

б) лица, осуществляющие производство, оптовую и оптово-розничную реализацию нефтепродуктов, имеют мощности, необходимые для осуществления указанных видов деятельности, находящиеся у них на праве хозяйственного ведения или оперативного управления;

в) акционерные общества, имеющие в уставном капитале долю государства не менее 50% и осуществляющие оптовую и оптово-розничную реализацию нефтепродуктов, имеют договоры аренды мощностей, являющихся государственной собственностью;

г) лица, осуществляющие оптовую реализацию нефтепродуктов, имеют договоры на оказание услуг по переработке принадлежащего им сырья.

Налогоплательщики часто задают следующий вопрос: можно ли получить свидетельство, если право собственности на мощности возникло много лет назад? В связи с этим в Методические рекомендации включено разъяснение о том, что документы, подтверждающие права на недвижимое имущество, возникшие до вступления в действие Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", должны рассматриваться налоговыми органами в качестве документов, подтверждающих право на получение свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами.

Еще один вопрос, на который обращается внимание в Методических рекомендациях.

Если лицо, имеющее свидетельство только на розничную реализацию нефтепродуктов, реализует полученные им нефтепродукты в режиме оптовой торговли другому лицу, имеющему свидетельство, то он должен иметь в виду следующее.

В соответствии с п.8 ст.200 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов лицами, имеющими свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство, при представлении документов в соответствии с п.8 ст.201 НК РФ. Таким образом, уменьшение суммы акциза, начисленной при получении нефтепродуктов лицами, имеющими свидетельство только на розничную реализацию нефтепродуктов, даже в случае их реализации (передачи) налогоплательщику, имеющему свидетельство, НК РФ не предусмотрено.

Исходя из вышеизложенного, если лицо (организация или индивидуальный предприниматель) осуществляет деятельность по оптовой реализации нефтепродуктов, но при этом имеет свидетельство только на розничную реализацию, то в соответствии со ст.200 НК РФ право на получение налоговых вычетов у него отсутствует.

Еще один вопрос, на который хотелось бы обратить внимание читателей журнала. Согласно Закону N 57-ФЗ передача в структуре организации произведенного спирта этилового из непищевого сырья для производства неподакцизных товаров исключена из перечня операций, не подлежащих обложению акцизами. Следовательно, с 1 января 2002 года передача спирта этилового из непищевого сырья в структуре организации для производства неподакцизных товаров (за исключением операций, указанных в подпункте 2 п.1 ст.183 НК РФ) является объектом обложения акцизами.

Н.А. Нечипорчук,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник: комментарии к нормативным документам для бухгалтеров", N 8, август 2003 г.