Письмо Управления МНС по г. Москве от 16 мая 2003 г. N 26-12/26606 Об удержании налога на доходы иностранной организации у источника выплаты в РФ - российской организации, выплачивающей в соответствии с дополнительным соглашением проценты за отсрочку платежа по заключенному с иностранной компанией договору строительного подряда

Письмо Управления МНС по г. Москве от 16 мая 2003 г. N 26-12/26606

Вопрос: Российская организация заключила договор строительного подряда на строительство здания с турецкой компанией. Предполагаемый срок строительства - 17 месяцев. В связи с нехваткой средств у российской организации ею с указанной турецкой компанией заключено дополнительное соглашение к договору строительного подряда, в соответствии с которым турецкая компания предоставляет отсрочку платежа по договору строительного подряда. Будет ли российская организация при выплате турецкой компании процентов за отсрочку платежа являться налоговым агентом, на которого возлагаются обязанности по удержанию налога с доходов у источника выплаты?

Ответ: В соответствии со ст. 246 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации.

При этом иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, в соответствии со ст. 307 НК РФ являются самостоятельными плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации. Объект налогообложения по налогу на прибыль для указанной категории организаций определен п. 1 ст. 307 НК РФ, в который в том числе включаются доходы от источников в Российской Федерации, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ и относящиеся к постоянному представительству.

В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ к доходам иностранного юридического лица, подлежащим налогообложению в Российской Федерации, относятся процентные доходы от долговых обязательств любого вида.

Налог с таких доходов согласно п. 1 ст. 310 НК РФ исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации, при каждой выплате доходов в валюте выплаты дохода, за исключением случаев выплаты доходов, предусмотренных п. 2 ст. 310 НК РФ, к которым, в частности, относятся случаи выплаты доходов в пользу постоянного представительства иностранной организации.

При этом пп. 1 п. 2 ст. 310 НК РФ предусмотрено, что для целей неудержания налога на доходы иностранного юридического лица у источника выплаты в Российской Федерации налоговый агент на момент выплаты дохода должен быть уведомлен получателем дохода, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации и в распоряжении налогового агента должна находиться нотариально заверенная копия свидетельства о постановке получателя дохода на учет в налоговых органах, оформленная не ранее чем в предшествующем налоговом периоде.

Что касается уведомления о том, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству получателя дохода в Российской Федерации, то в п. 5.2 раздела II Методических рекомендаций налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150 (далее - Методические рекомендации), указано, что иностранные организации могут обращаться в налоговые органы за получением справки о подтверждении наличия постоянного представительства этой иностранной организации. Такая справка может быть выдана налоговым органом исходя из сведений об уплате иностранной организацией налога на прибыль в связи с деятельностью в Российской Федерации, данных налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации за предыдущий отчетный (налоговый) период и (или) если имеются достаточные основания считать, что деятельность иностранной организации в текущем отчетном периоде приведет к образованию постоянного представительства (например, началось осуществление подрядных строительных работ). Если налоговый орган считает, что деятельность иностранной организации не приведет к образованию постоянного представительства, он должен уведомить об этом заявителя с соответствующим обоснованием.

При этом наличие постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации определяется исходя из положений законодательства о налогах и сборах, а в случае, если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у Российской Федерации (СССР) существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, при определении наличия постоянного представительства приоритет имеют положения соответствующего международного договора.

Так, ст. 5 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы от 15.12.97 (далее - Соглашение) предусмотрено, что строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект или связанная с ними надзорная деятельность образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев.

В связи с изложенным в случае если налоговый агент не будет уведомлен получателем дохода вышеуказанным образом о том, что выплачиваемый ему доход относится к постоянному представительству этого иностранного юридического лица в Российской Федерации, то налоговый агент в соответствии со ст. 310 НК РФ обязан при выплате иностранному юридическому лицу дохода, в частности, процентного, произвести удержание налога в порядке, установленном указанной статьей НК РФ.

Процентные доходы по долговым обязательствам российских организаций, выплачиваемые иностранному юридическому лицу, облагаются налогом у источника выплаты по ставке, предусмотренной пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ, то есть по ставке 20%.

В то же время ст. 11 Соглашения предусмотрено, что проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого Государства, но если получатель процентов имеет фактическое право на них, то взимаемый таким образом налог не должен превышать 10% от общей суммы процентов.

Вместе с тем практическое исполнение положений налоговых соглашений предполагает выполнение ряда специальных процедур, которые устанавливаются и реализуются в соответствии с национальным налоговым законодательством.

Так, в целях применения положений международных договоров Российской Федерации с иностранными государствами ст. 312 НК РФ обязует иностранную организацию представить налоговому агенту, выплачивающему доход (до даты выплаты дохода), подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым у Российской Федерации имеется международный договор (соглашение), регулирующий вопросы избежания двойного налогообложения. При этом указанное подтверждение должно быть заверено компетентным в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения органом иностранного государства.

В связи с тем что НК РФ не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве, в п. 5.3 раздела II Методических рекомендаций даны разъяснения о форме такого подтверждения и порядке его составления.

Вместе с тем необходимо отметить, что на российскую организацию - налогового агента, выплачивающего доход иностранной организации, в соответствии с п. 4 ст. 310 НК РФ возлагаются обязанности по представлению информации о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период в налоговый орган по месту своего нахождения по форме, утвержденной приказом МНС России от 24.01.2002 N БГ-3-23/31, и в сроки, установленные для представления налоговых расчетов ст. 289 НК РФ.

Согласно Инструкции по заполнению налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов, утвержденной приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275, налоговый расчет (информация) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов составляется в отношении любых выплат доходов от источников в Российской Федерации в пользу иностранной организации.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

А.А. Глинкин