Письмо Управления МНС по г. Москве от 24 июня 2003 г. N 26-12/33923 О включении суммы переоценки (дооценки) амортизируемого имущества по состоянию на 1 января 2003 г. в состав доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в случае передачи указанного имущества в уставный капитал другой организации

Письмо Управления МНС по г. Москве от 24 июня 2003 г. N 26-12/33923

Вопрос: Правомерно ли признание доходом, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль, суммы переоценки (дооценки) амортизируемого имущества по состоянию на 1 января 2003 года, при передаче указанного имущества в уставный капитал другой организации?

Ответ: В соответствии со ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (ст. 252 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в частности, подразделяются на суммы начисленной амортизации.

Согласно ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено 25 главой НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 тыс. руб.

Согласно ст. 257 НК РФ остаточная стоимость основных средств (которыми признается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией), введенных до вступления в силу главы 25 НК РФ, определяется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенной в порядке, установленном абзацем пятым п. 1 ст. 257 НК РФ.

В соответствии с абзацем пятым п. 1 ст. 257 НК РФ при определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 НК РФ учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года. Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения прибыли.

При проведении налогоплательщиком в последующих отчетных (налоговых) периодах после вступления в силу главы 25 НК РФ переоценки (уценки) стоимости объектов основных средств на рыночную стоимость положительная (отрицательная) сумма такой переоценки не признается доходом (расходом), учитываемым для целей налогообложения прибыли, и не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации, учитываемым для целей налогообложения в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 257 НК РФ).

Глава 4 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусматривает формирование уставного (складочного) капитала (фонда) для таких разновидностей юридических лиц, как хозяйственные товарищества и общества (полные и коммандитные товарищества (товарищества на вере), общества с ограниченной и дополнительной ответственностью, акционерные общества), производственные кооперативы (в производственных кооперативах за счет имущества их членов формируется паевой фонд), унитарные предприятия.

В соответствии с п. 6 ст. 66 ГК РФ вкладом в уставный (складочный) капитал (фонд) организации могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку.

При этом денежная оценка вклада участника хозяйственного общества производится по соглашению между учредителями (участниками) общества и в случаях, предусмотренных законом, подлежит независимой экспертной проверке (п. 6 ст. 66 ГК РФ).

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал, равно как не учитываются для целей налогообложения по налогу на прибыль в соответствии с п. 3 ст. 270 НК РФ расходы в виде взноса в уставный (складочный) капитал, вклада в простое товарищество.

В соответствии с п. 1 ст. 277 НК РФ при размещении эмитированных акций (долей, паев) не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-эмитента разница между номинальной стоимостью размещаемых акций (долей, паев) и стоимостью получаемого имущества (включая денежные средства), имущественных прав, при размещении налогоплательщиком эмитированных им акций (долей, паев). Не признается прибылью (убытком) налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения прибыли признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Таким образом, при приобретении эмитированных акций (долей, паев) путем передачи имущества в уставный капитал вклад передающей стороны оценивается по стоимости имущества, учтенного в налоговом учете у передающей стороны, при этом не возникает ни доходов, ни расходов у этой организации. В этой же оценке учитывается имущество в налоговом учете у получающей стороны, стоимость которого должна быть подтверждена документально (подраздел 7.2.7 раздела 7.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729).

Таким образом, положительная сумма переоценки стоимости основного средства, проведенной организацией по состоянию на 1 января 2003 года, не учитывается в качестве дохода для целей налогообложения прибыли и соответственно не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества в налоговом учете, в том числе при осуществлении в указанных выше случаях передачи имущества в уставный капитал другой организации.

Заместитель руководителя Управления МНС России по г. Москве советник налоговой службы Российской Федерации I ранга

Ю.А. Мавашев