Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29 марта 2022 г. N Ф08-1823/22 по делу N А63-2896/2021

г. Краснодар

29 марта 2022 г.

Дело N А63-2896/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 22 марта 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 марта 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Посаженникова М.В. и Прокофьевой Т.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Емтыль Ф.А., при участии в судебном заседании от общества с ограниченной ответственностью "Северное" - Коршунова А.С. (доверенность от 07.10.2021), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю - Ширяевой О.М. (доверенность от 06.09.2021), Селеменевой Д.А. (доверенность от 06.09.2021), Папаянова А.И. (доверенность от 22.05.2021), рассмотрев с использованием систем видео-конференц-связи Арбитражного суда Ставропольского края (судья Чернобай Т.А.) и веб-конференции кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Северное" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 22.09.2021 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2021 по делу N А63-2896/2021, установил следующее.

ООО "Северное" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к МИФНС России N 9 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) с требованием о признании недействительным решения от 11.09.2020 N 14-12/634 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 22.09.2021. оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 13.12.2021, в удовлетворении заявления общества отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции в части отказа признать незаконным решение от 11.09.2020 N 14-12/634 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 3 104 301 рубля и налога на прибыль в размере 6 208 602 рублей, соответствующих сумм пеней и штрафов. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты с нарушением норм материального и процессуального права, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Инспекция не исследовала вопрос реальности поставок пшеницы ООО "Сфера", не доказала факт исполнения обязательства иным лицом, чем лицо, являющееся стороной договора, а также наличия согласованных действий общества и контрагента. В материалах налоговой проверки отсутствуют доказательства неправомерного применения контрагентами общества налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

В письменных пояснениях общество указывает на необоснованный отказ суда первой инстанции в удовлетворении ходатайства об отложении судебного разбирательства, поскольку директор Султанов Р.С. не мог обеспечить явку в связи с нахождением на больничном. При этом все доводы налогового органа основаны на личной заинтересованности руководителя общества в нереальном исполнении сделки с ООО "Сфера" и в неких взаимоотношениях с руководством поставщика Абазалиевой А.М. При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции генеральный директор общества Султанов Р.С. прибыл в судебное заседание для участия в судебном разбирательстве, но был удален из здания. По мнению представителя общества, суды допусти грубейшие нарушения норм процессуального права.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, отказать в удовлетворении кассационной жалобы общества.

В судебном заседании представитель общества поддержал доводы, содержащиеся в кассационной жалобе, представители инспекции отклонили их по мотивам, изложенным в отзыве на нее.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба подлежит удовлетворению в части ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 28.12.2017 N 117 проведена выездная налоговая проверка общества по налогам и сборам с 01.01.2014 по 31.12.2016, выявленные нарушения зафиксированы в акте от 24.10.2018 N 634.

По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение к акту проверки от 29.02.2019 N 634.

11 сентября 2020 года по результатам рассмотрения материалов проведенной налоговой проверки, а также дополнительных мероприятий, с учетом возражений представителя общества принято решение N 14-12/634, которым обществу начислено 14 767 478 рублей, из них 9 367 260 рублей налогов, 2 916 777 рублей 72 копейки пеней, 2 483 441 рубль штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 22.01.2021 N 08-19/001425@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с результатами рассмотрения апелляционной жалобы, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Доводы кассационной жалобы о нарушении судами первой и апелляционной инстанции норм процессуального права, являющиеся безусловными основаниями для отмены судебных актов, отклонятся судом кассационной инстанции.

Аргумент общества о том, что суд первой инстанции, отказав в удовлетворении ходатайства об отложении судебного заседания, лишил директора общества возможности принять в нем участие, не принимается судом кассационной инстанции, поскольку удовлетворение ходатайства об отложении судебного заседания по смыслу статьи 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является правом, а не обязанностью суда. Обстоятельства, препятствующие рассмотрению заявления общества, не установлены. Из материалов дела следует, что заявление общества принято 19.03.2021, назначено к рассмотрению на 19.04.2021, в последующем судебные заседания откладывались на 24.05.2021, 24.06.2021, 12.08.2021, 13.09.2021. Таким образом, отказ в удовлетворении ходатайства об отложении судебного разбирательства после окончания перерыва 15.09.2021 не привел к нарушению прав общества.

Позиция общества о том, что суд апелляционной инстанции без учета позиции, изложенной в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2020 N 37-П, лишил руководителя общества возможности участвовать в судебном заседании, подлежит отклонению. Из аудиозаписи судебного заседания от 07.12.2021 следует, что для участия в рассмотрении апелляционной жалобы прибыл директор и представитель общества. С учетом эпидемиологической обстановки в стране (распространение коронавирусной инфекции COVID-19) судебная коллегия попросила остаться одного из представителей для участия в рассмотрении апелляционной жалобы, право выбора кто остается защищать интересы общества, предоставлено его представителям. Директор общества не был лишен возможности заявить ходатайство об участии в судебном заседании посредством веб-конференции.

При обращении в суд общество просило признать недействительным решение налогового органа в полном объеме, в том числе в части доначисления налога на прибыль за 2015 год в размере 22 795 рублей в результате занижения выручки от реализации амортизируемого имущества; пеней по НДФЛ в размере 6804 рублей по причине нарушения сроков перечисления налога в 2014 - 2016 годах; НДС за III квартал 2014 года в размере 671 рубля в результате занижения налогооблагаемой базы по реализации сельскохозяйственной продукции и НДС за I квартал 2015 года в размере 30 891 рубля в результате некорректного применения налоговой ставки по счету-фактуре от 05.03.2015 N 41.

В кассационной жалобе законность и обоснованность судебных актов в названной части не оспариваются.

Отказывая в удовлетворении требований общества и соглашаясь с выводами налогового органа, суды руководствовались положениями пунктов 1 и 2 статьи 54.1, статей 169, 171, 172, 247, 252 НК РФ, разъяснениями, изложенными в пунктах 4, 5, 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", правовым подходом, изложенным в определении Верховного Суда Российской Федерации от 14.05.2020 N 307-ЭС-19-27597, и исходили из того, что при установленных в ходе налоговой проверки обстоятельствах действия налогоплательщика носили противоправный характер, поскольку были направлены на получение налоговой выгоды за счет совершения хозяйственных операций с организациями, не ведущими реальной экономической деятельности, не исполняющими в полном объеме обязанность по уплате налогов. Суды отклонили доводы общества о необходимости учета реальных расходов на приобретение в дальнейшем реализованной пшеницы для целей исчисления налога на прибыль, посчитав, что размер недоимки налоговым органом определен правильно.

В обоснование права на получение налогового вычета по НДС и отнесения расходов для целей уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль общество представило документы, свидетельствующие о приобретении пшеницы.

Общество указывало, что оно (покупатель) и ООО "Сфера" (продавец) заключили договор от 24.11.2016 N 7/24-12, предметом которого является поставка продовольственной пшеницы 4-го класса в количестве 1100 тонн по цене 9476 рублей за 1 тонну, из которых 861 рубль 45 копеек НДС (без учета НДС цена за 1 тонну составляет 8614 рублей 55 копеек); общая сумма по договору составила 10 423 600 рублей, включая НДС (без учета НДС в размере 947 600 рублей - 9 476 тыс. рублей).

24 ноября 2016 года ООО "Сфера" (продавец) и общество (покупатель) заключили договор N 8/24-12 на поставку продовольственной пшеницы 5-го класса в количестве 2789,38 тонны по цене 8505 рублей за 1 тонну, включая 773 рубля 18 копеек НДС (без учета НДС цена за 1 тонну составляет 7731 рубль 82 копейки); общая сумма по договору составила 23 723 676 рублей 09 копеек, включая НДС (без учета НДС в размере 2 129 701 рубля 04 копеек - 21 593 975 рублей 86 копеек).

В соответствии с пунктом 1.2 названных договоров базисом поставки является франко-ток, расположенный по адресу: с. Журавское Новоселицкого р-на. Поставка товара осуществляется посредством переоформления товара на току. Обязательства покупателя по оплате товара осуществляются в безналичной форме, 100% предоплатой в течение двух банковских дней с даты подписания контракта. Условия о том, что грузоотправителем является иная, отличная от продавца организация, в договорах N 7/24-12, 8/24-12 отсутствуют.

Общество произвело оплату платежными поручениями от 25.11.2016 N 354 на 10 423 600 рублей, из которых 947 600 рублей НДС (по контракту N 7/24-12);

от 29.11.2016 N 356 на 9 805 тыс. рублей, из которых 891 363 рубля 64 копейки НДС, от 01.12.2016 N 364 на 9 795 тыс. рублей, из которых 890 454 рубля 55 копеек НДС, от 05.12.2016 N 373 на 4 123 711 рублей 34 копейки, из которых 374 882 рубля 85 копеек НДС, всего 23 723 711 рублей 34 копейки, из которых 2 156 701 рубль 03 копейки НДС (по контракту N 8/24-12). Всего по контрактам N 7/24-12 и 8/24-12 оплата за пшеницу 4-го и 5-го класса составила 34 147 311 рублей 34 копейки, из которых 3 104 301 рубль 03 копейки НДС (без НДС оплата за пшеницу 4-го и 5-го класса составила 31 043 010 рублей 03 копейки).

Счета-фактуры продавцом ООО "Сфера" выставлены 25.11.2016.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля установлено, что озимую пшеницу 4-го класса ООО "Сфера" приобрело у сельскохозяйственного товаропроизводителя СПК "Колхоз им. 1-го Мая", применяющего специальный налоговый режим - единый сельскохозяйственный налог, на основании договора от 25.11.2016 N 02/11/2016, предметом которого является поставка озимой пшеницы 4-го класса в количестве 1100 тонн по цене 9200 рублей за 1 тонну (всего 10 120 тыс. рублей) и 5-го класса в количестве 4700 тонн по цене 8250 рублей за 1 тонну (всего 38 775 тыс. рублей). Общая стоимость по договору - 48 895 тыс. рублей, НДС не предусмотрен.

По договору товар отгружается покупателю в установленные этим договором сроки до 25.12.2016; местом поставки товара является с. Журавское, СПК "Колхоз им. 1-го Мая" Новоселицкого р-на Ставропольского края; отгрузка товара осуществляется на условиях самовывоза; все дополнения и изменения к договору оформляются в письменном виде путем подписания дополнительного соглашения, которое является неотъемлемой частью договора (пункты 1.6, 1.7, 3.3, 7.1 договора).

ООО "Сфера" произвело оплату за пшеницу СПК "Колхоз им. 1-го Мая" платежными поручениями от 28.11.2016 N 14 на 10 120 тыс. рублей (без НДС), от 29.11.2016 N 15 на 9 500 тыс. рублей (без НДС), от 01.12.2016 N 18 на 9 502 892 рубля (без НДС) и от 05.12.2016 N 19 на 4 млн рублей (без НДС); всего на сумму 33 122 892 рубля. Счета-фактуры N 356, 357 и товарные накладные N 283, 283 по договору от 25.11.2016 N 02/11/2016 датированы 22.12.2016. В товарных накладных N 283, 283 имеется отметка о получении груза ООО "Сфера" 22.12.2016 года.

В ходе проведения мероприятий налогового контроля получены пояснения у Абазалиевой А.М. (учредитель и руководитель ООО "Сфера"), из которых следует, что в 2016 году ею создано ООО "Сфера" для осуществления коммерческой деятельности, связанной с оптовой торговлей трикотажем. В 2017 году учредитель Абазалиева А.М. вышла из состава учредителей и уволена с должности генерального директора. Относительно финансово-хозяйственных взаимоотношений с обществом Абазалиева А.М. сообщила, что примерно в 2016 году к ней от имени должностных лиц общества обратился ее знакомый Михаил (точных данных которого она не помнит) с предложением принять на расчетный счет своей организации денежные средства, принадлежащие обществу, и перечислить их на расчетный счет СПК "Колхоз им. 1-го Мая" за вознаграждение. Общество 28.11.2016 перечислило на расчетный счет ООО "Сфера" денежные средства в размере 10 423 600 рублей.

29 ноября 2016 года Абазалиева А.М. перечислила 10 120 тыс. рублей СПК "Колхоз им. 1-го Мая". Хозяйственно-финансовую документацию подписала лично. По вопросу поставки пшеницы в адрес общества Абазалиева А.М. пояснила, что фактически поставка не исполнена. Данная сделка была фиктивной в целях дальнейшего уклонения от уплаты налогов должностными лицами общества. ООО "Сфера" не имело ни транспортных средств, ни складских помещений, ни работников, которые позволяли бы осуществить сделку по купле-продаже зерна.

Налоговым органом установлено, что между обществом с СПК "Колхоз им. 1-го Мая" заключен прямой договор от 25.11.2016 N 03/11/2016 на поставку озимой пшеницы в количестве 1912 тонн по цене 8250 рублей за 1 тонну (НДС не облагается), всего цена договора составляет 15 774 тыс. рублей. В выписке о движении денежных средств по расчетному счету общества отражены перечисления СПК "Колхоз им. 1-го Мая" 30.11.2016 перечислены денежные средства в размере 10 120 тыс. рублей (НДС не облагаются) и 23.12.2016 в размере 5 654 тыс. рублей (НДС не облагаются), всего 15 774 тыс. рублей (НДС не облагаются). В книге покупок общества указаны сведения о продавце СПК "Колхоз им. 1-го Мая", счет-фактура от 26.12.2016 N 361 на сумму 15 774 тыс. рублей.

На основании изложенного суды пришли к выводу о том, что в IV квартале 2016 года общество также приобретало пшеницу у СПК "Колхоз им. 1-го Мая" по более низкой цене, чем у ООО "Сфера". Обществом не представлено доказательств наличия обстоятельств, препятствующих приобретению пшеницы у производителя, минуя посредника ООО "Сфера".

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией выявлены обстоятельства, подтверждающие согласованность действий между руководителем общества Султановым Р.С. и директором ООО "Сфера" Абазалиевой А.М. на получение необоснованной налоговой выгоды. Роль ООО "Сфера" заключалась в перечислении денежных средств на расчетный счет СПК "Колхоз им. 1-го Мая", полученных от общества, фактически намерений приобрести товар (пшеницу) не было, а за оказанную услугу по перечислению денежных средств ООО "Сфера" получило вознаграждение в виде денежных средств, оставшихся на его расчетном счете. Сделки между обществом и ООО "Сфера" не имеют разумной хозяйственной (деловой) цели.

Налоговым органом установлено, что основным видом деятельности ООО "Сфера" является строительство жилых и нежилых зданий, сделка по поставке пшеницы не является типичной для данного контрагента. С 27.05.2016 состоит на учете в МИФНС России N 8 по г. Санкт-Петербургу и зарегистрировано по юридическому адресу: г. Санкт-Петербург, Старо-Петергофский просп., д. 8, лит. Б, пом. 2Н, учредителем и директором с 27.05.2016 по 11.03.2018 являлась Абазалиева А.М.

В отношении ООО "Сфера" 27.12.2019 внесена запись о недостоверности сведений о юридическом адресе данной организации, 03.02.2020 ООО "Сфера" исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо. При открытии расчетного счета в Карачаево-Черкесском АО "Россельхозбанк" ООО "Сфера" представлены документы, согласно которым фактический адрес местонахождения ООО "Сфера":

Карачаево-Черкесская Республика, г. Черкесск, ул. Кирова, 22/60. В качестве доказательства нахождения обособленного подразделения представлен договор аренды нежилого помещения, заключенный ООО "Сфера" и Салпагаровой Л.А. Из протокола допроса от 14.06.2018 N 904 свидетеля Салпагаровой Л.А. следует, что ни ООО "Сфера", ни его директор ей не знакомы, факт сдачи в аренду офисного помещения не подтвердила. В подтверждение нахождения юридического лица по адресу: г. Санкт-Петербург, Старо-Петергофский просп., д. 8, лит. Б, пом. 2Н ООО "Сфера" представлен договор субаренды нежилого помещения, заключенный 27.05.2016 ООО "Слон" и ООО "Сфера". По информации МИФНС России N 23 по г. Санкт-Петербургу от 18.06.2018 N 08/9940, ООО "Слон" документы по запросу не представило, 10.01.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений о лице, имеющем право действовать от имени юридического лица, 25.01.2018 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений о юридическом адресе данной организации. Филиалов и обособленных подразделений, зарегистрированных в установленном порядке, ООО "Сфера" не имеет. Неисполнение ООО "Сфера" обязанности о сообщении в налоговый орган по месту своего нахождения о фактически созданном в г. Черкесске обособленном подразделении в совокупности с перечисленными обстоятельствами характеризует ООО "Сфера" как недобросовестного участника гражданского оборота.

У ООО "Сфера" отсутствуют транспортные средства, недвижимое имущество, производственные активы. Сведения формы 2-НДФЛ за 2016 год в установленном законом порядке ООО "Сфера" не представлены. Из выписок по расчетным счетам за 2016 год следует, что расходы по оплате коммунальных платежей, аренды помещений, за пользование электроэнергией и иные необходимые для осуществления производственно-хозяйственной деятельности нужды у ООО "Сфера" отсутствуют.

Из представленных ООО "Сфера" налоговых деклараций следует, что процент вычетов по НДС составлял 99,54%, сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, исчислена в минимальных размерах. В целях уменьшения НДС к уплате в книге покупок ООО "Сфера" указало поставщика ООО "Питерспецмет" - 92,84% его вычетов.

Налоговым органом в результате оценки полученных документов сделан вывод о том, что ООО "Питерспецмет" является технической компанией, поскольку с 22.04.2015 в налоговую инспекцию представлены только декларации по НДС за III, IV кварталы 2015 года и IV квартал 2016 года, движение по счету в 2016 году не осуществлялось, сведения о доходах формы 2-НДФЛ за 2015 - 2016 годы не представлялись. Руководитель и учредитель Сенчило Д.К. данного юридического лица является одновременно учредителем 6 и руководителем 7 организаций, доходов от которых не получает. Из протоколов допросов Сенчило Д.К. следует, что он не является учредителем и руководителем ООО "Питерспецмет", работая на стройках в г. Санкт-Петербурге, подписывал какие-то документы, паспорт у него забирали в связи с работой. ООО "Сфера" денежные средства на расчетный счет ООО "Питерспецмет" не перечисляло.

Налоговым органом установлено, что общество по счетам-фактурам от 12.10.2016 N 92, от 17.11.2016 N 99, от 28.11.2016 N 103 и от 19.12.2016 N 104 реализовало приобретенную пшеницу ООО "АПК "Союз"".

В результате анализа первичных документов налоговый орган пришел к выводу о том, что пшеница поставлялась напрямую от СПК "Колхоз им. 1-го Мая" в адрес ООО "АПК "Союз"" минуя склады общества (установлено совпадение дат, данных о транспортных средствах и водителях). Товаросопроводительные документы по перевозке пшеницы также оформлены датами, предшествующими выставлению СПК "Колхоз им. 1-го Мая" счетов-фактур в адрес ООО "Сфера". Товарно-транспортные накладные, подтверждающие перемещение товара от поставщика (СПК "Колхоз им. 1-го Мая") к покупателю (ООО "Сфера") и от ООО "Сфера" к обществу не представлены.

Оценив в совокупности и взаимосвязи полученные в ходе проведения мероприятий налогового контроля документы, сопоставив даты заключения договоров, периоды осуществления платежей, отсутствие разумных объяснений по выбору в качестве контрагента ООО "Сфера", фактическое перемещение товара, учитывая возражения общества, суды пришли к обоснованному выводу о том, что обществом не представлены иные документальные доказательства, свидетельствующие о реальности правоотношений с ООО "Сфера".

Довод общества о том, что судами не принято во внимание постановление от 09.10.2020 о прекращении уголовного дела, возбужденного по материалам выездной налоговой проверки, был предметом рассмотрения судов и получил надлежащую оценку, поскольку не является бесспорным доказательством факта реальности хозяйственных операций общества и ООО "Сфера". Судами оценены все пояснения, полученные от Абазалиевой А.М.

С учетом изложенного выводы судебных инстанций о том, что основания для признания незаконным решения инспекции в части доначисления обществу спорной суммы НДС по хозяйственным операциям с ООО "Сфера" отсутствуют, являются правомерными. По итогам налоговой проверки инспекцией правильно произведено начисление обществу НДС за IV квартал 2016 года в размере 3 104 301 рубля.

В части налога на прибыль установлено необоснованное завышение обществом налоговой базы за 2016 год на стоимость товаров, приобретенных у ООО "Сфера". В связи с несоблюдением положений статьи 54.1 НК РФ, сумма заниженного обществом налога на прибыль за 2016 год составила 6 208 602 рубля. Расчет суммы налога проверен судами, признан верным.

Суды пришли к выводу о том, что инспекцией правильно исчислен налог на прибыль организаций за 2016 год в сумме 6 208 602 рублей, а также пеней и штрафов.

Вместе с тем в указанной части судебные акты нельзя признать законными и обоснованными.

В решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.) изложен правовой подход, согласно которому налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в большем размере, чем это установлено законом.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний, это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Таким образом, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Аналогичный подход к разрешению споров о получении необоснованной налоговой выгоды за счет встраивания "технических" компаний в цепочку поставки товаров ранее был поддержан Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определениях от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005 и сохраняет свою актуальность, поскольку в силу пункта 3 статьи 54.1 НК РФ подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В рассматриваемом деле инспекцией с учетом представленных налогоплательщиком документов установлено, что в действительности приобретенная налогоплательщиком продукция (пшеница) поставлялась напрямую от ее производителя - СПК "Колхоз им. 1-го Мая".

По результатам проведенной проверки налоговый орган признал для целей налогообложения доходы, полученные обществом от реализации пшеницы ООО "АПК "Союз"", и не принял для целей определения налогооблагаемой базы затраты на приобретение пшеницы.

В оспариваемом решении налогового органа от 11.09.2020 N 14-12634 отсутствуют выводы о том, что выручку, полученную обществом от ООО "АПК "Союз"" за поставленную сельскохозяйственную продукцию, надлежит квалифицировать как-то иначе.

Ссылка судов на правовой подход, изложенный в определении от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981, недостаточно обоснована, поскольку в описываемом примере объектом налогообложения являлись услуги, которые оказывал непосредственно налогоплательщик без участия третьих лиц, при этом не содействовал в раскрытии реальных затрат для оказания услуги.

В данном случае объектом налогообложения является выручка от реализации товара, общество не является производителем товара, в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией установлены сведения и получены документы, которые позволяли установить лицо, осуществившее фактическое исполнение по сделкам в рамках легального хозяйственного оборота, уплатившее налоги при поставке сельскохозяйственной продукции. Судами не дана оценка действиям налогового органа при определении размера недоимки по налогу на прибыль организаций, что могло привести к произвольному завышению сумм налогов, пеней и штрафов, начисленных по результатам проверки.

В пункте 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021, разъяснено, что налогоплательщик, использующий формальный документооборот с участием компаний, заведомо не ведущих реальной экономической деятельности ("технических" компаний), вправе учесть фактически понесенные расходы при исчислении налога на прибыль в случае предоставления им (наличия у налогового органа) сведений и документов, позволяющих вывести фактически совершенные хозяйственные операции из не облагаемого налогами оборота.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что судебные акты приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела, они подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку в силу части 2 статьи 287 названного Кодекса арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в суде первой инстанции либо были отвергнуты судом первой инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указания кассационной инстанции, устранить допущенные нарушения, установить все фактические обстоятельства по делу, дать оценку всем доводам налогоплательщика и возражениям налогового органа относительно правильности определения доначисленных сумм налога на прибыль организаций, пеней и штрафов, принять законные и обоснованные судебные акты.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 22.09.2021 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2021 по делу N А63-2896/2021 в части отказа признать недействительным решение от 11.09.2020 N 14-12/634 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафов отменить. В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

В остальной обжалуемой части судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

М.В. Посаженников Т.В. Прокофьева