Вопрос: Российское предприятие получило 100-процентную предоплату в иностранной валюте под поставку товара в Белоруссию. НДС исчислен и уплачен в бюджет в рублях по курсу на дату поступления предоплаты. В следующем квартале товар был отгружен в Белоруссию в счет полученной предоплаты. Каким образом следует исчислять НДС по отгруженному товару? ("Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2003 г.)

Российское предприятие получило 100-процентную предоплату в иностранной валюте под поставку товара в Белоруссию. НДС исчислен и уплачен в бюджет в рублях по курсу на дату поступления предоплаты. В следующем квартале товар был отгружен в Белоруссию в счет полученной предоплаты. Каким образом следует исчислять НДС по отгруженному товару?

Прежде всего обратите внимание, что в торговле с Белоруссией действуют особые правила уплаты НДС.

По общему правилу реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, облагается налогом по ставке 0%. Налоговая база определяется согласно положениям пункта 9 статьи 167 НК РФ. То есть в зависимости от того, представил ли экспортер в установленные сроки пакет документов, подтверждающих экспорт, как это предусмотрено статьей 165 Кодекса.

Поставки же товаров в Белоруссию являются исключением из этого правила. Здесь в соответствии с Федеральным законом от 22.05.2001 N 55-ФЗ действует порядок, предусмотренный статьей 13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ (см. также письмо МНС России от 29.06.2001 N ВГ-6-03/502@). Другими словами, поставка товара в Белоруссию за иностранную валюту облагается НДС не как экспортная операция, а как обычная реализация на территории России. В частности, при определении налоговой базы выручка в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату реализации товаров (п.3 ст.153 НК РФ).

Как гласит пункт 1 статьи 39 Кодекса, реализацией товаров признается передача права собственности на них. Для целей исчисления НДС момент определения налоговой базы при реализации товаров зависит от принятой налогоплательщиком учетной политики. Этим моментом может быть либо день отгрузки (передачи) товаров, либо день оплаты отгруженных товаров (п.1 ст.167 НК РФ).

Таким образом, в рассматриваемой ситуации сумма НДС с полученной 100-процентной предоплаты в любом случае не является окончательной, поскольку исчислена по курсу не на дату реализации, а на дату поступления предоплаты. Для определения окончательной суммы налога вне зависимости от учетной политики нужно пересчитать валютную выручку в рубли по курсу на дату отгрузки товара. Сумма же НДС, исчисленная и уплаченная с предоплаты, принимается к вычету в установленном порядке при исчислении НДС по реализованному товару (п.8 ст.171 и п.6 ст.172 НК РФ).

На практике возможны самые различные соотношения даты оплаты и даты отгрузки товаров, например:

- частичная предоплата, полная отгрузка товара и последующий окончательный расчет;

- отгрузка всей партии товара и последующая его полная оплата;

- частичная отгрузка, полная оплата, последующая частичная отгрузка;

- частичная отгрузка и частичная оплата в суммах, не совпадающих с каждой отдельной отгрузкой.

В этих случаях, чтобы правильно исчислить НДС исходя из принятой учетной политики, может потребоваться применение нескольких разных значений курса валюты для пересчета валютной выручки в рубли. Это зависит от того, как будет определяться в той или иной ситуации дата реализации. Причем таких дат в рамках даже одного договора может быть несколько.

Подготовлено при участии специалистов

Департамента косвенных налогов МНС России

1 ноября 2003 г.

"Российский налоговый курьер", N 21, ноябрь 2003 г.