Вопрос: Организация готова производить оплату медицинских услуг (лечения) работникам и членам их семей. Какой вариант является наиболее выгодным с точки зрения налогообложения для организации и для работников: заключение договоров добровольного медицинского страхования со страховой компанией; заключение договора на медицинское обслуживание непосредственно с лечебным учреждением; оплата фактически оказанных лечебными учреждениями медицинских услуг (лечения) работникам и членам их семей? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 48, ноябрь 2003 г.)

Организация готова производить оплату медицинских услуг (лечения) работникам и членам их семей. Какой вариант является наиболее выгодным с точки зрения налогообложения для организации и для работников:

- заключение договоров добровольного медицинского страхования со страховой компанией;

- заключение договора на медицинское обслуживание непосредственно с лечебным учреждением;

- оплата фактически оказанных лечебными учреждениями медицинских услуг (лечения) работникам и членам их семей?

Налог на доходы физических лиц

Оплата (полностью или частично) организацией стоимости медицинских услуг, оказанных в интересах налогоплательщика, а также уплата страховых взносов по договорам, заключаемым со страховыми компаниями в пользу налогоплательщика, относятся к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме (п.2 ст.211 НК РФ), облагаемым по ставке 13%.

При этом от налогообложения освобождаются:

- суммы страховых взносов, вносимых за физических лиц из средств работодателей, по договорам добровольного страхования, предусматривающим возмещение вреда жизни и здоровью застрахованных физических лиц и (или) медицинских расходов этих лиц (п.3 ст.213 НК РФ).

В данном случае не имеет значения, за счет какого источника уплачены страховые взносы и приняты ли они в составе расходов в целях налогообложения прибыли.

Обратите внимание! Если договор добровольного медицинского страхования заключен организацией в пользу физического лица, не являющегося ее работником (в том числе в пользу члена семьи работника), то уплаченные по этому договору за счет средств организации страховые взносы подлежат обложению НДФЛ по ставке 13% в общеустановленном порядке (Письмо УМНС России по г.Москве от 23 мая 2003 г. N 27-08н/27592).

В то же время некоторые специалисты высказывают точку зрения, согласно которой работник вправе обратиться к работодателю с заявлением об оплате страховых взносов по договору добровольного медицинского страхования, заключенному в пользу члена (членов) его семьи. При этом факт уплаты работодателем страховых взносов в соответствии с указанным заявлением будет рассматриваться как получение дохода в натуральной форме работником (ст.211 НК РФ), а не физическим лицом - членом его семьи. Следовательно, появляется возможность распространить действие п.3 ст.213 НК РФ, согласно которому страховые взносы по договорам добровольного медицинского страхования не подлежат налогообложению, если уплачены работодателем, и на рассматриваемую ситуацию.

На взгляд автора, такое расширительное толкование п.3 ст.213 НК РФ спорно. Организации, которые решаться руководствоваться приведенными выше аргументами на практике, должны быть готовы к защите этой точки зрения в судебном порядке, если возникнет спор с налоговыми органами.

Объекта налогообложения не возникает не только в части суммы страховых взносов, уплаченных по рассматриваемым договорам работодателями, но и в части сумм возмещения страховыми компаниями документально подтвержденных расходов физических лиц на приобретение лекарственных препаратов и т.п., обусловленных договорами медицинского страхования;

- суммы, уплаченные работодателями за счет средств, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей при условии наличия у медицинских учреждений соответствующих лицензий, а также наличия документов, подтверждающих фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание.

Указанные доходы освобождаются от налогообложения в случае безналичной оплаты работодателями медицинским учреждениям расходов на лечение и медицинское обслуживание налогоплательщиков, а также в случае выдачи наличных денежных средств, предназначенных на эти цели, непосредственно налогоплательщику (членам его семьи, родителям) или зачисления средств на эти цели на счета налогоплательщиков в учреждениях банков (п.10 ст.217 НК РФ);

- доходы в части, не превышающей 2000 руб. за налоговый период, полученные в виде возмещения (оплаты) работодателями своим ра ботникам, их супругам, родителям и детям, бывшим своим работникам (пенсионерам по возрасту), а также инвалидам стоимости приобретенных ими (для них) медикаментов, назначенных им лечащим врачом. Освобо ждение от налогообложения предо ставляется при представлении документов, подтверждающих фактические расходы на приобретение этих медикаментов (п. 28 ст.217 НК РФ).

И наоборот, в доходы работников, подлежащие налогообложению, включаются суммы:

- страховых взносов, уплачиваемых работодателями по заключенным в пользу физических лиц договорам добровольного медицинского страхования, предусматривающим помимо оплаты медицинских расходов застрахованных физлиц иные выплаты (например, оплату путевок на санаторно-курортное лечение и т.д.);

- уплаченные работодателями непосредственно медицинским учреждениям по заключенным в пользу физических лиц договорам на медицинское обслуживание;

- возмещения работодателями расходов на лечение и медицинское обслуживание, понесенных работниками и членами их семей, если эти суммы выплачиваются не за счет средств, оставшихся в распоряжении организации после налогообложения прибыли, а за счет иных источников (в том числе целевого финансирования и др.).

Единый социальный налог

Не подлежат налогообложению суммы страховых платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц (подп.7 п.1 ст.238 НК РФ). При этом не имеет значения, приняты ли соответствующие суммы в составе расходов в целях налогообложения прибыли или нет.

Кроме того, у организаций, являющихся плательщиками налога на прибыль, не признаются объектом обложения ЕСН любые выплаты, если они не отнесены на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль (п.3 ст.236 НК РФ), в том числе суммы:

- платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного личного страхования работников, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, заключенным со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ на срок менее одного года (п.16 ст.255 НК РФ);

- платежей (взносов) по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, в размере, превышающем 3% суммы расходов на оплату труда (п.16 ст.255 НК РФ);

- расходов на оплату лечения работников и членов их семей (данные выплаты не связаны с осуществлением организацией деятельности, направленной на получение дохода, и не признаются расходами как не соответствующие указанным в п.1 ст.252 НК РФ критериям (п.49 ст.270 НК РФ).

В то же время организации, не являющиеся плательщиками налога на прибыль (в том числе финансируемые из бюджета), включают в налоговую базу по ЕСН суммы оплаты за счет средств работодателей услуг, предоставляемых работникам и членам их семей (п.1 ст.237 НК РФ).

Страховые взносы в ФСС РФ

Страховые взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются на выплаты, включенные в Перечень выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утвержденный постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765 (далее - Перечень).

В частности, не начисляются страховые взносы в ФСС РФ на суммы страховых платежей (взносов), уплачиваемых работодателем по договорам добровольного медицинского страхования работников, заклю чаемым на срок не менее одного года, договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного или утраты им трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей, если указанные договоры не предусматривают выплат застрахованным без наступления страхового случая (п.20 Перечня).

1 ноября 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 48, ноябрь 2003 г.