Переход на "упрощенку": подводные камни (В. Калгин, "Практическая бухгалтерия", N 12, декабрь 2003 г.)

Переход на "упрощенку": подводные камни

Некоторые фирмы перейдут на УСН с 2004 года. Однако, чтобы не переплачивать налоги, опасности перехода нужно предусмотреть уже сейчас.

Расставаясь с НДС...

Инспекторы считают, что будущие "упрощенцы" должны восстановить НДС по остаткам товаров, материалов и по недоамортизированным основным средствам. Однако Налоговый кодекс не требует так делать при переходе на "упрощенку". В судах споры о восстановлении НДС инспекции обычно проигрывают (постановление ФАС Северо-Западного округа от 19 августа 2003 г. N А56-9429/03 и др.). Тем, кто не готов к спорам, придется вернуть НДС, принятый к вычету.

Пример

ООО "Пассив" с 1 января 2004 года переходит на "упрощенку". На 31 декабря 2003 года на складе фирмы оставались:

- товары на сумму 50 000 руб. (НДС по ним, принятый к вычету, равен 10 000 руб.);

- материалы на сумму 20 000 руб. (НДС по ним, принятый к вычету, равен 4000 руб.).

Остаточная стоимость основных средств, по данным бухучета фирмы, - 100 000 руб. Чтобы восстановить НДС, бухгалтер в декабре 2003 года сделал проводки:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 14 000 руб. (10 000 + 4000) - восстановлен НДС по остаткам ТМЦ на складе;

Дебет 41 Кредит 19

- 10 000 руб. - НДС включен в стоимость материалов;

Дебет 10 Кредит 19

- 4000 руб. - НДС включен в стоимость товаров;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19

- 20 000 руб. (100 000 руб. x 20%) - восстановлен НДС по остаточной стоимости основных средств;

Дебет 01 Кредит 19

- 20 000 руб. - стоимость основных средств увеличена на величину восстановленного НДС.

Доначисленный НДС на сумму 34 000 руб. (14 000 + 20 000) бухгалтер "Пассива" отразит в строке 430 декларации по НДС.

Еще одна проблема. Например, начислять НДС, если вы отгрузили товары в 2003 году, а деньги за них получили уже, работая на "упрощенке"? Те, кто рассчитывает НДС "по отгрузке", начислят налог в 2003 году. Тем же, кто считает налог "по оплате", платить НДС не нужно. В 2004 году фирма уже не будет плательщиком этого налога. Однако МНС придерживается противоположного мнения (письмо МНС России от 26 мая 2003 г. N 22-1-15/1265-У188). Поэтому не платить НДС в этой ситуации смогут только те, кого не пугает перспектива суда с инспекцией. Те же, кто все-таки перечислит НДС в бюджет, работая на "упрощенке", на наш взгляд, смогут на его величину уменьшить свои доходы. Ведь "упрощенцы" учитывают в расходах "суммы налогов, уплаченные в соответствии с законодательством" (подп.22 п.1 ст.346.16 НК РФ). Это касается тех "упрощенцев", которые выбрали в качестве базы по единому налогу доходы за вычетом расходов.

Рассмотрим обратную ситуацию: ваша фирма получает аванс в декабре, а отгружает товары в январе, работая на УСН. Аванс, перечисленный вам покупателем, будет включать НДС. Этот налог придется заплатить в бюджет. Далее ситуация может развиваться по одному из следующих сценариев:

Вариант 1. В январе вы выпишите покупателю счет-фактуру с выделенным НДС. Покупатель будет доволен: он сможет принять уплаченный вам НДС к вычету. Но вам лучше так не поступать. Ведь если, работая на "упрощенке", вы выделите в счете-фактуре НДС, то вам придется перечислить его в бюджет (п.5 ст.173 НК РФ). А НДС, уплаченный ранее с полученного аванса, принять к вычету "упрощенцам" не позволяет Налоговый кодекс. Причина проста - "упрощенцы" не являются плательщиками этого налога, поэтому не имеют права на налоговые вычеты.

Вариант 2. После отгрузки товаров вы не станете выделять НДС в счете-фактуре или вообще не выдадите этот документ (НК РФ не обязывает "упрощенцев" выставлять счета-фактуры). Но этим вы огорчите покупателя: принять НДС к вычету он не сможет.

Вариант 3. В конце декабря вы вернете аванс покупателю. При этом начисленный с аванса НДС можно принять к вычету (п.5 ст.171 НК РФ). А в начале января он снова перечислит вам оплату, но уже без НДС. Конечно, в результате вы получите меньшую сумму, но и платить налог в бюджет вам не придется. Покупатель же свой НДС в этом случае не теряет. Единственный минус - придется лишний раз перебрасывать средства со счета на счет, отвлекая их из оборота.

С вычетами по НДС тоже не все хорошо. Если в 2003 году вы не получили или не оплатили товар, то НДС с этого товара к вычету принять нельзя. Если же вы перечислили оплату в 2003 году, а товар получили после 1 января 2004 года, то НДС по нему, на наш взгляд, можно учесть в составе расходов.

Издержки перехода

Если в 2003 году вы использовали кассовый метод расчета прибыли, то больших сложностей при переходе на УСН не возникнет: "упрощенцы" ведут учет доходов и расходов кассовым методом. Но предположим, что фирма в налоговом учете использует метод начисления. Как учесть выручку, если вы получили оплату в 2003 году, а отгрузка произойдет в следующем? Налоговый кодекс требует включить сумму выручки в доходы 1 января 2004 года (подп. 1 п.1 ст.346.25 НК РФ).

Возможна обратная ситуация: фирма отгрузила товары до 1 января 2004 года, а оплату получит после этой даты. Тогда выручку учитывают при расчете налога на прибыль, а поступившую оплату в доходы "упрощенца" не включают (подп.3 п.1 ст.346.25 НК РФ).

Те "упрощенцы", которые выбрали в качестве налоговой базы доходы за вычетом расходов, по аналогичному принципу формируют затраты (см. таблицу).

Таблица. Как платить налоги в переходный период

Ситуация	Что происходит с НДС	Что происходит в 2003 году, если фирма рас- читывает налог на прибыль методом на- ления	Что происходит с единым налогом (2004 год)
Фирма полу- чила аванс в 2003 го- ду, а от- грузила то- вары в 2004 году	В 2003 году нуж- но начислить НДС с аванса, однако принять его к вы- чету уже не удастся	Полученный аванс в доходы не включается	1 января 2004 года выручку от продажи нужно включить в доходы (подп.1 п.1 ст.346.25 НК РФ)
Фирма от- грузила то- вар в 2003 году, а оп- лату полу- чила в 2004 году	Если фирма счита- ет НДС "по от- грузке", то налог нужно начислить в 2003 году. Те, кто работает "по оплате", на наш взгляд, платить НДС не должны. Однако у МНС про- тивоположная точ- ка зрения	Выручку от продажи товаров нужно вклю- чить в доходы	При расчете едино- го налога сумму выручки в доходы включать не нужно (подп.3 п.1 ст.346.25 НК РФ)
Фирма опла- тила мате- риалы в 2003 году, а получила и списала их в произ- водство в 2004 году	Принять НДС к вы- чету нельзя, од- нако, на наш взгляд, его сумму можно включить в расходы при рас- чете единого на- лога в 2004 году	Оплату за товары в расходы включить нельзя	Включить в расходы стоимость материа- лов можно после их списания в произ- водство в 2004 го- ду (подп.4 п.1 ст.346.25 НК РФ)
Фирма полу- чила и спи- сала мате- риалы в 2003 году, а оплатила их в 2004 году	Принять к вычету НДС не удастся. В расходах на "уп- рощенке", на наш взгляд, его также нельзя учесть	Расходы на материалы можно учесть при рас- чете налога на при- быль	Оплата за материа- лы не учитывается при расчете едино- го налога (подп.5 п.1 ст.346.25 НК РФ)

В. Калгин,

эксперт ПБ

"Практическая бухгалтерия", N 12, декабрь 2003 г.