Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 31 октября 2022 г. N Ф08-11529/22 по делу N А63-15117/2021

г. Краснодар

31 октября 2022 г.

Дело N А63-15117/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2022 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 октября 2022 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Воловик Л.Н. и Гиданкиной А.В., при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Емтыль Ф.А., при участии в судебном заседании от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ставропольскому краю - Лябуховой Е.В. (доверенность от 21.12.2021), Варениковой Т.В. (доверенность от 20.08.2022), в отсутствие представителя общества с ограниченной ответственностью "Волгоградская неотложка", извещенного о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев с использованием систем видео-конференц-связи Арбитражного суда Ставропольского края кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Волгоградская неотложка" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 06.06.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022 по делу N А63-15117/2021, установил следующее.

ООО "Волгоградская неотложка" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в суд с заявлением к МИФНС России N 5 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.06.2021 N 441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 06.06.2022, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 17.08.2022, в удовлетворении требований общества о признании недействительным проверенного на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ) решения от 28.06.2021 N 441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отказано полностью.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты и удовлетворить его заявление. По мнению подателя жалобы, судебные акты приняты с нарушением норм материального права, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит принятые по делу судебные акты оставить без изменения, отказать в удовлетворении жалобы общества.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали позицию, изложенную в отзыве на жалобу.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба подлежит удовлетворению в части по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах по НДС с 01.01.2017 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 23.04.2021 N 2488.

Рассмотрев указанный акт налоговой проверки от 23.04.2021 N 2488, материалы налоговой проверки и письменные возражения общества, налоговый орган принял решение от 28.06.2021 N 441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю доначислено 38 927 448 рублей 05 копеек, из них 27 544 749 рублей НДС и 11 378 699 рублей 05 копеек пеней.

Основанием для доначисления суммы НДС послужили выводы налогового органа о неправомерном применении обществом предусмотренной подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ льготы по НДС по контрактам от 21.03.2016 N 86.2К и БН/55-ГК, заключенным с ГБУЗ "Станция скорой медицинской помощи" и ГБУЗ "Клиническая станция скорой медицинской помощи", поскольку оказываемые обществом услуги не являются медицинскими с точки зрения применения положений указанной нормы.

Не согласившись с решением инспекции, заявитель обратился с жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 10.09.2021 N 08-19/021413@ апелляционная жалоба общества на решение инспекции от 28.06.2021 N 441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 28.06.2021 N 441 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

При принятии судебных актов суды руководствовались статьями 21, 23, 75, 146, 149 НК РФ, статьями 2, 3, 32, 35, 69, 100 Федерального закона от 21.11.2011 N 323-ФЗ "Об основах охраны здоровья граждан в Российской Федерации" (далее - Закон N 323-ФЗ), статьей 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", пунктами 4, 6 Порядка оказания скорой, в том числе скорой специализированной медицинской помощи, утвержденного приказом Минздрава России от 20.06.2013 N 388н, статьями 10, 60 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации".

Суды исходили из следующих обстоятельств.

Налогоплательщик в налоговый орган представил налоговые декларации по НДС за I - IV кварталы 2017 года, в которых в графе 2 "Стоимость реализованных (переданных) товаров (работ, услуг) без налога" раздела VII налоговой декларации "Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)" отражена по коду 1010211 "Реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями, индивидуальными предпринимателями, осуществляющими медицинскую деятельность, за исключением косметических ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг, финансируемых из бюджета" следующая реализация:

I квартал 2017 года сумма в размере 89 562 998 рублей, II квартал 2017 года сумма в размере 88 641 725 рублей, III квартал 2017 года сумма в размере 93 628 589 рублей, IV квартал 2017 года сумма в размере 79 675 754 рублей.

В ходе проверки установлено, что предметом контрактов от 21.03.2016 N 86.2К и БН/55-ГК, заключенных с ГБУЗ "Станция скорой медицинской помощи" и ГБУЗ "Клиническая станция скорой медицинской помощи", является оказание исполнителем автотранспортных услуг для оказания скорой медицинской помощи в 2016 - 2020 годах, а именно услуги по обеспечению деятельности выездных бригад скорой медицинской помощи для оказания скорой, в том числе скорой специализированной медицинской помощи, а также медицинской эвакуации.

На основании пункта 4.3 контрактов услуги должны оказываться квалифицированным водительским составом, соответствующим должности "санитар-водитель" и требованиям действующего законодательства, в том числе приказом Минздравсоцразвития России от 23.07.2010 N 541н "Об утверждении Единого квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и служащих, раздел "Квалификационные характеристики должностей работников в сфере здравоохранения"".

Цена контракта определяется на весь срок исполнения контракта, включает в себя все необходимые расходы на оказание услуг, в том числе расходы на автомобильное топливо, смазочные и прочие эксплуатационные материалы, запасные части, техническое обслуживание и эксплуатационный ремонт, ремонт автомобильной резины, ежегодный технический осмотр, оплату труда членов экипажей, медосмотры водителей-санитаров, проезд к месту оказания услуг и обратно, все виды страхования, уплату таможенных пошлин и другие расходы, связанные с оказанием услуг по обеспечению деятельности выездных бригад скорой медицинской помощи, а также уплату налогов (в том числе НДС, если исполнитель является плательщиком НДС), подлежащих выплате, и иных обязательных платежей, которые могут возникнуть при исполнении контракта (пункт 6.4 контрактов).

Согласно пункту 6.5 контрактов заказчик производит оплату исполнителю за фактически оказанные услуги в соответствии с количеством предоставленного транспорта исходя из потребности заказчика. Для целей оплаты и учета оказанных услуг определяется стоимость одного часа работы выездной бригады, которая рассчитывается как частное от деления цены контракта (на соответствующий год) на предусмотренное в контракте количество часов работы выездной бригады (в соответствующем году). Потребность в автотранспорте доводится заказчиком до исполнителя перед началом исполнения контракта и не может превышать значения, указанного в спецификации (графике исполнения контракта) (приложение N 1 к контракту).

Акты оказанных услуг предусматривают указание на количество автомобилей, стоимость одного машино-часа, общее фактическое время работы всех автомобилей, стоимость оказанных услуг.

Порядок лицензирования медицинской деятельности, а также Перечень работ (услуг), составляющих медицинскую деятельность, на осуществление которой необходимо получение лицензии (далее - Перечень), применяемые с 01.05.2012 по 01.09.2021, утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 16.04.2012 N 291. В указанный Перечень включены работы (услуги) по скорой медицинской помощи.

В подраздел 044 "Скорая медицинская помощь" раздела 01 "Медицинская услуга лечебно-диагностическая" класса "В" Номенклатуры медицинских услуг, утвержденной приказом Минздравсоцразвития России от 27.12.2011 N 1664н (далее - Номенклатура), действующей до 01.01.2018, включены следующие медицинские услуги: по коду ВО 1.044.001 "Осмотр врачом скорой медицинской помощи"; по коду ВО 1.044.002 "Осмотр фельдшером скорой медицинской помощи".

Согласно пункту 3 Номенклатуры перечень медицинских услуг разделен на два класса "А" и "В", построенных по иерархическому принципу. Класс "А" включает медицинские услуги, представляющие собой определенные виды медицинских вмешательств, направленные на профилактику, диагностику и лечение заболеваний, медицинскую реабилитацию и имеющие самостоятельное законченное значение. Класс "В" включает медицинские услуги, представляющие собой комплекс медицинских вмешательств, направленных на профилактику, диагностику и лечение заболеваний, медицинскую реабилитацию и имеющих самостоятельное законченное значение.

Из положений пункта 2 Номенклатуры и кода услуги А23.30.042.002 "Санитарная эвакуация наземным транспортом" следует, что указанная услуга относится к классу "А"; к разделу (типу медицинских услуг) 23 - диагностика и лечение, не обозначенные в других рубриках; к подразделу класса "А" (обозначают анатомо-функциональную область) - 30 прочие. Подраздел "Прочие" включает в себя медицинские услуги, которые не могут быть классифицированы в соответствующем анатомо-функциональном подразделе (например, выполняемые во время беременности, в родах, новорожденному, лапароскопия диагностическая, обзорный снимок органов брюшной полости и др.).

На основании изложенного суды пришли к выводу о том, что медицинская услуга по санитарной эвакуации наземным транспортом относится к медицинским услугам, заключающимся в диагностике и лечении.

При этом согласно пункту 1 статьи 69 Закона N 323-ФЗ право на осуществление медицинской деятельности в Российской Федерации имеют лица, получившие медицинское или иное образование в Российской Федерации в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие свидетельство об аккредитации специалиста.

В силу пункта 1 статьи 100 Закона N 323-ФЗ до 1 января 2026 года право на осуществление медицинской деятельности в Российской Федерации имеют лица, получившие высшее или среднее медицинское образование в Российской Федерации в соответствии с федеральными государственными образовательными стандартами и имеющие сертификат специалиста.

Таким образом, медицинские услуги, в том числе скорую медицинскую помощь, имеют право оказывать медицинские работники либо иные работники, имеющие право на осуществление медицинской деятельности в соответствии с Законом N 323-ФЗ.

Согласно подпункту 4.1.11 контрактов исполнитель оказывает услуги с учетом соблюдения следующего требования к предоставлению комплекса оказываемых услуг по обеспечению деятельности выездных бригад скорой медицинской помощи - предоставление водительского состава, входящего в состав выездных бригад скорой медицинской помощи, соответствующего требованиям, определенным пунктом 4.3 контрактов и приложением N 2 к контрактам.

В соответствии с пунктом 4.3 указанных контрактов водительский состав, входящий в состав выездных бригад скорой медицинской помощи, должен соответствовать, в частности, требованиям, установленным в отношении должности "санитар-водитель" приказом Минздравсоцразвития России от 23.07.2010 N 541н "Об утверждении Единого квалификационного справочника должностей руководителей, специалистов и служащих, раздел "Квалификационные характеристики должностей работников в сфере здравоохранения"".

Суды с учетом перечня обязанностей, выполняемых водителями по условиям перечисленных контрактов, а также обязанностей водителя и санитара-водителя автомобиля скорой медицинской помощи, утвержденных приказами Минздрава России от 20.06.2013 N 388н и Минздравсоцразвития России от 23.07.2010 N 541н, установили, что водитель автомобиля скорой помощи общества входит в состав бригады скорой медицинской помощи, однако медицинским работником не является и медицинскую деятельность не осуществляет. Медицинскую деятельность осуществляют медицинские работники соответствующих учреждений здравоохранения в соответствии с лицензией на осуществление работ (услуг), составляющих медицинскую деятельность. Водитель общества, предоставляемый городским станциям скорой медицинской помощи со специализированным автомобилем, не оказывает услуг скорой медицинской помощи, является сотрудником общества, а не работником соответствующих станций скорой медицинской помощи.

Суды выяснили, что общество в рамках взаимоотношений по контрактам от 21.03.2016 N 86.2К и БН/55-ГК оказывает услуги медицинским учреждениям, предоставляя для их нужд специализированный транспорт на возмездной основе (контрактами установлена цена услуг). При этом бесплатные услуги по оказанию скорой медицинской помощи населению в рамках обязательного медицинского страхования оказывает не общество, а медицинские учреждения станции скорой медицинской помощи, на которые и распространяется льгота, предусмотренная подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ.

Должностной инструкцией санитара-водителя автомобиля скорой медицинской помощи общества определены в числе прочих следующие квалификационные требования: образование - не ниже среднего (полного) общего; умение оказывать первую помощь пострадавшим в дорожно-транспортном происшествии. Иные квалификационные требования, предусмотренные должностной инструкцией, связаны со знаниями и умениями в области управления транспортными средствами.

Согласно должностной инструкции санитар-водитель в своей деятельности руководствуется и должен знать правила эксплуатации используемого медицинского инструментария и оборудования и правила техники безопасности при работе с ними; правила оказания первой помощи при несчастных случаях; основы медицины катастроф; порядок экстренной эвакуации пассажиров при дорожно-транспортных происшествиях (подпункты 4.1.15, 4.1.17 - 4.1.19).

Согласно должностной инструкции санитар-водитель обязан во время выполнения вызова совместно с медицинским персоналом участвовать в транспортировке пациентов, предпринять все возможные, необходимые и исчерпывающие меры по оказанию первой помощи пострадавшим при ДТП (подпункты 4.2.2, 4.2.5.6).

Иные обязанности санитара-водителя, предусмотренные должностной инструкцией, связаны с действиями по управлению транспортным средством, его ремонту, обеспечению исправного технического состояния.

Требования к квалификации и должностные обязанности санитаров-водителей общества не предусматривали наличие медицинского образования и оказание медицинских услуг скорой медицинской помощи.

Водители-санитары общества не имеют высшего либо среднего медицинского образования и сертификат специалиста. Данный факт подтверждается протоколами допросов санитаров-водителей (протокол допроса от 16.02.2021 N 65 Адрова В.И., протокол допроса от 05.02.2021 б/н Ефимова В.А., протокол допроса от 09.02.2021 б/н Королева С.М., протокол допроса от 12.02.2021 б/н Панченко А.В., протокол допроса от 18.02.2021 б/н Манжикова В.З., протокол допроса от 18.02.2021 N 72 Ковалева В.Г., протокол допроса от 04.02.2021 N 43 Андрющенко С.В.), являющихся работниками общества в 2017 году.

Из содержания протоколов допросов следует, что водители автомобилей скорой помощи при осуществлении своих функций медицинское вмешательство при эвакуации больных не осуществляли, поскольку медицинского образования не имеют, медицинское оборудование и препараты не применяли, медицинскую помощь не оказывали. Прохождение санитарами-водителями общества аттестации по программе "Оказание первой помощи" не является получением ими высшего или среднего медицинского образования и сертификата специалиста.

Суды, сославшись на статьи 10, 60 Федерального закона от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" указали, что сертификаты о прохождении аттестации по программе "Оказание первой помощи" не являются документами об образовании и квалификации, предусмотренными действующим законодательством.

Довод налогоплательщика о том, что санитары-водители общества совместно с другими медицинскими работниками в составе бригад скорой медицинской помощи в соответствии с профильным законодательством принимают участие в оказании медицинской помощи пациентам, обеспечивают медицинскую эвакуацию, то есть принимают участие в оказании медицинских услуг, был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и отклонен по следующим основаниям. В соответствии с пунктом 2.5 Положения о водителе бригады скорой медицинской помощи, утвержденного приказом Минздрава России от 26.03.1999 N 100 (далее - Положение N 100), утратившего силу в связи с изданием приказа Минздрава России от 26.01.2022 N 23, согласно которому водитель бригады скорой медицинской помощи обеспечивает, вместе с фельдшером (фельдшерами), переноску, погрузку и разгрузку больных и пострадавших при их транспортировке; оказывает помощь врачу и фельдшеру при иммобилизации конечностей пострадавших и наложении жгутов и повязок, переносит и подключает медицинскую аппаратуру; оказывает помощь медицинскому персоналу в сопровождении психически больных.

Согласно Перечню мероприятий по оказанию первой помощи, утвержденному приказом Минздравсоцразвития России от 04.05.2012 N 477н "Об утверждении перечня состояний, при которых оказывается первая помощь, и перечня мероприятий по оказанию первой помощи" перемещение пострадавшего является мероприятием по оценке обстановки и обеспечению безопасных условий для оказания первой помощи; наложение жгута является мероприятием по временной остановке наружного кровотечения.

Таким образом, выполнение санитаром-водителем действий, указанных в пункте 2.5 Положения N 100, является осуществлением мероприятий по оказанию первой помощи, т. е. не является медицинской услугой.

Из содержания статей 2, 35, пункта 1 статьи 69 Закона N 323-ФЗ, пункта 16 Правил организации деятельности выездной бригады скорой медицинской помощи, являющихся приложением N 2 к Порядку оказания скорой, в том числе скорой специализированной медицинской помощи, утвержденному приказом Минздрава России от 20.06.2013 N 388н, а также Номенклатуры следует, что услуги по оказанию скорой медицинской помощи оказываются медицинскими работниками - врачом, фельдшером, а не санитаром-водителем.

В письме от 24.04.2020 N 30-2/И/2-5446 "Об услуге по предоставлению автомобилей скорой медицинской помощи и водительского персонала для выездных бригад скорой медицинской помощи" Минздрава России указал, что в соответствии с пунктом 4 статьи 2 Закона N 323-ФЗ медицинская услуга - медицинское вмешательство или комплекс медицинских вмешательств, направленных на профилактику, диагностику и лечение заболеваний, медицинскую реабилитацию и имеющих самостоятельное законченное значение. Услуга по предоставлению автомобилей скорой медицинской помощи и водительского персонала для выездных бригад скорой медицинской помощи не является медицинским вмешательством или комплексом медицинских вмешательств, направленных на профилактику, диагностику и лечение заболеваний, медицинскую реабилитацию и имеющих самостоятельное законченное значение, а значит, данная услуга не может считаться медицинской услугой, в частности услугой скорой медицинской помощи. В этой связи организация, оказывающая только услугу по предоставлению автомобилей скорой медицинской помощи и водительского персонала для выездных бригад скорой медицинской помощи, не может считаться медицинской организацией.

По вопросу лицензирования услуги по предоставлению автомобилей скорой медицинской помощи и водительского персонала для выездных бригад скорой медицинской помощи Минздрав России указал, что данная услуга не может подлежать лицензированию в соответствии с подпунктом 46 пункта 1 статьи 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности", поскольку данная услуга не может быть отнесена к медицинской деятельности.

В письме от 30.10.2020 N ЗГ-2-3/1882@ ФНС России разъяснила, что от обложения НДС освобождаются услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению медицинскими организациями, при наличии лицензии на соответствующую медицинскую деятельность. Операции по оказанию услуг по предоставлению медицинским организациям автомобилей скорой помощи с водителем облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Учитывая закрытый перечень операций, не подлежащих обложению НДС, данная норма не может толковаться расширительно и распространяется на иные операции, которые в статье 149 НК РФ не указаны.

С учетом правовых позиций Верховного Суда Российской Федерации, изложенных в определениях от 23.05.2019 N 306-ЭС19-6555, от 04.04.2022 N 307-ЭС22-2970, суды правильно квалифицировали взаимоотношения, сложившиеся между обществом и учреждениями здравоохранения, как отношения по аренде транспортных средств с экипажем в целях оказания скорой медицинской помощи населению, которые не подпадают по действие положений подпункта 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ и подлежат обложению НДС. Водитель, предоставляемый обществом городским станциям скорой медицинской помощи, не оказывает услуг скорой медицинской помощи, является сотрудником общества.

Как отметили суды, заявитель оказывает именно услуги транспорта для нужд учреждений здравоохранения, поскольку самостоятельно (отдельно от врачей и фельдшеров) не может оказывать услуги населению по эвакуации больных граждан. Спорные контракты предусматривали передачу функций по обеспечению деятельности медицинских учреждений при формировании выездных бригад скорой медицинской помощи по предоставлению специализированных транспортных средств и их водителей. Заявитель в данном случае оказывает узкоспециализированный вид транспортных услуг с использованием автомобилей скорой помощи.

Отказывая в удовлетворении заявления о признании недействительным решения от 28.06.2021 N 441 в части доначисления пеней, суды исходили из того, что основанием для отказа в привлечении к налоговой ответственности послужило истечение сроков исковой давности, предусмотренных статьей 113 НК РФ. Суды указали, что письмо от 28.11.2016 N 08-15/032078 не содержит разъяснений о порядке исчисления и уплаты налогов, составлено по неполной или недостоверной информации, представленной налогоплательщиком, так как на момент его составления общество уже приступило к выполнению услуг.

Вместе с тем суд округа не может признать правомерными выводы судов о законности решения налогового органа в части начисления пеней в размере 11 378 699 рублей 05 копеек ввиду следующего.

При разрешении споров с участием публично-правовых образований имеет место оценка действий или бездействия органов, уполномоченных действовать в интересах таких образований, в частности ненадлежащее исполнение ими своих обязанностей, совершение ошибок, разумность и осмотрительность в реализации ими своих правомочий (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 02.07.2020 N 32-П, от 22.06.2017 N 16-П, от 14.01.2016 N 1-П и др.).

Принимая во внимание, что отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, носят публично-властный характер (пункт 1 статьи 2 НК РФ), соблюдение принципа (требования) поддержания доверия к закону и действиям государства, обеспечивающего защиту граждан и организаций от произвольного изменения их правового статуса и имущественного положения, должно обеспечиваться в числе прочего в сфере налогообложения.

Это означает, что неблагоприятные имущественные последствия ошибок, допущенных налоговыми органами, не могут с безусловностью возлагаться на добросовестных участников оборота, полагавшихся в определении своих прав, обязанностей и в конечном счете своего имущественного положения на ранее принятые в их отношении правоприменительные акты и (или) устоявшиеся в правоприменительной практике подходы к применению правовых норм налоговыми органами.

Иное также не отвечало бы пункту 2 статьи 22 НК РФ, в силу предписаний которого налоговые органы обязаны обеспечивать права налогоплательщиков, то есть действовать добросовестно, учитывая законные интересы плательщиков налогов, не допуская создания условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557, от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969 от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200, от 23.05.2022 N 306-ЭС21-26423).

Применение к обществу таких мер, как начисление пеней и штрафа, обусловленных ранее допущенными незаконными действиями самого налогового органа, не совместимо с принципами (требованиями) добросовестности налогового администрирования, поддержания доверия к закону и действиям государства и в связи с этим нарушает права и законные интересы общества, что согласно части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.

Таким образом, осуществляя в соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверку законности оспариваемого решения налогового органа, суды не должны были ограничиваться констатацией наличия формальных оснований для начисления пеней, оставляя без оценки правомерность поведения налогового органа.

Аналогичная позиция изложена в определении Верховного Суда российской Федерации от 23.05.2022 N 306-ЭС21-26423.

Из материалов дела видно, что при вынесении оспариваемого решения инспекция пришла к выводу о том, что общество согласно пункту 3 статьи 111 НК РФ не подлежит привлечению к налоговой ответственности за неуплату (неполную уплату) налога по статье 122 НК РФ ввиду исполнения обществом письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора, страховых взносов) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах в соответствии с письмом инспекции от 28.11.2016 N 08-15/032078 (страница 39 решения N 441). Таким образом, налоговый орган признал, что общество действовало согласно полученным письменным разъяснениям (т. 1, л. д. 80). Кроме того, в абазе третьем на странице третьей письма от 28.11.2016 N 08-15/032078 отражено, что общество в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 149 НК РФ имеет все правовые основания не облагать налогом на добавленную стоимость услуги по предоставлению медицинским учреждениям машин скорой медицинской помощи для перевозки больных (т. 4, л. д. 16).

Судами не дана оценка действиям МИФНС России N 12 по Ставропольскому краю и инспекции по проверке налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, представленных обществом в 2018, 2019 и 2020 годах.

С учетом изложенного судебные акты в части отказа признать недействительным решение инспекции в части доначисления 11 378 699 рублей 05 копеек пеней подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

Направление дела на новое рассмотрение обусловлено необходимостью принятия находящегося вне компетенции суда кассационной инстанции комплекса процессуальных мер, направленных на установление дополнительных обстоятельств и оценки представленных доказательств (часть 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 06.06.2022 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2022 по делу N А63-15117/2021 в части отказа признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ставропольскому краю от 28.06.2021 N 441 в части доначисления 11 378 695 рублей 05 копеек пеней отменить.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

А.В. Гиданкина Л.А. Черных