Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 ноября 2003 г. N КА-А40/9041-03 Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ не влечет безусловного признания недействительным решения налогового органа, в связи с чем решение суда подлежит отмене в части выводов о неправомерности действий налогового органа по применению к налогоплательщику санкций за неуплату НДС и налога на пользователей автодорог

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 13 ноября 2003 г. N КА-А40/9041-03

Решением от 17.04.03 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 24.07.03 апелляционной инстанции, удовлетворено в полном объеме заявленное ФГУП "Красная Звезда" (далее - предприятие, заявитель) к Инспекции МНС РФ N 26 по ЮАО г. Москвы (далее - инспекция, налоговый орган) требование о признании частично недействительным решения инспекции от 13.08.02 N 04-15/14518, в том числе:

- по НДС: в части неуплаты налога в размере 135129,64 руб., уменьшения задолженности федерального бюджета по НДС в размере 109922,05 руб.; возмещения (зачета) из федерального бюджета НДС в сумме 154467 руб., привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в размере 27025,93 руб. и пени в размере 38634,91 руб.;

- по налогу на имущество: в части доначисления налога к уплате в сумме 848770 руб., штрафа - 169754 руб. и пени - 1661021,93 руб.;

- по налогу на пользователей автодорог: в части доначисления налога в сумме 448446 руб. и соответствующих налоговых санкций;

- по налогу на доходы физических лиц: в части неудержанного налога в размере 5986 и начисления пени в сумме 334 руб.

При этом суд исходил из того, что инспекцией нарушен п. 3 ст. 101 НК РФ, необоснованно доначислен налог на пользователей автодорог на доходы от сдачи имущества в аренду. Суд также признал правомерным применение налогоплательщиком льготы по п. "к" ст. 4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий", а также п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В кассационной жалобе Инспекция МНС РФ N 26 по ЮАО г. Москвы просит судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применением норм материального права (НК РФ, Закон РФ "О дорожных фондах в РФ", п. "к" ст. 4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий") и несоответствие доводов налогоплательщика и суда фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы жалобы.

Представители предприятия против отмены судебных актов возражали по изложенным в них и письменном отзыве на жалобу основаниям, считая доводы налогового органа необоснованными, противоречащими фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Из материалов дела усматривается, что ИМНС РФ N 26 по ЮАО г. Москвы провела выездную налоговую проверку Предприятия по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.98 по 30.06.01, по результатам которой составлен акт N 04-13/4 от 25.01.02 и принято решение N 04-15/14518 от 13.08.02 о привлечении заявителя к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченных сумм налогов (НДС, налог на пользователей автодорог, налог на имущество) в размере 198931,13 руб. и по п.1 ст. 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от сумм, подлежащих удержанию и перечислению в размере 1209,60 руб., и выставила ему требование об уплате налога N 865 от 21.08.02.

Кроме того, предприятию предложено уплатить неуплаченные (не полностью уплаченные) налоги в размере 994655,64 руб., в том числе: НДС - 135129,64 руб., налог на пользователей автодорог - 59213 руб., налог на имущество - 848770 руб.), а также уменьшить задолженность федерального бюджета по НДС в сумме 109992,05 руб., возместить НДС в сумме 154467 руб., уплатить пени в сумме 1122535,5 руб. и 4511,15 руб., неудержанный налог на доходы физических лиц 5798 руб., включить в налоговую базу полученный доход за 2001 в размере 1920 руб. и внести необходимые исправления в бухучете.

Удовлетворяя требование о признании недействительным решения инспекции в отношении доначисления налога, пени и взыскания штрафа по налогу на добавленную стоимость (п. 2.3.4 Решения), суд исходил из того, что налоговым органом допущено нарушение требований п. 3 ст. 101 НК РФ, выразившееся в несоответствии сумм НДС, указанных в мотивировочной и резолютивной частях решения (и в требовании) инспекции (соответственно 94070 руб. и 90584,69 руб.). Кроме того, суд указал на отсутствие расчета итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет.

Аналогичные выводы суд сделал и по эпизоду, связанному с доначислением налога на пользователей автодорог на выручку, полученную столовой, в связи с нарушением налогоплательщиком п. 2 ст. 5 Закона РФ "О дорожных фондах в РФ" (п. 2.5.1 Решения ИМНС). При этом суд также указал на то, что сумма выручки, из которой исходила ИМНС, рассчитывая недоимку по налогу, не соответствовала (превышала) сумме реальной выручки столовой, отраженной в бухучете налогоплательщика.

Между тем, суд не учел, что в соответствии с требованиями п. 6 ст. 101, п. 30 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 5 от 28.02.2001 несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований ст. 101 НК РФ не влечет безусловного признания недействительным решения налогового органа.

В оспариваемом решении по названным выше эпизодам указаны суть и признаки правонарушения со ссылкой на нормы материального права.

Кроме того, как усматривается из материалов дела, налогоплательщиком фактически не оспаривается сам факт совершения им налоговых правонарушений ни по НДС, ни по налогу на пользователей автодорог.

Это следует, в частности, из самого искового заявления предприятия, в котором оно не оспаривает выводы налогового органа, изложенные в пунктах мотивировочной части его решения, касающихся описания существа правонарушения со ссылками на налоговое законодательство.

Что же касается расчетов налога, то они подлежат проверке судом с учетом доводов сторон и представленных ими в подтверждение этих доводов доказательств. При этом оспариваемое решение может быть признано недействительным по данным эпизодам частично.

Более того, признавая недействительным в этой части решение инспекции по мотиву противоречий в расчетах, суд не дал никакой оценки составленному во исполнение определений суда от 17.10.02, 19.11.02, 16.12.02, 16.01.03, 13.02.03 двухстороннему акту сверки по НДС, подписанному обеими сторонами, где, к тому же, имеется собственноручная запись представителя ФГУП "Красная Звезда" о согласии предприятия с суммой недоимки в размере 90584,69 руб., указанной в Требовании об уплате НДС от 21.08.02 N 865.

Наличие недоимки по налогу на пользователей автодорог в сумме 44846,89 руб. не оспаривается налогоплательщиком и установлено решением самого суда.

При этом именно такая сумма недоимки и указана в мотивировочной части решении налогового органа в разделе рассмотрения возражений налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки (стр. 22 решения ИМНС, т. 1 л.д. 22, 24), откуда видно, что инспекция согласилась с расчетом налогоплательщика по сумме недоимки по данному эпизоду - 44846 руб. (в том числе за 2000 г. - 36317 руб., за 2001 г. - 8529 руб.).

Недоимка по данному виду налога в размере 59213 руб., указанном как в мотивировочной, так и резолютивной частях решения ИМНС, складывается из сумм доначисленного налога по двум эпизодам, что не учтено судом.

При таких обстоятельствах судебные акты по выше рассмотренным позициям подлежат отмене как недостаточно обоснованные, с направлением дела в этой части на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду, с учетом вышеизложенного, доводов сторон, норм материального права, регулирующих спорные правоотношения, необходимо определить все существенные для дела обстоятельства и те доказательства, на основании которых указанные обстоятельства могут быть установлены, проверить и оценить все обстоятельства совершения и характер правонарушения, изложенные в оспариваемом решении ИМНС, после чего сделать окончательные выводы по существу каждого из заявленных требований, обосновав их ссылками на нормы права и документы, достаточные для разрешения спора.

При необходимости суду следует обязать стороны провести двухстороннюю сверку расчетов с составлением соответствующего акта по эпизоду, связанному с доначислением налога на пользователей автодорог.

В остальной части судебные акты отмене и изменению не подлежат, поскольку кассационная инстанция находит, что доказательства, на основании которых суд пришел к выводам по ниже изложенным эпизодам, исследованы судом полно, объективно и всесторонне, оценены им надлежащим образом. В кассационной жалобе не содержится доводов, которые позволили бы признать выводы суда противоречащими имеющимся в деле документам и усомниться в оценке, данной судом собранным по делу доказательствам.

Так, кассационная инстанция находит необоснованными доводы налогового органа о неправомерном применении предприятием льготы по п. "к" ст. 4 Закона РФ "О налоге на имущество предприятий" по следующим основаниям.

Судом установлено и усматривается из материалов дела, что в 1998 году заявителем выполнены работы по договору N 618/90-96 от 24.06.96 с ФГУП "Сибирский Химический комбинат" по созданию научно-технической продукции. Срок сдачи работ по договору - в течение 1 квартала 1997 года был продлен и фактически работы были приняты заказчиком в полном объеме договорной цены лишь в 3-м квартале 1998 года, что подтверждается имеющимися в деле письмами ФГУП "Сибирский химический комбинат", итоговым отчетом и сведениями о выполнении научных исследований и разработок за 1998 год (форма 2 - наука).

Судебные инстанции обоснованно указали, что весь объем работ, выполненных по вышеуказанному договору, носит характер научно-исследовательских и опытно-конструкторских и с учетом индексации и вычета объема работ, указанного в акте N 1 на сумму 12777200 руб., объем работ, произведенный в 1998 году, составил более 70%.

Налоговый орган не оспаривает, что выполненные предприятием работы относятся к научно-исследовательским и опытно-конструкторским, а довод представителя инспекции о том, что работы выполнялись и сдавались заказчику поэтапно (в течение 1996-1998 гг.), противоречит установленным судом фактическим обстоятельствам и материалам дела.

Судом правильно применен подп. "к" ст. 4 Закона РФ от 13.12.91 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий", в соответствии с которым данным налогом не облагается имущество научно-исследовательских учреждений, предприятий и организаций Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств, составляющих их научно-исследовательскую, опытно-производственную или экспериментальную базу; государственных научных центров, а также научно-исследовательских, конструкторских учреждений (организаций), опытных и опытно-экспериментальных предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых научно-исследовательские, опытно-конструкторские и экспериментальные работы составляют не менее 70 процентов.

Акты приема-сдачи работ NN 2-5, являющиеся основой позиции налогового органа, считающего, что заявитель неправомерно воспользовался льготой по налогу, были признаны сторонами договора недействительными.

Выводы суда обеих инстанции по данной позиции соответствуют фактическим обстоятельствам и материалам дела, и оснований для их переоценки, на что направлены доводы жалобы, у суда кассационной инстанции не имеется.

Доводы инспекции по вопросу включения в налогооблагаемую базу по налогу на пользователей автодорог денежных средств в виде арендной платы, полученных по договорам аренды, также обоснованно отклонены судебными инстанциями.

Доводы налогового органа, изложенные в жалобе, суд кассационной инстанции также находит ошибочными по следующим основаниям.

Положения пункта 33.5 главы 2 Инструкции МНС РФ от 04.04.00 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", на который ссылается Инспекция, не применяются к имуществу, находящемуся в государственной собственности, что, как установил суд и не оспаривает налоговый орган, имеет место в рассматриваемом случае.

Кроме того, в соответствии со статьей 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" и пунктом 25 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", действовавшими в проверяемый период, объектом обложения налогом на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров при осуществлении заготовительной, снабженческо-сбытовой и торговой деятельности.

В бухгалтерском учете, в соответствии с законодательством, показатель выручки от реализации продукции (работ, услуг) учитывается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

При этом доход от сдачи имущества в аренду не учитывается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", а отражается на счете 80 "Прибыли и убытки" и является внереализационным доходом, то есть доходом, не связанным с деятельностью предприятия по реализации продукции (работ, услуг).

Что касается ссылок инспекции на ст.ст. 38 и 39 НК РФ, то кассационная инстанция находит их также необоснованными, поскольку из анализа пункта 5 статьи 38 и статьи 39 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что доход от сдачи имущества в аренду признается выручкой от реализации товаров, работ или услуг.

Следовательно, доход от сдачи имущества в аренду в полном соответствии с действовавшим в проверяемый период законодательством и правилами бухгалтерского учета правомерно не включен предприятием в состав выручки от реализации продукции (работ, услуг) и не учтен при определении налоговой базы налога на пользователей автодорог.

Таким образом, выводы налоговой инспекции о нарушении налогоплательщиком налогового законодательства в этой части являются необоснованными, на что правильно указали суды обеих инстанций.

В части подоходного налога с физических лиц налоговый орган установил в ходе проверки, что с января по июнь 2001 года Предприятие приобретало для своих сотрудников проездные билеты, не включая соответствующие суммы в налогооблагаемый оборот в нарушение ст. 217 НК РФ.

Судом установлено, что проездные билеты приобретались для сотрудников из числа управленческого персонала с разъездным характером работы, в соответствии с Перечнем, утвержденным Приказом N 93 от 03.06.99.

В связи с вышеизложенным, судом правильно применен п.3 ст. 217 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Доводов о нарушении судом норм материального права жалоба не содержит.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение от 17.04.2003 и постановление от 24.07.2003 апелляционной инстанции по делу N А40-34618/02-107-407 Арбитражного суда г. Москвы по эпизоду, связанному с налогом на добавленную стоимость, а также по эпизоду, связанному с налогом на пользователей автомобильных дорог в части доначисления этого налога с выручки, полученной от реализации продукции столовой, отменить.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию Арбитражного суда г. Москвы.