Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 марта 2024 г. N Ф08-1405/24 по делу N А32-14573/2023

г. Краснодар

26 марта 2024 г.

Дело N А32-14573/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 12 марта 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 марта 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Герасименко А.Н., судей Воловик Л.Н. и Прокофьевой Т.В., при участии в судебном заседании Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по г. Краснодару - Безверховой Е.М. (доверенность от 28.08.2023), Фурсено А.А. (доверенность от 13.04.2021), в отсутствие представителей общества с ограниченной ответственностью "Частное охранное предприятие "Спарта"", извещенных о времени и месте судебного заседания, в том числе путем размещения информации на официальном сайте арбитражного суда в информационно-телекоммуникационной сети Интернет, рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Частное охранное предприятие "Спарта"" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.09.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2023 по делу N А32-14573/2023, установил следующее.

ООО "Частное охранное предприятие "Спарта"" (далее - общество) обратилось в суд с заявлением к ИФНС России N 5 по г. Краснодару (далее - инспекция), в котором просило признать недействительным решение от 12.09.2022 N 16-09/52 в части доначисления НДФЛ, страховых взносов и пени, начисленной с 01.04.2022 по 01.10.2022.

Решением суда от 05.09.2023, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 28.11.2023, в удовлетворении заявления отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты и удовлетворить его заявление. По мнению подателя жалобы, выводы судов не соответствуют обстоятельствам дела. Вывод о дроблении деятельности в целях получения необоснованной налоговой выгоды является несостоятельным. Суды не установили достоверность показаний свидетелей.

В отзыве на жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в отзыве.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, выслушав участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что жалоба не подлежит удовлетворению ввиду следующего.

Как видно из материалов дела, на основании решения от 29.12.2020 N 20-11/2 инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов с 01.01.2017 по 31.12.2019, по результатам которой составлен акт от 20.01.2022 N 16-09/70.

По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлено дополнение от 18.07.2022 N 26 к акту выездной налоговой проверки.

По результатам рассмотрения акта, дополнений к акту, а также иных материалов проверки и возражений общества 12.09.2022 инспекция вынесла решение N 16-09/52 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен НДС в сумме 16 229 963 рублей, страховые взносы в сумме 15 874 970 рублей 84 копеек, пени в общей сумме 20 383 285 рублей 75 копеек.

Общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в соответствии с пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 119, пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) в сумме 1 669 503 рубля.

Кроме того, обществу предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного НДФЛ в размере 6 909 909 рублей.

Основанием для принятия указанного решения послужили обстоятельства, свидетельствующие о несоблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных положениями статьи 54.1 Налогового кодекса, выразившиеся в применении схемы "дробления бизнеса" в отношении группы компаний общества, ООО "ЧОП "Спарта-Юг"" (ИНН 2312145118), ООО "ЧОП "Спартак ЮМК"" (ИНН 2312142389), ООО "ЧОП "Спарта ЮМК"" (ИНН 2312142371), ООО "ЧОП "Спарта-М"" (ИНН 2312117093), осуществлявших охранную деятельность, посредством формального контроля численности наемных работников в целях сохранения права применения специального налогового режима (УСН) и уклонения от уплаты налого по общей системе налогообложения.

Инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пункта 1 статьи 166, пункта 1 статьи 174 Налогового кодекса общество не исчислило и не уплатило в бюджет НДС за 2017 - 2019 годы; в нарушение пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 3 статьи 225, пунктов 1 - 6 статьи 226 Налогового кодекса не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ; в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421, пунктов 1,3,4 статьи 431 Налогового кодекса не исчислены и не перечислены в бюджет суммы страховых взносов; в нарушение пункта 1 статьи 19 Налогового кодекса налогоплательщиком не представлены налоговые к декларации по НДС за III - IV кварталы 2019 года и налоговая декларация по налогу на прибыль за 12 месяцев 2019 года.

Не согласившись с указанным решением инспекции, общество обратилось с апелляционной жалобой в УФНС России по Краснодарскому краю, по результатам рассмотрения которой решением от 22.12.2022 доначисление НДС в сумме 1 982 562 рублей отменено, произведен перерасчет пени с 01.04.2022 по 01.10.2022, сумма пени с учетом уменьшения составила 2 316 745 рублей 96 копеек, из которых 1 002 436 рублей 15 копеек по страховым взносам, 436 639 рублей 23 копейки по НДФЛ, 877 670 рублей 58 копеек по НДС. В остальной части решение инспекции от 12.09.2022 N 1609/52 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступило в законную силу.

Общество считает, что решение от 12.09.2022 N 16-09/52 не соответствует закону и подлежит признанию недействительным в части доначислений НДФЛ, страховых взносов, поскольку инспекцией допущены существенные ошибки при подготовке расчета средней списочной численности работников за 2017, 2018, 2019 годы, а также в самом расчете. Дробление бизнеса было добросовестным, не имело неправомерных целей, было предопределено внесенными изменениями в лицензионные требования и фактической деятельностью частных охранных предприятий (охрана с оружием и без него). Кроме того, общество указывает на неправомерное доначисление пени с 01.04.2022 по 01.10.2022 в сумме 3 141 499 рублей 72 копейки в период действия моратория, установленного постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".

Изложенные обстоятельства послужили основанием для обращения в суд.

При принятии судебных актов суды руководствовались статьями 4, 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 54.1, 101, 346.12, 346.13, 346.15, 346.25 Налогового кодекса.

Общество входит в состав группы компаний "ЮМК", бенефициарами которого (прямо либо косвенно) являются члены семьи Макаревич: Макаревич О.А., Макаревич Н.В. и Макаревич Л.О.

Группа компаний "ЮМК" имеет определенную структуру: каждая входящая в нее организация (группа связанных организаций) выполняет свою роль. Организации, входящие в группу компаний "ЮМК", вовлечены в единый процесс внутригрупповой реализации товаров.

Управление и контроль над всеми организациями группы компаний "ЮМК" осуществляет департамент административного управления холдинга "ЮМК", который возглавляет Макаревич О.А.

Общество зарегистрировано 03.05.2001 по адресу "массовой" регистрации участников группы компаний "ЮМК": г. Краснодар, ул. Уральская, д. 95.

С 2002 по 2019 годы включительно общество применяло специальный налоговый режим в виде УСН.

В 2002 - 2003 годах численность работников общества составляла 30 - 40 человек, в 2004 году в связи с расширением бизнеса охранных услуг численность работников составила 153 человека.

В целях формального соблюдения предельной численности не более 100 человек в марте 2005 года зарегистрировано ООО "ЧОП "Спарта-М"", в которое переведены 38 человек, ранее работавших в штате общества. С сентября по декабрь 2007 года учредителем общества Петровым A.M. зарегистрированы три организации, осуществляющие аналогичный вид деятельности, - ООО "ЧОП "Спартак ЮМК", ООО "ЧОП "Спарта-ЮМК"", ООО "ЧОП "Спарта-Юг"".

Данный факт подтверждается показаниями самого Петрова A.M. (протокол от 14.10.2021), согласно которым после вступления в холдинг Макаревича О.А. было принято решение о создании других частных охранных предприятий в целях соблюдения предельной численности работников для применения УСН и оптимизации налогообложения.

Во вновь образованные охранные предприятия частично переданы заказчики охранных услуг и переведены работники общества. При этом в каждом из предприятий не превышался предельный размер среднесписочной численности 100 человек.

В 2008 году среднесписочная численность общества сократилась до 58 человек, при этом среднесписочная численность новых участников охранных услуг увеличилась.

В 2009 году одновременно во всех организациях охранной деятельности происходит смена участников. Новым участником становится Шипулин А.П. (член совета директоров ОАО "ЮМК", акционер АО "Банк "ЮМК"", руководитель ЗАО "Кубаньоптпродторг" и соучредитель ряда взаимозависимых организаций, участников группы компаний "ЮМК").

В результате анализа финансового-хозяйственной деятельности охранных организаций суды установили, что ни смена учредителей, ни смена должностных лиц организаций не влекли за собой изменения направления финансово-хозяйственной деятельности участников холдинга, системы налогообложения, смены поставщиков, покупателей, стратегии поведения участников группы компаний "ЮМК", что свидетельствует о номинальной смене учредителей и должностных лиц при том, что реальные собственники, контролирующие группу компаний "ЮМК", принимающие управленческие решения, оставались неизменными. Организации (ЧОП) осуществляли деятельность в рамках ранее заключенных договоров с теми же заказчиками и поставщиками, имели совокупную численность свыше 100 человек и применяли УСН.

Судами установлены следующие обстоятельства, свидетельствующие об искусственном "дроблении бизнеса" и нарушении положений статьи 54.1 Налогового кодекса.

Все организации применяли упрощенную систему налогообложения и в целях формального соблюдения предельных показателей, определяющих право применения данного специального налогового режима, целенаправленно распределяли штатный персонал между собой, что и послужило причиной создания в 2007 году сразу нескольких охранных организаций.

Единый адрес государственной регистрации участников охранной деятельности, зарегистрированных по "массовому" адресу иных участников группы компаний "ЮМК". Банковские счета открыты в одних и тех же банках.

Единый IP-адрес для осуществления доступа к операционной системе "Банк-Клиент".

Отчетность представляется одним и тем же лицом, доверенность которому выдана всеми организациями одной датой.

Ведение единой службой обеспечения бухгалтерскими, аудиторскими, кадровыми услугами между участниками схемы и иных организаций холдинга. Использование единой корпоративной почты в сети Интернет.

Руководители проверяемых организаций пояснили, что именно аудиторская фирма ООО "М-Класс" вела учет и составляла для всех расчет среднесписочной численности. Руководители охранных предприятий Ксенз А.А. (руководитель общества), Михайленко Д.Н. (ООО "ЧОП "Спарта-Юг""), Игнатовский А.В. (ООО "ЧОП "Спарта ЮМК""), Сайтов Б.К. (ООО "ЧОП "Спарта-ЮМК""), Соколовский О.А. (ООО "ЧОП "Спарта-М"") являются номинальными, фактически выполняют функции охранников.

Как следует из материалов налоговой проверки, свидетели (бывшие работники организаций) называли в качестве своих непосредственных начальников номинальных директоров других организаций, давали показания, что собственником охранного бизнеса является Макаревич О.А., в ходе допросов не смогли четко назвать наименование организации, так как воспринимали все 5 охранных организаций как единую структуру, одно юридическое лицо.

В целях соблюдения критерия ограничения совокупной численности менее 100 человек проверяемыми частными охранными предприятиями после назначения выездной налоговой проверки были предприняты попытки представления уточненных сведений по среднесписочной численности за 2017 - 2019 годы, в которых численность уменьшена более чем в 2 раза по сравнению с ранее представленной.

На основании анализа информации, содержащейся в общедоступных источниках в сети интернет, в информационно-справочных системах СПАРК (www.spark-interfax.ru), системе раскрытия информации на рынке ценных бумаг (www.e-disclozure.ru), анализа отчетов (список аффилированных лиц, годовые отчеты, аудиторские заключения и прочее) о деятельности ОАО "ЮМК" проверкой установлено, что управление обществом с 2006 по 2018 год осуществлялось лицами, причастными к деятельности организаций, входящих в группу компаний "ЮМК".

Налоговым органом установлены факты, свидетельствующие не только о формальном "дроблении", но и "перекрестном" совмещения направления охранной деятельности с иными направлениями холдинга "ЮМК" с использованием их активов, ресурсов и инфраструктуры. Работники участников охранной деятельности совмещали трудовую деятельность в иных организациях холдинга.

При изложенных обстоятельствах довод заявителя об отсутствии фактов, подтверждающих осуществление обществом схемы "дробления бизнеса", в указанной части правомерно отклонены судами как несостоятельные.

Оценив представленные проверяемыми лицами документы (трудовые договоры, дополнительные соглашения к трудовым договорам, приказы, ответы на запросы, объяснения и т. д.) суды приняли во внимание, что данные документы имеют единые даты, единые формулировки; суммы должностных окладов полностью идентичны; ошибки в документах являются одинаковыми, что свидетельствует об их составлении одним лицом и доказывает наличие единого центра по управлению организациями.

В ходе проверки установлено и подтверждено материалами дела, что табели учета рабочего времени ООО "ЧОП "Спарта-ЮМК"", ООО "ЧОП "Спарта-Юг"", ООО "ЧОП "Спарта-М"", ООО "ЧОП "Спарта ЮМК"" подписаны неустановленными лицами (заключение почерковедческой экспертизы от 27.06.2022 N 342/22-К).

Дополнительные соглашения к трудовым договорам о переводе работников с 01.01.2018 на 0,25 ставки, об увеличении должностного оклада и изменении режима работы составлены формально, что подтверждается показаниями работников.

Формальный перевод работников на 0,25 ставки не был обусловлен экономическими причинами, такими как сокращение количества заказчиков, снижение выручки.

На основании имеющихся в налоговом органе данных кадрового учета проверяемых организаций, данных трудовых договоров с работниками, дополнительных соглашений к трудовым договорам, показаний свидетелей - работников проверяемых организаций о фактическом режиме работы в 2017 году, сведений о доходах, начисленных за фактически отработанное время, рассчитана общая средняя численность работников за I квартал 2017 года - 163 человека.

В результате превышения средней численности работников по итогам I квартала 2017 года предельно допустимого количества (свыше 100 человек) проверяемые налогоплательщики, образующие единую коммерческую структуру, считаются утратившими право на применение УСН и перешедшими на общий режим налогообложения с начала квартала, в котором были допущены нарушения указанных требований. При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообложения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь созданных организаций.

По результатам проведенных проверок участников схемы "дробления бизнеса" налоговые обязательства определены консолидировано по общему режиму налогообложения и вменены обществу с учетом сумм НДС, страховых взносов и НДФЛ, не исчисленных и не уплаченных организациями-участниками схемы "дробления бизнеса".

Кроме того, инспекция в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля установила, что группой компаний "ЮМК", в том числе участниками эпизода "дробления бизнеса", применялась схема выплаты заработной платы "в конвертах", что подтверждается показаниями свидетелей. Реально выплаченные работникам доходы значительно превышали размер, указанный в трудовых договорах. Источником выплаты "серой" заработной платы являлась "черная" касса группы компаний "ЮМК", формируемая в числе прочего с доходов участников схемы "дробления бизнеса".

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о том, что на основании совокупности полученных доказательств, которые подтверждают умышленное искажение проверяемыми лицами сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения, инспекцией сделаны обоснованные выводы о наличии умышленных действий общества с использованием схемы "дробления бизнеса" в части среднесписочной численности работников организаций охранной деятельности холдинга, повлекших занижение сумм страховых взносов и НДФЛ.

На основании изложенного в целях создания дополнительных гарантий прав налогоплательщика и обеспечения баланса публичных и частных интересов, инспекция применила расчетный метод определения средней заработной платы с учетом положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса.

Как верно отметили суды, в связи с непредставлением заявителем и иными участниками схемы сведений первичных документов, отражающих фактические обстоятельства, инспекция установила организации ООО "Казачий дозор", ООО "Дельта", ООО "Троян", деятельность которых максимально приближена по экономическим характеристикам, влияющим на формирование налогооблагаемой базы, сопоставимые с деятельностью общества за 2017 - 2019 годы, при выборе которых использованы следующие критерии: фактически осуществляемый вид экономической деятельности; структура штатного расписания по видам предусмотренных должностей; объем выручки в сопоставлении со среднесписочной численностью.

Сумма не исчисленных и не уплаченных проверяемым налогоплательщиком страховых взносов и не исчисленного, не удержанного и не перечисленного в бюджет НДФЛ определена отдельно по каждому сотруднику (по итогам каждого месяца) исходя из количества отработанных дней в налоговом периоде и средней заработной платы (по данным аналогичных налогоплательщиков). Подробный суммовой расчет отражен на страницах 142 - 148 решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Произведенный расчет отвечает критерию разумной степени достоверности.

Довод общества о том, что все охранные предприятия являются субъектами малого предпринимательства, согласно приказу Росстата от 25.01.2017 N 37 "Об утверждении указаний по заполненную формы федерального статистического наблюдения N ПМ "Сведения об основных показателях деятельности малого предприятия"", расчет среднесписочный численности, представленный обществом, произведен в соответствии методикой расчета, отраженной в приказах Федеральной службы государственной статистики от 25.01.2017 N 37, от 19.01.2018 N 20, от 23.01.2019 N 22, был предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и получил надлежащую правовую оценку.

Аргумент общества о том, что дробление бизнеса было предопределено внесенными изменениями в лицензионные требования и фактической деятельностью частных охранных предприятий (охрана с оружием и без него), отклонен как документально неподтвержденный.

В отношении доводов общества относительно пени, начисленной в период действия моратория с 01.04.2022 по 30.09.2022, суд первой инстанции правомерно указал следующее. В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами" не подлежат начислению пени на сумму недоимки (задолженности), образовавшейся в связи с неисполнением налоговых обязанностей, срок исполнения (отчетный период) которых возник до 01.04.2022. Судом установлено, что в целях реализации указанных норм с 01.04.2022 по 01.10.2022 в карточках "Расчетов с бюджетом" плательщиков проводились операции, приостанавливающие и возобновляющие начисление пени. Инспекция произвела перерасчет пени, исключила период с 01.04.2022 по 30.09.2022.

Из материалов дела следует, что 23.03.2023 налоговым органом вынесено решение N 16-12/05785 о внесении изменений в решение от 12.09.2022 N 16-09/52 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

С учетом изложенного суды пришли к правильному выводу об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Доводы кассационной жалобы не опровергают выводов судов, направлены на переоценку доказательств, которые суды оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции установлены положениями статьи 286 данного Кодекса. Арбитражный суд кассационной инстанции не наделен полномочиями по оценке (переоценке) и исследованию фактических обстоятельств дела, выявленных в ходе его рассмотрения по существу.

Нормы права при рассмотрении дела применены правильно. Нарушения процессуальных норм, влекущие отмену обжалуемых судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 05.09.2023 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.11.2023 по делу N А32-14573/2023 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, установленном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.Н. Герасименко

Судьи

Л.Н. Воловик Т.В. Прокофьева