Вопрос: Как облагаются НДС авансы у комиссионера: во всем объеме или только в размере комиссионного вознаграждения? (Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 49, декабрь 2003 г.)

Как облагаются НДС авансы у комиссионера: во всем объеме или только в размере комиссионного вознаграждения?

При осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии налогоплательщики определяют налоговую базу по НДС как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждения (ст.156 НК РФ).

Статьей 162 НК РФ установлено, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Проблемы определения налоговой базы в рассматриваемом случае, как правило, возникают у посредников, заключающих договоры на закупку товаров, поэтому в ответе будет рассматриваться именно этот вариант посреднического договора.

Пунктом 34 Методических рекомендаций по применению главы 21 "НДС" НК РФ разъяснено, что суммы, полученные комиссионерами от комитентов для исполнения сделки (за исключением сумм, причитающихся им в виде вознаграждений или любых иных доходов), в налоговую базу не включаются.

Таким образом, в налоговую базу по НДС включается сумма аванса, полученная в счет оказания услуг, в том числе в виде комиссионного вознаграждения. Суммы, полученные комиссионером для исполнения сделки, в налоговую базу не включаются. Аналогичный вывод сделан, например, ФАС Северо-Западного округа в постановлениях от 5 мая 1998 г. по делу N А56-17475/97, от 18 июня 2002 г. по делу N А56-2700/02.

Как правило, возможны два варианта оформления отношений по договору комиссии на закупку товаров.

Пример

Посредник во исполнение договора комиссии в III кв. 2003 г. получил в кассу от комитента 500 тыс. руб. в качестве аванса на закупку товара. Согласно договору комитент уплачивает посреднику вознаграждение в размере 6% от стоимости товара, включая НДС. Полученный аванс содержит в себе комиссионное вознаграждение. Посредник приобрел товар за 470 тыс. руб. и в IV кв. 2003 г. передал его покупателю, удержав из полученного аванса свое комиссионное вознаграждение в сумме 30 тыс. руб.

В данном случае посредник (уплачивающий НДС ежеквартально) при получении предоплаты в III кв. 2003 г. должен уплатить в бюджет НДС в размере 20% от суммы комиссионного вознаграждения, то есть 5 тыс. руб. (20% : 120% х 30 тыс. руб.).

Посредник во исполнение договора комиссии в III кв. 2003 г. получил в кассу от комитента 500 тыс. руб. в качестве аванса на закупку товара. Согласно данному договору комитент уплачивает комиссионеру вознаграждение в размере 6% от стоимости товара. Полученный аванс комиссионное вознаграждение не включает.

Комиссионер приобрел товар за 500 тыс. руб. и в IV кв. 2003 г. передал его покупателю. При получении товара на складе комиссионера комитент выплатил ему комиссионное вознаграждение - 30 тыс. руб.

В данном случае комиссионер в III кв. 2003 г. при получении средств на закупку товара предоплаты за комиссионные услуги не получил. Следовательно, НДС в размере 5 тыс. руб. должен быть уплачен им по результатам IV кв., но не с аванса, а с реализации комиссионных услуг.

Таким образом, НДС уплачивается только с предоплаты комиссионного вознаграждения и только в том случае, если перечисленная комитентом сумма его в себя включает. Если же из документов можно определить, что сумма, переданная комитентом комиссионеру на закупку товара, не включает комиссионное вознаграждение, налоговые инспекции, по мнению автора, не смогут доказать факта получения посредником авансовых платежей в счет оказания услуг по договору комиссии.

Возможен случай, когда полученная на закупку сумма включает комиссионное вознаграждение, но на момент ее поступления размер комиссионного вознаграждения определить невозможно. Например, комиссионное вознаграждение составляет разницу между суммой, полученной от комитента, и суммой, перечисленной поставщику. В таких случаях налоговые инспекции обычно предъявляют требование уплатить НДС со всей полученной на закупку суммы. Для того чтобы избежать подобного спора, нужно более тщательно проработать условие комиссионного договора, касающееся определения цены комиссионной услуги.

М. Власова,

ведущий эксперт журнала "ЭЖ Вопрос-ответ"

1 декабря 2003 г.

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 49, декабрь 2003 г.