Обложение земельным налогом (Р.Г. Габбасов, Н.В. Голубева, "Налоговый вестник", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2003 г.)

Обложение земельным налогом

Обложение земельным налогом земли, занятой студенческим общежитием

Согласно Закону РФ от 24.12.1992 N 4218-1 "Об основах федеральной жилищной политики" под жилищным фондом понимается совокупность всех жилых помещений независимо от форм собственности, включая жилые дома, специализированные дома (общежития, гостиницы-приюты, дома маневренного фонда, жилые помещения из фондов жилья для временного поселения вынужденных переселенцев и лиц, признанных беженцами, специальные дома для одиноких престарелых, дома-интернаты для инвалидов, ветеранов и одиноких престарелых, дома-интернаты для инвалидов, ветеранов), квартиры, служебные жилые помещения, иные жилые помещения в других строениях, пригодные для проживания. Таким образом, общежития относятся к жилищному фонду.

За земли, занятые жилищным фондом (государственным, муниципальным, общественным, кооперативным, индивидуальным), расположенным на территории городов и поселков, земельный налог взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленных в городах и поселках городского типа, но не менее 51,84 коп. за 1 кв.м в 2003 году и не менее 57,02 коп. за 1 кв.м в 2004 году.

Что касается студенческих общежитий, то они как объекты социальной инфраструктуры находятся в распоряжении высших учебных заведений. Это подтверждается Федеральным законом от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", которым установлено, что за высшим учебным заведением в целях обеспечения деятельности, предусмотренной его уставом, закрепляются на праве оперативного управления здания, сооружения, имущественные комплексы, оборудование, а также иное необходимое имущество потребительского, социального, культурного и иного назначения. За государственными, муниципальными высшими учебными заведениями закрепляются на правах оперативного управления либо передаются в собственность или находятся в самостоятельном распоряжении объекты производственной и социальной инфраструктуры, в том числе жилые помещения, расположенные в зданиях учебного, производственного, социального, культурного назначения, а также жилые помещения, расположенные в сельской местности, общежития, клинические базы образовательных учреждений медицинского образования, находящиеся в оперативном управлении образовательных учреждений или в ином ведении. Исходя из норм вышеуказанного Федерального закона образовательное учреждение представляет собой целостный имущественный комплекс, включающий объекты социального, культурного и иного назначения, в том числе жилые помещения, общежития.

В соответствии с п.4 ст.12 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" от уплаты земельного налога освобождаются учреждения образования, финансируемые за счет средств соответствующих бюджетов либо за счет средств профсоюзов.

Согласно Закону РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников. Образовательное учреждение является юридическим лицом. Различают следующие типы образовательных учреждений:

1) дошкольные;

2) общеобразовательные (начального общего, основного общего, среднего (полного) общего образования);

3) учреждения начального профессионального, среднего профессионального, высшего профессионального и послевузовского профессионального образования;

4) учреждения дополнительного образования взрослых;

5) специальные (коррекционные) для обучающихся, воспитанников с отклонениями в развитии;

6) учреждения дополнительного образования;

7) учреждения для детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей (законных представителей);

8) учреждения дополнительного образования детей;

9) другие учреждения, осуществляющие образовательный процесс.

Право на ведение образовательной деятельности и льготы, установленные законодательством Российской Федерации, возникают у образовательного учреждения с момента выдачи ему лицензии (разрешения). Кроме того, для получения льготы по земельному налогу учреждениями образования, финансируемыми за счет средств соответствующих бюджетов, необходимо иметь в виду, что право общеобразовательного учреждения на включение в схему централизованного государственного финансирования возникает с момента его государственной аккредитации, подтвержденной свидетельством о государственной аккредитации.

Финансирование учреждения образования за счет средств профсоюзов определяется с учетом договора, заключенного между ними в соответствии с законодательством Российской Федерации, на финансирование определенных расходов (в соответствии с утвержденной сметой доходов и расходов), а также иных документов, подтверждающих указанное финансирование.

Таким образом, учреждения образования (к ним относятся вузы, техникумы, колледжи и т.д.), финансируемые за счет средств соответствующих бюджетов либо за счет средств профсоюзов, освобождаются от уплаты земельного налога.

Если учреждение образования, финансируемое за счет средств соответствующего бюджета либо за счет средств профсоюза, освобождается от уплаты земельного налога, то и его структурное подразделение также освобождается от уплаты земельного налога, в том числе за земли под зданиями студенческих общежитий, находящихся на балансе данного учреждения.

В то же время ряд организаций образования в настоящее время не финансируются из бюджета, а являются коммерческими организациями (например, студенческий городок является самостоятельным юридическим лицом и только организационно подчиняется учреждению образования). В таком случае земли, занятые студенческими общежитиями, являющимися жилищным фондом, облагаются земельным налогом в соответствии со ст.8 Закона РФ "О плате за землю".

Обложение земельным налогом земли, занятой кладбищем

В соответствии со ст.1 и 15 Закона РФ "О плате за землю" использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы являются земельный налог, арендная плата за землю. Основанием для установления налога и арендной платы за землю является документ, удостоверяющий право собственности, владения и пользования (аренды) земельным участком.

Согласно п.9 ст.12 Закона РФ "О плате за землю" от уплаты земельного налога полностью освобождаются земли общего пользования населенных пунктов.

Пунктом 12 ст.85 Земельного кодекса Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ установлено, что земельные участки общего пользования в поселениях, занятые площадями, улицами, проездами, автомобильными дорогами, набережными, скверами, бульварами, закрытыми водоемами, пляжами и другими объектами, могут включаться в состав различных территориальных зон и не подлежат приватизации. Таким образом, приватизированные земельные участки, занятые кладбищами, не могут быть отнесены к землям общего пользования, и за эти земли земельный налог уплачивается в общеустановленном порядке.

К земельным участкам общего пользования населенных пунктов, занятым другими объектами, можно отнести неприватизированные земли под кладбища, если такое решение принято местными органами самоуправления.

Если земельные участки, используемые под кладбища, находятся вне черты населенного пункта, то они не могут быть отнесены к землям общего пользования населенных пунктов и подлежат обложению земельным налогом в общеустановленном порядке по ставкам, определенным в соответствии со средним размером налога за 1 га земель преобладающего на данной территории сельскохозяйственного использования в соответствии с частью второй ст.9 Закона РФ "О плате за землю".

Уплата земельного налога территориальным подразделением Банка России за землю под зданием, переданным в аренду другой организации

В соответствии с мотивировочной частью постановления Президиума ВАС РФ от 19.04.2002 N 5697/01 статус Банка России установлен Конституцией Российской Федерации, в ст.75 которой определены его исключительное право на осуществление денежной эмиссии (часть 1) и основная функция - защита и обеспечение устойчивости рубля (часть 2), которую он осуществляет независимо от других органов государственной власти. Эти полномочия, а равно иные полномочия, касающиеся банковского регулирования, надзора и контроля за деятельностью кредитных организаций и осуществления денежно-кредитной политики, по своей правовой природе относятся к функциям органов государственной власти, поскольку их реализация предполагает применение мер государственного принуждения. Полномочия Банка России также предусматривают его исключительные права и обязанности по установлению обязательных для органов государственной власти, всех юридических и физических лиц правил по вопросам, отнесенным к компетенции Банка России.

Поскольку в п.14 ст.12 Закона РФ "О плате за землю" содержится указание на то, что от обложения земельным налогом полностью освобождаются земли, предоставляемые для обеспечения деятельности органов государственной власти и управления, Банк России с учетом его конституционно-правового статуса вправе воспользоваться данной льготой.

Банк России образует единую централизованную систему с вертикальной структурой управления. Таким образом, правом на освобождение от уплаты земельного налога пользуются и его территориальные управления и расчетно-кассовые центры, через которые Банк России осуществляет властные полномочия на местах.

Статьей 12 Закона РФ "О плате за землю" установлено, что с юридических лиц и граждан, освобожденных от уплаты земельного налога, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимается земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование).

Согласно ст.13 Закона г.Москвы от 16.07.1997 N 34 "Об основах платного землепользования в городе Москве" установленные льготы по земельному налогу не применяются в случае, если налогоплательщик, имеющий право на льготы, передает земельный участок или расположенные на нем здания, сооружения и помещения в аренду или субаренду другому лицу или в качестве компенсации за работы, товары, услуги, в том числе по договору о совместной деятельности. При передаче части вышеуказанной недвижимости эти льготы не применяются в части, пропорциональной доле недвижимости, переданной в аренду, субаренду или для ведения совместной деятельности.

Поскольку земельный налог в соответствии со ст.20 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" отнесен к местным налогам, то норма Закона г.Москвы от 16.07.1997 N 34 не противоречит Закону РФ "О плате за землю", а лишь уточняет порядок применения льготы по земельному налогу при передаче лицами, освобожденными от уплаты земельного налога, земельных участков и расположенных на них зданий, сооружений и помещений в аренду (пользование): льгота не применяется в части, пропорциональной доле недвижимости, переданной в аренду (пользование).

Территориальные подразделения Банка России, передавая в аренду на территории г.Москвы неиспользуемые банковские здания (помещения в зданиях) другим организациям, являются плательщиками земельного налога, и, следовательно, они должны представлять в налоговые органы налоговые декларации по земельному налогу (за земли под зданиями, переданными в аренду) и уплачивать земельный налог в общеустановленном порядке.

Территориальные подразделения Банка России в других регионах также являются плательщиками земельного налога за земли под зданиями, сооружениями, переданными в аренду другим организациям.

Порядок представления налоговой декларации по земельному налогу в налоговые органы. Проверка отражения в налоговой декларации правильности использования налогоплательщиком права на освобождение от уплаты земельного налога

В соответствии со ст.16 Закона РФ от 11.10.1991 N 1738-1 "О плате за землю" земельный налог, уплачиваемый юридическими лицами, исчисляется непосредственно этими лицами.

Приказами МНС России от 12.04.2002 N БГ-3-21/197 и от 02.09.2002 N БГ-3-23/470 утверждены форма налоговой декларации по земельному налогу и Инструкция по ее заполнению.

Налоговая декларация по земельному налогу представляется плательщиками земельного налога в налоговые органы по месту нахождения земельных участков, признаваемых объектами налогообложения. При наличии у налогоплательщика нескольких объектов налогообложения, находящихся на территории одного муниципального образования, заполняется одна налоговая декларация. При этом на каждый объект налогообложения заполняется отдельный лист соответствующего Приложения.

Практика представления деклараций в налоговые органы показывает, что заполнение формы налоговой декларации по земельному налогу не вызывает затруднений у налогоплательщиков. Налоговая декларация состоит из титульного листа, Листа 2 "Сводный расчет налоговой базы и суммы земельного налога" и Приложений "А", "Б", "В", "Г", "Д" и "Е". В этих Приложениях ведется расчет налоговой базы и суммы налога по землям поселений, по расположенным вне населенных пунктов землям промышленности, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики и космического обеспечения, по землям водного фонда, лесного фонда, по сельскохозяйственным угодьям и по землям, занятым дачно-строительными, гаражно-строительными, жилищно-строительными кооперативами, садоводческими, огородническими и животноводческими товариществами. Расчет налоговой базы и суммы земельного налога производится отдельно по каждой категории земли в соответствующем Приложении налоговой декларации. Лист 2 заполняется по всем земельным участкам, признаваемым объектами налогообложения, находящимся в пределах соответствующего муниципального образования.

Если, например, организация осуществляет свою деятельность на территории города, то она заполняет в форме налоговой декларации, кроме Листа 2, Приложение "А", где указывает площадь (в квадратных метрах) земельного участка, находящегося в собственности, владении или пользовании организации, площадь земельного участка, подлежащую льготному налогообложению, налоговую ставку на 1 кв.м земельного участка в соответствии с Приложением N 2 (таблица 1) к Закону РФ "О плате за землю" и с учетом коэффициента, установленного на соответствующий год для ставок земельного налога. Организация указывает также сумму налога, исчисленную за налоговый период по соответствующему земельному участку, и сумму налога, подлежащую зачислению в соответствующие бюджеты. Приложение "А" состоит из трех страниц и не предусматривает сложных расчетов. При этом налогоплательщик не представляет Приложения "Б", "В", "Г", "Д" и "Е", если у него нет объектов налогообложения, которые должны быть отражены в вышеуказанных Приложениях.

В налоговой декларации по земельному налогу учитываются налоговые льготы, предоставленные налогоплательщику. При предоставлении льготы по земельному налогу следует исходить прежде всего из нормы, определенной ст.56 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), которой установлено, что льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В ст.12 Закона РФ "О плате за землю" приведен исчерпывающий перечень юридических и физических лиц, полностью освобождаемых от уплаты земельного налога.

Кроме того, органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации имеют право согласно ст.13 этого Закона устанавливать дополнительные льготы по земельному налогу отдельным категориям налогоплательщиков в пределах суммы земельного налога, находящейся в распоряжении соответствующего субъекта Российской Федерации. Органы местного самоуправления имеют также право устанавливать дополнительные льготы по земельному налогу отдельным категориям налогоплательщиков в виде частичного освобождения от уплаты налога на определенный срок, отсрочки выплаты, понижения ставки земельного налога в пределах суммы налога, остающейся в распоряжении соответствующего органа местного самоуправления. Это означает, что льготу по земельному налогу как органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации, так и органы местного самоуправления не могут предоставлять отдельным налогоплательщикам, а могут освобождать от уплаты земельного налога только отдельные категории налогоплательщиков.

В соответствии со ст.18 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" в 2003 году предусмотрено поступление земельного налога полностью в региональные и местные бюджеты, а не в федеральный бюджет. Вышеуказанная норма также отражена в ст.12 Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год". Поэтому в 2003 году законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления могут предоставлять льготу по земельному налогу в полной сумме (по 50% каждый).

Направляя налоговую декларацию по земельному налогу в налоговые органы, организации обосновывают предоставленные им налоговые льготы.

Организации, полностью освобожденные от уплаты земельного налога в соответствии с Законом РФ "О плате за землю", должны представлять в налоговые органы декларации по земельному налогу, в связи с тем что данный Закон устанавливает льготы по земельному налогу, но не выводит те или иные земли из объекта налогообложения.

Налоговая декларация по земельному налогу заполняется и представляется организацией в налоговый орган по месту нахождения облагаемых объектов. При этом если часть земельных участков или в целом весь земельный участок организации подлежат льготному налогообложению, то налогоплательщик должен представить в налоговый орган документ, подтверждающий право на льготу. В декларации необходимо указать, на каком основании земли подлежат льготному налогообложению, то есть подтвердить их, а в случае предоставления льгот органами местного самоуправления или субъектами Российской Федерации - представить копии документов, устанавливающие вышеуказанные льготы.

При заполнении налоговой декларации перечисляются полностью или частично льготируемые объекты, основания их освобождения от налогообложения, их местонахождение, площади земельных участков, подлежащих освобождению от налогообложения, ставки земельного налога по каждому льготируемому объекту и сумма земельного налога по каждому льготируемому земельному участку.

Правильность использования налогоплательщиком права на освобождение от уплаты земельного налога можно проверить следующим образом.

В целях осуществления контроля обоснованности применения вышеуказанного освобождения проверяются:

- наличие у организации соответствующих документов, на основании которых подтверждается правомерность применения освобождения от налогообложения [например, устав или положение о деятельности юридического лица; паспорт объекта культурного наследия; перечень земельных участков, на которых размещены объекты мобилизационного назначения, мобилизационные мощности, законсервированные и не используемые в текущем производстве, испытательные полигоны и склады для хранения всех видов мобилизационных запасов (резервов); копии генплана организации по каждой площадке (территории) с экспликацией по объектам (зданиям и сооружениям) и выделением имущества мобилизационного назначения, а также указанием законсервированных и не используемых (используемых частично) в текущем производстве мобилизационных мощностей и другие документы)];

- соответствие кодов ОКОНХ, а также Общероссийского классификатора видов экономической деятельности ОК 029-2001 (КДЕС, ред.1), введенного с 1 января 2003 года на основании постановления Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст "О принятии и введении в действие ОКВЭД", видам организаций (видам деятельности организаций), указанным в учредительных документах при подтверждении обоснованности применения налогового освобождения, установленного для налогоплательщиков, выполняющих определенный вид деятельности (учреждения культуры, науки, искусства, спорта и другие).

Следует также обратить внимание на правильность заполнения налоговой декларации в случае возникновения у налогоплательщиков в течение года права на льготу по земельному налогу. Налогоплательщики освобождаются от уплаты налога начиная с того месяца, в котором возникло право на льготу, хотя бы это право возникло и по истечении последнего срока уплаты налога. При утрате в течение года права на льготу налог уплачивается начиная с месяца, следующего за месяцем утраты этого права.

Пример.

Если сумма налога за текущий год составляла бы 12 000 руб., а организация получила право на льготу с 1 ноября текущего года, то в налоговой декларации должна быть указана годовая сумма, рассчитанная за два месяца, - 2000 руб. (12 000 руб. : 12 мес. х 2 мес.).

Организация утратила право на льготу по земельному налогу с 10 января. В этом случае годовая сумма налога должна быть рассчитана за одиннадцать месяцев. Если, например, годовая сумма налога составляла бы 12 000 руб., то предъявляемая к уплате сумма земельного налога составит 11 000 руб. (12 000 руб. : 12 мес. х 11 мес.).

За площадь земельного участка, которая находится у организации неполный год (в случае, например, предоставленной льготы), необходимо составить налоговую декларацию и вывести налоговую базу по земельному налогу пропорционально количеству месяцев или дней использования земельного участка.

Пример.

Организация получила право на льготу по земельному участку площадью 7000 кв.м с 10 марта текущего года. Налоговая база (площадь земельного участка) по земельному налогу должна быть рассчитана за десять месяцев (7000 кв.м : 12 х 10 = 5833 кв.м) и указана при заполнении налоговой декларации по земельному налогу в разделе "Налоговая база" соответствующего Приложения.

Если проверяется правильность заполнения Приложения "А", то облагаемая налогом площадь земельного участка (5833 кв.м) должна быть указана налогоплательщиком по строке 14 (ячейка 180).

Если налогоплательщик неправильно указал площади земельных участков, подлежащих льготному налогообложению, а также суммы предоставленных в соответствии со ст.13 и 14 Закона РФ "О плате за землю" льгот, то следует оформить требование о представлении документов, подтверждающих правомерность применения льгот.

Расчет ставки земельного налога за земельные участки, расположенные
в черте городов и поселков, с учетом положений Федерального закона
от 07.07.2003 N 117-ФЗ

Статьей 7 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" установлено, что действующие в 2003 году размеры ставок земельного налога, за исключением земельного налога на сельскохозяйственные угодья, применяются в 2004 году с коэффициентом 1,1.

Если организации выделен земельный участок на территории города Центрального экономического района с численностью населения в городе 800 тыс. человек, ставка земельного налога рассчитывается следующим образом.

В соответствии со ст.7 и 8 Закона РФ "О плате за землю" налог за земли городов и поселков взимается со всех предприятий, организаций и учреждений, имеющих земельные участки в собственности, владении или пользовании, по ставкам, устанавливаемым для городских земель. Налог за городские (поселковые) земли устанавливается на основе средних ставок согласно Приложению N 2 (таблицы 1, 2, 3) к данному Закону.

Средние ставки дифференцируются по местоположению и зонам различной градостроительной ценности территории органами местного самоуправления городов. Границы зон определяются в соответствии с экономической оценкой территории и генеральными планами городов.

В Приложении N 2 к Закону РФ "О плате за землю" средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах приведены для 1994 года.

При этом в сноске "*" к Приложению N 2 (таблица 1) к Закону РФ "О плате за землю" указано, что средние ставки земельного налога в городах и других населенных пунктах, приведенные в таблице 1, в 1994 году применяются с коэффициентом 50.

Начиная с 1995 года постановлениями Правительства РФ, а в дальнейшем федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год и об индексации ставок земельного налога практически ежегодно индексировались ставки земельного налога. При этом они индексировались по отношению к ставкам, применявшимся в предшествующем году.

Следует отметить, что положения вышеуказанных федеральных законов содержат специальные правовые нормы о порядке применения ставок земельного налога в соответствующем финансовом году с учетом коэффициента индексации и применяются непосредственно.

Так, в соответствии со ст.7 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ установлено, что действующие в 2002 году ставки земельного налога применяются в 2003 году с коэффициентом 1,8.

Ставки и средние размеры земельного налога не индексировались в 2001 году в соответствии с Федеральным законом от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год", статьей 12 которого установлено, что ставки земельного налога и арендной платы, действовавшие в 2000 году, должны были применяться в 2001 году для всех категорий земель.

Таким образом, применение ставок земельного налога, установленных Законом РФ "О плате за землю", с учетом их индексации в соответствии с федеральными законами о федеральном бюджете на соответствующий финансовый год и об индексации ставок земельного налога, правомерно.

В 2003 году с учетом коэффициентов, установленных по соответствующим годам для ставок земельного налога по землям городов и поселков, средняя ставка налога по Центральному экономическому району в городах с численностью населения 800 тыс. человек рассчитывается следующим образом:

Ставка = [(Ставка х 50 (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)] : 1000 х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.)] = (2,3 руб./ кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2) : 1000 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 = 5,96 руб./кв.м.

С учетом ст.7 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ средняя ставка налога по Центральному экономическому району в городах с численностью населения 800 тыс. человек составит:

Ставка= [(Ставка х 50 (1994 г.) х 2 (1995 г.) х 1,5 (1996 г.) х 2 (1997 г.)]: 1000 х 2 (1999 г.) х 1,2 (2000 г.) х 2 (2002 г.) х 1,8 (2003 г.) х 1,1 (2004 г.) = (2,3 руб./кв.м х 50 х 2 х 1,5 х 2) : 1000 х 2 х 1,2 х 2 х 1,8 х 1,1 = = 6,56 руб./кв.м.

Коэффициент увеличения средних ставок земельного налога за счет статуса города, развития социально-культурного потенциала для городов с численностью населения 500-1000 тыс. человек составляет 2,4.

Кроме того, учитывая, что ставки земельного налога в соответствии с законодательством дифференцируются по зонам различной градостроительной ценности органами местного самоуправления городов, то должна применяться скорректированная ставка, соответствующая той градостроительной зоне, где расположены земельные участки конкретной организации.

Уплата земельного налога садоводческими, огородническими
товариществами, расположенными на поселковых землях

Земли сельскохозяйственного назначения могут использоваться как для производственных целей в сфере предпринимательства, так и для потребительских целей гражданами, занятыми садоводством и огородничеством. Основным нормативным правовым актом, регулирующим земельные отношения в данной сфере, является Федеральный закон от 15.04.1998 N 66-ФЗ "О садоводческих, огороднических и дачных некоммерческих объединениях граждан" (далее - Закон N 66-ФЗ), который закрепил две основные формы садоводства и огородничества граждан: индивидуальную и коллективную. К коллективным формам Закон N 66-ФЗ относит садоводческие, огороднические и дачные некоммерческие товарищества, садоводческие, огороднические или дачные потребительские кооперативы либо садоводческие огороднические или дачные некоммерческие партнерства, которые имеют правовой статус некоммерческих организаций, учрежденных для содействия их членам в решении общих социально-хозяйственных задач ведения садоводства, огородничества и дачного хозяйства.

Земельные участки для садоводства и огородничества подразделяются на две части: земли общего пользования садоводческих и огороднических некоммерческих объединений и земли, переданные в частную собственность либо в пожизненное наследуемое владение членов вышеуказанных объединений. К первым относятся земельные участки, предоставленные под охранные зоны, дороги, проезды, сооружения и объекты, находящиеся в собственности некоммерческого объединения либо на ином вещном праве. Общее собрание членов огороднического некоммерческого объединения вправе принять решение о закреплении за таким объединением как за юридическим лицом всех предоставленных ему земельных участков. До введения в действие Земельного кодекса Российской Федерации от 25.10.2001 N 136-ФЗ земельные участки членам объединений передавались в частную собственность, либо на праве пожизненного наследуемого владения, либо на праве постоянного бессрочного пользования. В настоящее время гражданам земельные участки в постоянное (бессрочное) пользование и пожизненное наследуемое владение не предоставляются. Ранее регистрация и оформление документов о правах на земельные участки и прочно связанную с ними недвижимость осуществлялись Комитетом Российской Федерации по земельным ресурсам и землеустройству, его территориальными органами. С 31 января 1998 года права на землю каждого члена объединения удостоверяются документами в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним".

Садоводческое, огородническое объединение граждан (товарищество) уплачивает земельный налог, если земельные участки находятся в черте какого-либо поселка, по ставкам, установленным ст.8 Закона РФ "О плате за землю": налог за земли, предоставленные (приобретенные) для садоводства, огородничества, животноводства (включая земли, занятые строениями и сооружениями), в пределах городской (поселковой) черты устанавливается в размере 10 руб. за 1 кв.м (в 1994 году), а с учетом индексации в соответствующих годах и деноминации рубля в 1998 году размер налога в 2003 году составляет 25,92 коп. за 1 кв.м, а в 2004 году будет равен 28,51 коп. за 1 кв.м.

Согласно п.26 инструкции МНС России от 21.02.2000 N 56 "По применению Закона Российской Федерации "О плате за землю"" до выдачи свидетельства на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, пользования земельными участками членам садоводческих, огороднических товариществ плательщиками земельного налога являются данные товарищества, которые представляют налоговые декларации по земельному налогу в налоговые органы того административного района, на территории которого находятся земельные участки вышеуказанных товариществ (за исключением членов товариществ, получивших такие свидетельства).

Начисление земельного налога производится со всей площади земельного участка товарищества, в том числе и с площадей земель общего пользования, за исключением площадей, закрепленных за физическими лицами, которым в соответствии с Законом РФ "О плате за землю" предоставлены льготы.

При получении членами садоводческих, огороднических товариществ свидетельств на право собственности на землю, пожизненного наследуемого владения, пользования земельными участками земельный налог исчисляется налоговыми органами по каждому такому земельному участку. Если члены вышеуказанных товариществ имеют документы, удостоверяющие право собственности на земельный участок, земельный налог исчисляется каждому из них налоговыми органами, и в этом случае каждый член данного товарищества уплачивает земельный налог самостоятельно. Возмещение каких бы то ни было расходов товарищества их членами в виде уплаты взносов не может рассматриваться в качестве уплаты налога.

Садоводческое, огородническое товарищество как юридическое лицо не освобождается от уплаты земельного налога в соответствии с Законом РФ "О плате за землю", а отдельные граждане - члены этого товарищества могут иметь льготу по налогу. Так, согласно Закону РФ "О плате за землю" от уплаты земельного налога освобождаются граждане, занимающиеся традиционными промыслами в местах проживания и хозяйственной деятельности малочисленных народов и этнических групп, а также народными художественными промыслами и народными ремеслами в местах их традиционного бытования; граждане, получившие для сельскохозяйственных нужд нарушенные земли (требующие рекультивации) на первые 10 лет пользования или в целях добычи торфа, используемого на повышение плодородия почв; участники Великой Отечественной войны, а также граждане, на которых законодательством распространены социальные гарантии и льготы участников Великой Отечественной войны; инвалиды I и II групп; граждане, подвергшиеся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС и других радиационных аварий на атомных объектах гражданского или военного назначения, а также в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику; Герои Советского Союза, Герои Российской Федерации, Герои Социалистического Труда и полные кавалеры орденов Славы, Трудовой Славы и "За службу Родине в Вооруженных Силах СССР"; военнослужащие, граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями и имеющие общую продолжительность военной службы двадцать лет и более, и другие граждане согласно законодательству.

Следует отметить, что законодательством о налогах и сборах земельный налог отнесен к местным налогам. И поскольку он является одним из основных источников доходов региональных и местных бюджетов, право на установление налоговых льгот по данному налогу передано законодательным (представительным) органам власти субъектов Российской Федерации и органам местного самоуправления. В соответствии со ст.13 и 14 Закона РФ "О плате за землю" органы законодательной (представительной) власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления вправе устанавливать отдельным категориям налогоплательщиков дополнительные льготы по земельному налогу в пределах сумм земельного налога, остающихся (находящихся) в их распоряжении. Если такие льготы членам садоводческих, огороднических товариществ предоставлены, то они должны учитываться при исчислении земельного налога данным товариществом.

Правление садоводческого, огороднического товарищества представляет налоговую декларацию по земельному налогу в налоговые органы по форме, утвержденной приказом МНС России от 12.04.2002 N БГ-3-21/197. В декларации заполняется, кроме титульного листа и Листа 2 "Сводный расчет налоговой базы и суммы земельного налога", Приложение "Е" "Расчет налоговой базы и суммы налога дачно-строительными, гаражно-строительными, жилищно-строительными кооперативами, садоводческими, огородническими и животноводческими товариществами".

В Приложении "Е" при определении площади земельного участка, подлежащей налогообложению, следует рассчитать площадь земли, закрепленную за членами товарищества, отдельно площадь земли, закрепленную за лицами, имеющими право на налоговые льготы, и площадь земли, закрепленную за остальными членами товарищества. Налогооблагаемая площадь земельного участка садоводческого, огороднического товарищества (то есть закрепленная за остальными членами товарищества) рассчитывается исходя из площади земельных участков, закрепленных за членами товарищества, за исключением площади земли, закрепленной за лицами, имеющими право на налоговые льготы. В то же время площадь земли общего пользования садоводческого огороднического товарищества указывается в соответствующей строке Приложения "Е" без учета льгот, которые были предоставлены отдельным членам садоводческого, огороднического товарищества.

Р.Г. Габбасов,

советник налоговой службы Российской Федерации II ранга

Н.В. Голубева,

советник налоговой службы Российской Федерации III ранга

"Налоговый вестник", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2003 г.