Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 26 декабря 2024 г. N Ф08-10840/24 по делу N А32-40775/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 24 декабря 2024 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2024 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Герасименко А.Н. и Конопатова В.В., при участии в судебном заседании от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Краснодарскому краю - Котова В.И. (доверенность от 27.02.2024), Барановой А.В. (доверенность от 04.09.2023), в отсутствие в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Кубанский консервный комбинат", извещенного о месте и времени судебного разбирательства (отчет о публикации судебных актов на сайте в сети Интернет), рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Кубанский консервный комбинат" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.05.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2024 по делу N А32-40775/2022, установил следующее.

ООО "Кубанский консервный комбинат" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Краснодарскому краю (далее - инспекция) о признании недействительным решения инспекции от 25.04.2022 N 900.

Решением суда первой инстанции от 21.05.2024, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 29.08.2024, заявление общества о фальсификации доказательств отклонено. В удовлетворении требования отказано.

В Арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой обратилось общество, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и удовлетворить требование. Ссылается на нарушение судом норм материального и процессуального права. В деле нет сведений о процедуре рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, довод о неправомерном начислении пеней по НДС не проверен, инспекция нарушила процедуру ознакомления общества с материалами проверки.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители инспекции поддержали возражения, изложенные в отзыве на жалобу.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей инспекции, считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты обществом с 01.01.2016 по 31.12.2018 налогов, сборов и страховых взносов во внебюджетные фонды, результаты которой зафиксированы в акте от 01.10.2021 N 1533, рассмотрев который вместе с возражениями общества, дополнениями к акту, приняла решение от 25.04.2022 N 900 о начислении обществу 73 873 271 рубля налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 21 193 101 рубля 20 копеек страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, взыскании штрафов по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 2 119 309 рублей за неполную уплату НДС и 177 307 рублей штрафа по пункту 1 статьи 123 Кодекса за неполное удержание и перечисление в установленный Кодексом срок сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Обществу также предложено также удержать и перечислить в бюджеты 9 183 676 рублей налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), уплатить 32 569 893 рубля 03 копеек пеней. Проверкой, кроме того, выявлено излишнее исчисление 2 111 498 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 38 696 892 рублей НДС. Решением Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 19.07.2022 N 25-12/21159 решение инспекции оставлено без изменения. Общество обжаловало решение инспекции в арбитражный суд.

Как правильно указал суд, основанием начисления спорных налогов и страховых платежей послужили выводы инспекции о нарушении обществом статей 54.1, 171, 172 Кодекса - необоснованном применение налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениями с контрагентами ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Кубрента" путем создания незаконной схемы минимизации налоговых обязательств по НДС посредством заключения формальных бестоварных сделок с взаимозависимыми и подконтрольными лицами, входящими в группу компаний "ЮМК". В нарушение пункта 1 статьи 54.1, статей 420, 421, 431, пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 3 статьи 225, статьи 226 Кодекса общество также умышленно исказило сведения о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения в части размера оплаты труда его работников, что повлекло неполную уплату в бюджет страховых взносов и НДФЛ. В нарушение пункта 1 статьи 210, подпункта 2 пункта 2 статьи 211, пункта 4 статьи 226 Кодекса общество занизило налоговую базу по НДФЛ по доходу, выплаченному Бурханову И.Х., не удержав НДФЛ с выплаченных ему доходов.

Отклоняя доводы общества о нарушении инспекцией процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки, суд полно и всесторонне исследовал и оценил процессуальные акты инспекции, дни их составления и состав, полномочия подписавших их лиц, сроки составления акта проверки применительно к расчету и величине пеней, и правомерно счел их необоснованными. Как правомерно отметил суд, инспекция оценила возражения общества, предоставила возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки. Доводы жалобы в этой части не соответствуют содержанию обжалуемых им судебных актов и не подтверждаются имеющимися в материалах дела доказательствам.

Надлежащую правовую оценку получили и доводы общества о неправильном определении величины налога на прибыль без учета доначисленного фонда оплаты труда и НДФЛ, неправомерном принятии во внимание показаний свидетелей, в том числе подозреваемых или осужденных за совершение преступлений, а также использовании информации, размещенной на изъятом у Завьяловой О.А. электронном носителе (диске), использовании не относимых к существу дела доказательств, отсутствии взаимозависимости и аффилированности общества и группы компаний "ЮМК".

Признавая доказанным создание обществом и находящимися в отношениях подконтрольности и взаимозависимости организаций, суд установил, что общество зарегистрировано 13.12.2012, его учредителями с 18.01.2016 являются ООО "Меркурий" ИНН 2312234015 (95%) и Щукин Д.П. ИНН 230214154845 (5%). Фактическим бенефициарным собственником и контролирующим общество лицом с долей косвенного участия 91,2% является Макаревич О.А. Общество входит в состав группы компаний "ЮМК", бенефициарными собственниками которой (прямо либо косвенно) являются члены семьи Макаревичей: Макаревич Олег Александрович ИНН 230900457700, Макаревич Наталья Владимировна ИНН 230902396002 и Макаревич Лилия Олеговна ИНН 230907289854. Группа компаний "ЮМК" имеет четкую структуру, каждая входящая в нее организация (группа связанных организаций) выполняет свою роль. Эти организации вовлечены в единый процесс внутригрупповой реализации товаров, в качестве основного (а зачастую единственного) банка для проведения внутригрупповых расчетов использовался ООО "Банк ЮМК", задействованный в схеме "кругового" движения денежных средств по расчетным счетам и наращивания денежных оборотов, в целях минимизации налоговых обязанностей. Участники вмененной инспекцией схемы, в том числе общество, в ходе проводимых в отношении них выездных налоговых проверок придерживаются единой тактики недобросовестного поведения, а именно, непредставление или неполное представление документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, по требованиям инспекции, необходимых для установления фактических обстоятельств. Совокупная налоговая нагрузка организаций группы компаний "ЮМК" всегда сводится к минимуму (менее 0,01%). Управление и контроль над всеми организациями группы компаний "ЮМК" осуществляет "Департамент административного управления Холдинга" "ЮМК" устойчивым ограниченным кругом физических лиц: Апарина С.В., Воронова М.П., Гаврика П.В., Макаревичи Н.В., Л.О. и О.А. В группе компаний "ЮМК" общество выполняло роль "Департамента строительной деятельности", в структуре группы компаний "ЮМК" департамент возглавлялся директором общества Емельяновым В.И. При этом общество с момента создания осуществляло строительство объектов для участников группы компаний "ЮМК" в отсутствие разрешительной документации и отражения производства работ в учете; возведенные объекты позднее легализовывались на основании документов в отношении объектов старого фонда (фермы "Кубанский молочно-товарный комплекс");

в дальнейшем общество заключало договоры с организациями группы компаний "ЮМК" не на строительные работы, а на производство ремонтных работ, в то время как содержание актов выполненных работ свидетельствует о капитальном характере работ.

Изучив в совокупности взаимосвязи материалы дела и доводы участвующих в деле лиц, суд согласился с выводом инспекции о том, что созданный обществом и другими участниками группы документооборот имел своей целью предоставить возможность ее участникам узаконить произведенные обществом в более ранних периодах работы и учесть затраты единовременно в четко определенных периодах, а не учитывать их на длительной основе в виде списания ежемесячной амортизации.

Помимо общей структуры и ограниченного круга лиц с организационно-распорядительными полномочиями, для обеспечения нужд группы организаций использовался подконтрольный банк, у которого отозвана лицензия, и аудиторская фирма, которая фактически контролировала всю бухгалтерию участников группы.

Достигать минимальных сумм к уплате по налогу на прибыль и НДС по итогам налоговых периодов организациям группы компаний "ЮМК" позволяло отражение в книгах продаж и книгах покупок формальных бестоварных внутрихолдинговых операций, а также отражение в книгах продаж и покупок операций по перечислению денежных средств между организациями группы компаний "ЮМК" под видом авансов, в качестве оплаты товаров в счет предстоящих договоров поставок, исполнять которые, ни у стороны их получившей, ни у стороны их перечислившей, изначально не было намерений.

Суд счел доказанными выводы инспекции о том, что группой компаний "ЮМК" применялись общие для его участников агрессивные схемы уклонения от налогообложения, реализация которых возможна только при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности в рамках единой группы компаний взаимозависимых лиц, контролируемых единым собственником (принцип "одного кармана"), позволяющей путем внутригрупповой регулировки товарных и денежных потоков минимизировать суммы налогов, подлежащие уплате в бюджет по итогам каждого налогового периода в целом всеми организациями группы компаний "ЮМК".

Возможность применения схем по минимизации НДС и налога на прибыль обусловлена следующими факторами: взаимозависимость организаций группы компаний "ЮМК" и наличие единой бухгалтерской службы, позволяющей составить любые необходимые документы, внести любые изменения в уже составленные документы, внести любые изменения в бухгалтерский учет, в том числе "задним числом"; заключение встречных "рамочных" договоров поставки между участниками группы компаний "ЮМК", не содержащих конкретного перечня реализуемых товаров (работ, услуг), предусматривающих все возможные способы и формы оплаты и способы доставки товара от продавца к покупателю, не содержащих условий о возможности применения штрафных санкций за непоставку, недопоставку товара, поставку товара ненадлежащего качества, в рамках "исполнения" которых проводится фиктивная внутригрупповая "бумажная" реализация товаров (работ, услуг); наращивание денежного потока по расчетным счетам организаций группы компаний "ЮМК", открытым в ООО "Банк ЮМК" путем многократного перечисления одних и тех же денежных средств организациями группы компаний "ЮМК" друг другу, приводящего к ситуации, когда одна и та же сумма денежных средств, в том числе полученная в виде кредита в сторонних банках, формирует внутригрупповой суммарный денежный поток и дебиторскую и кредиторскую задолженность, в десятки, а то и в сотни раз превышающую первоначальную реальную сумму денежных средств ("раздутый" денежный поток). Такое наращивание финансовых потоков позволяло регулировать суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, с помощью квалификации необходимого объема денежных средств как авансовые платежи по договору поставки, тогда как поставка товара (выполнение работ, оказание услуг) организациями группы компаний "ЮМК" не планировалась и фактически не производилась. Создание взаимной внутригрупповой дебиторской и кредиторской задолженности, исчисляемой сотнями миллионов, а в некоторых случаях, - миллиардами рублей, дает возможность группе компаний "ЮМК" и, соответственно, его бенефициарному собственнику, в случае банкротства одного из его участников "вывести" активы на другого участника группы компаний, то есть сохранить контроль над имуществом со стороны фактического владельца бизнеса; использование таких инструментов гражданско-правовых отношений, как соглашения о новации долга, договоры займа, соглашения о зачете встречных требований, уступка права требования долга и др. с целью придания легитимности внутригрупповым сделкам, единственной целью которых является уклонение от уплаты налогов и вывод.

Кроме того, суд установил и материалами дела подтверждается, что группой компаний "ЮМК" применяется общая для его участников агрессивная схема по минимизации страховых взносов и НДФЛ, подлежащих уплате (удержанию и перечислению) в бюджет путем выплаты заработной платы "в конвертах". А именно, оформляется документация, не соответствующая фактическим отношениям с работниками, а также оформляется документация с искаженными сведениями о суммах выплаченного работникам дохода. При этом осуществляются данные действия умышленно с единственной целью неисполнения обязательств в качестве плательщика страховых взносов и налогового агента по НДФЛ. Подобная организация бизнес- процессов позволила организациям, входящим в группу компаний, искусственно формировать минимальные налоговые обязательства перед бюджетом Российской Федерации. Организация предприятий именно в рамках холдинга "ЮМК" (другие наименования группа компаний "ЮМК", группа компаний "Кормилица") подтверждается, как указал суд, ответами банков с приложением досье клиентов, где имеются документы, представленные участниками группы компаний "ЮМК", в которых данные организации подтверждают свое участие в составе группы компаний "ЮМК".

Общество в проверяемом периоде применяло общую систему налогообложения; основным видом деятельности общества заявлено "Прочие виды переработки и консервирования фруктов и овощей" (ОКВЭД 10.39), в рамках которой осуществляло производство и реализацию консервированной продукции в частности сладкой кукурузы и зеленого горошка в жесте-банках. Выпуск продукции осуществляется на производственных линиях, находящихся в собственности общества.

Основным покупателем общества является ООО "Провизия", которое, в свою очередь, включено в цепочку перераспределения финансовых и товарных потоков внутри группы компаний "ЮМК" перед реализацией конечному потребителю.

ООО "Провизия" является промежуточным звеном между организациями-закупщиками холдинга (ЗАО (ООО) "Кубаньторгодежда", ЗАО "Кубаньоптпродторг", ООО "Стройметаллснаб"), организациями-производителями (ЗАО МПК "Динской", ООО "Кубанский консервный комбинат", ЗАО "Кубаньтехгаз") и конечными покупателями, не входящими в холдинг. Покупателями являлись в основном организации, которые не входили в группу компаний "ЮМК", однако часть товара реализовывалась организациям розничного направления, образующих сеть розничных магазинов "ЕстЪ" (Динские колбасы) и "Маг-Мак". Совершенные внутригрупповыми взаимосвязанными сделками создавались искусственные условия по минимизации налоговых обязанностей.

Суд признал обоснованным вывод инспекции о том, что общество умышленно уменьшало налоговую базу и величину подлежащих к уплате страховых взносов и НДФЛ в результате искажения сведений о фактически отработанном сотрудниками времени, о суммах начисленного и выплаченного дохода за исполнение трудовых обязанностей (заработной платы), при фактической выплате своим сотрудникам дохода в виде "серой" заработной платы, а также неправомерно завышало налоговые вычеты по НДС по взаимоотношениям с ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Кубрента", создавая фиктивный документооборот с ними, представляя в подтверждение налоговых вычетов по НДС первичные документы с недостоверной информацией о фактах хозяйственной жизни в отсутствие реального осуществления поставки товаров контрагентами. С последними организациями общество незаконно минимизировало налоговые обязанности по НДС путем заключения формальных бестоварных сделок с взаимозависимыми и подконтрольными лицами, входящими в группу компаний ЮМК, что послужило основанием для начисления 73 876 271 рублей НДС. Общество и названные контрагенты по договорам поставки фактически товары по ним не получало, "наращивало" вычеты по авансовым счетам-фактурам с целью переноса периода признания выручки по НДС в том отчетном периоде, в котором произведена реальная отгрузка товара и изменениям тем самым налоговых обязанностей в конкретном налоговом периоде для формального соответствия требованиям статей 146, 166, 169, 171, 172 Кодекса.

При этом минимизации НДС за счет заключения бестоварных сделок и контролируемого движения денежных средств строилась только лишь между организациями, входящими в группу компаний ЮМК.

Между обществом, ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Провизия" суд также счел доказанным наличие "закольцованности" (кругового движения) ь взаимных обязательств, которые перекладывались по мере необходимости на подконтрольные группе компаний ЮМК организации. Основной целью заключения договоров купли-продажи сельскохозяйственной техники являлось регулирование финансового результата, приближенного к нулю, что, как указал суд, подтверждается: отсутствием собственных (свободных) денежных средств на счетах общества для приобретения сельхозтехники. Фактическая оплата производилась за счет заемных средств на счета ЗАО "Кубаньоптпродторг" третьими лицами (ООО "Провизия" и ООО СК "Октябрь", также входящими в группу компаний ЮМК); наличием на дату получения займов у общества задолженности перед данными организациями по займам прошлых лет более 200 млн. рублей и по процентам начисленным, но не выплаченным, - более 26 млн. рублей, что обоснованно признано судом свидетельством согласованности действий и отсутствия целесообразности в предоставлении займов от группы компаний ЮМК; кругового движения денежных средств и взаимных обязательств между обществом, ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Провизия", которые перекладываются по мере необходимости на подконтрольные Группе компаний ЮМК организации. Суд также учел, что вычеты по авансам составляют в общем объеме вычетов в 1 квартал 2018 года 48%, в 4 квартал 2018 года 46%. Рруководитель общества Лива В.Ю. не смог пояснить о том, сельхозтехника какого производителя интересовала общество, информацией о продавце комбайнов, характеристиках техники не владеет, что подтверждает отсутствие намерений на приобретение техники. ЗАО "Кубаньоптпродторг" не намеревалось приобретать сельхозтехнику у поставщика ООО "Альтаир СМ". Деловая переписка в 2018 году при исполнении договора поставки от 01.03.2018, документы предварительного согласования ЗАО "Кубаньоптпродторг" с ООО "Альтаир СМ" условий поставки, внесения предоплаты за сельскохозяйственную технику в 2018, 2019 годах отсутствуют. Представленная переписка между ЗАО "Кубаньоптпродторг" и ООО "Альтаир СМ" о намерении заключить договор поставки сельхозтехники в рамках договора поставки от 01.11.2018 носит формальный характер и не свидетельствует о намерении заключения договора в связи с неопределенностью сроков и условий поставки. Кроме того, установлено, что ЗАО "Кубаньоптпродторг" в отсутствие деловой переписки и согласования с обществом самостоятельно приняло решение об отказе в приобретении сельскохозяйственной техники. Эти обстоятельства обоснованно признаны судом нетипичными для сделки, ее несоответствием обычаям делового оборота.

Учел суд при рассмотрении дела и особенности перечисления ЗАО "Кубаньоптпродторг" полученных в качестве аванса денежных средств на собственные нужды. Основная их часть направлялась на взаиморасчеты с организациями, входящими в группу компаний ЮМК, что также свидетельствует об отсутствии намерения заключения договора с ООО "Альтаир СМ" на поставку сельскохозяйственной техники, а также внесения предоплаты.

Названная совокупность обстоятельств создания обществом фиктивного документооборота с ЗАО "Кубаньоптпродторг", ООО "Кубрента"; согласованное формальное движение денежных средств с целью необоснованного получения вычета по НДС с авансовых платежей при отсутствии фактического приобретения спорных товаров; вывод из хозяйственного оборота авансовых денежных средств, заведомо для общества не участвовавших в оплате налогооблагаемых операций; наличие у общества и бенефициарных владельцев ООО "ЮМК" возможности оказывать влияние на условия и результат экономической деятельности общества, манипулировать условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам, правомерно признаны судом искусственного создания обществом условий для использования налоговых преференций.

Отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей с этим правом обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме.

Минимальная уплата налогов ООО "Кубрента" и ЗАО "Кубаньопродторг" достигалась как за счет перечисления денежных средств под видом авансов, организациям, входящим в группу компаний "ЮМК", а также за счет фиктивных сделок купли-продажи с последними, так и путем исключения обществом авансовых платежей по фиктивным сделкам в нужных ему налоговых периодах для достижения минимально облагаемой налоговой базы.

Материалы дела содержат протоколы допроса Завьяловой О.А., работавшей в ООО "АФ "M-Класс"" аудитором, фактически с марта 2013 по декабрь 2016 исполнявшей обязанности директора "Департамента бухгалтерии" группы компаний "ЮМК", которая показала: "...смотрели по итогу месяца, если НДС "висит" в кредите счета 62, то есть возникает НДС с аванса, который не нужен либо кому-то "помогал", если не нужен, то тогда "подключался" договор цессии, делали между фирмами цессию. Как только цессия у нас заканчивалась, то приступали к внереализационным доходам, это - займы либо бонусы, но чтобы баланс безденежных операций сохранился. Это прослеживалось аудиторами, каждый бухгалтер отслеживал, составлялись таблицы, обсуждалось и по служебной записке спускалось указание. Закрытие каждого месяца было полностью и абсолютно подконтрольным.". Основной "входящий" НДС нужен был ЗАО "Кубаньоптпродторг", который мог его дальше "распределять" по фирмам холдинга. Таким образом, по решению руководства холдинга, закупка запасных частей, ГСМ, оборудования, машин, бумаги и иных ТМЦ централизовано производилась через ЗАО "Кубаньоптпродторг", и далее реализация производилась на подконтрольные Холдингу организации. Тем самым, ЗАО "Кубаньоптпродторг" всегда перекрывало "входящий" НДС суммой НДС с реализации на группу компаний.

Суд отметил, что представленные в материалы дела доказательства свидетельствуют о том, что сделки: производились через ООО "Банк ЮМК"; использовались одни и те же кредитные средства, многократно перечисляемые друг другу ("закольцованность") под видом оплаты по договорам поставок, при этом данный денежный оборот не нес экономической выгоды, а лишь позволял формировать нереальную кредиторскую и дебиторскую задолженность в учете организаций друг перед другом и "распределять НДС по Холдингу". Обязательства по внутригрупповым авансовым операциям прекращались, при этом вновь возобновлялись не из намерений приобрести товар, поскольку поставка так и не осуществлялась, а исходя из "регулировки НДС по Холдингу".

Аналогичный способ определения реальных налоговых обязанностей предприятий, контролируемых Макаревичем О.А. (исключение у покупателей вычетов по фиктивным сделкам купли продажи между собой и вычетов по перечисленным друг другу денежным средствам под видом авансов, а также уменьшение у продавцов исчисленного НДС по данным сделкам) выявлялся и в ходе выездных налоговых проверок других участников группы компаний "ЮМК", решения по которым оспариваются участниками группы компаний "ЮМК" в Арбитражном суде Краснодарского края: ОАО "ЮМК" (дело N А32-57315/2022), ООО "Северо-Кавказская строительная компания" (N А32- 63713/2022), АО "Мусороуборочная компания" (N А32-1916/2022), ЗАО "Кубаньоптпродторг" (N А32-33123/2023), ООО "Калина" (N А32-42088/2022), ООО "Кубанский молочно-товарный комплекс" (N А32-47802/2022), ООО "Кубаньторгодежда" (N А32-53881/2022), ООО "Провизия" (апелляционная жалоба которого находится на рассмотрении в вышестоящем налоговом органе). Всего по данным делам выявлено 130 фиктивных сделок между участниками группы, нарушившими статью 54.1 Кодекса (перечислены в таблице инспекции установленных фиктивных сделок между участниками группы компаний "ЮМК").

Отклоняя доводы общества о неправомерном применении инспекцией расчетного метода при определении налоговых обязательств по НДФЛ и страховым взносам во внебюджетные фонды по мотиву несоответствия выбранных инспекцией как аналогичных налогоплательщиков организаций, критерием отбора таковыми, и деятельности поименованных организаций деятельности общества, суд учел в числе других доказательств сведения о том, что максимальный размер официальной заработной платы, начисленной абсолютному большинству работников общества, отработавших полный рабочий месяц, в 2018, 2019 годах не превышал 5 400 рублей. При этом фактически применялась схема выплаты заработной платы "в конвертах", размер реально выплаченного работникам дохода значительно превышал указанный в трудовых договорах. С заработной платы, выплаченной по "серой" схеме, не исчислялись НДФЛ и страховые взносы. Из работавших в 2018, 2019 годах 202 работников 198 оформлялись на половину тарифной ставки (4 рабочих часа в день). Из показаний работников следует, что рабочий день в обществе длился не менее 8 рабочих часов, они работали в выходные и праздничные дни; "серая" заработная плата выдавалась наличными через кассу, сотрудники расписывались в бумажной ведомости; время пребывания на рабочем месте фиксировалось с помощью электронного пропуска, который необходимо было сканировать на проходной при входе и выходе. Эти показания подтверждаются и фискальными отчетами, временем пробития чеков операторами за пределами часов работы, обозначенных в трудовых договорах и табелях учета рабочего времени. Отдельные работники общества у предыдущих работодателей получали заработную плату выше заработной платы заявителя, отраженной в справках по форме 2-НДФЛ. Из информации Центра занятости населения Калининского района Краснодарского края о вакансиях рабочих мест, заявленных обществом, следует, что по различным специальностям предлагалась минимальная заработная плата: в 2018, 2019 годах от 15 тыс. рублей до 25 тыс. рублей. Средняя заработная плата, заявленная обществом в Центр занятости населения Калининского района при сообщении данных о вакансиях рабочих мест в обществе, в 2018 году составляла 16 712 рублей. Общество, таким образом, умышленно искажало информацию о продолжительности рабочего дня работников, указанной в первичных бухгалтерских документах, величине выплаченных доходов за выполнение должностных обязанностей и, как следствие, - умышленно занижало базу для исчисления страховых взносов.

Источником выплаты "серой" части заработной платы группы компаний "ЮМК", в том числе общества, являлись, как установил суд, денежные средства, аккумулируемые группой компаний "ЮМК" в виде неучтенной денежной наличности и направляемые в "черную" кассу Группы компаний "ЮМК". Согласно показаниям работников других организаций, входящих в группу компаний ЮМК, у каждого направления деятельности холдинга имелась своя касса. Ведомость выглядела как документ формата А-4, на этот лист накладывалась картонка, чтобы сотрудник, расписывающийся в ведомости, не видел зарплату других сотрудников. Всего в ходе выездных налоговых проверок организаций, входящих в холдинг, рамках статьи 90 Кодекса допрошено 393 свидетеля (как бывших, так и действующих сотрудников группы компаний), из них 149 человек подтвердили выплату заработной платы "в конвертах". Таким образом, условия трудовых договоров и дополнительных соглашений к ним лишь формально соответствуют требованиям трудового законодательства; условия исполнения трудовых обязанностей сотрудниками общества фактически отличались от условий, установленных трудовыми договорами; первичные документы бухгалтерского учета, кадровая документация содержат недостоверные сведения о размере выплаченного дохода в пользу сотрудников общества; превышение реального размера заработной платы над ее размером, указываемым обществом в трудовых договорах и первичных документах, служащих основанием для исчисления страховых взносов и НДФЛ, подтверждается показаниями свидетелей, являющихся в проверяемом периоде сотрудниками проверяемого лица; размещенная в сети Интернет информация о вакансиях в холдинге с указанием предлагаемой заработной платы и полной занятости; сведения, содержащиеся в отзывах бывших сотрудников группы компаний "ЮМК"; сведения жалоб работников холдинга о нарушении требований трудового законодательства и выплате заработной платы "в конвертах", иные установленные проверкой и перечисленные обстоятельства признаны судом опровергающими сведения общества, отраженные им в табелях учета рабочего времени, первичных документах по начислению и выплате заработной платы.

Суд также проанализировал материалами с жесткого диска Завьяловой О.А. (представлен письмом следователя по особо важным делам следственного отдела по Карасунскому округу г. Краснодар), где подтверждается несоответствие реально выплачиваемого физическим лицам дохода заявленному в справках общества по форме 2-НДФЛ. Из показаний Завьяловой О.А. также следует, что она работала с марта 2013 года по декабрь 2016 года директором "Департамента бухгалтерии" группы компаний "ЮМК", в файлах, изъятых следователем, содержится список сотрудников департамента бухгалтерии, задействованных в ведении бухгалтерского учета по всем фирмам холдинга в разрезе отделов и принадлежности к фирмам.

С учетом изложенного суд согласился с выводом инспекции о том, что общество участвовало в созданной Макаревичем О.А. закрытой от внешних факторов влияния структуру, управляемую ограниченным кругом лиц, находящихся под непосредственным контролем бенефициарного собственника. Для обеспечения нужд холдинга использовался подконтрольный банк и аудиторская фирма, которые фактически контролировали бухгалтерию с целью умышленного искажения в том числе и обществом сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения в части размера оплаты труда сотрудников, повлекшие неполную уплату в бюджеты страховых взносов и НДФЛ.

Общество не раскрыло доказательства о реальном размере выплаченных доходов работникам, представленные им документы содержат противоречивые сведения как о рабочем времени (табели учета рабочего времени), так и свидетельским показаниям и иным доказательствам. Отсутствия у общества учета объектов налогообложения (в части сокрытой доли, выплаченной сотрудникам заработной платы), ведения неполного учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, повлекли неисчисление (неудержание) в полном объеме НДФЛ и страховых взносов.

Отсутствие возможности применения расчетного пути по данным о самом обществе подтверждается неполнотой отражения сумм доходов и иных выплат, произведённых обществом в пользу работников; умышленным искажением данных о фактической продолжительности рабочего времени и времени отдыха работников; недостаточностью представленных к проверке первичных бухгалтерских документов; непреоставлением обществом первичных документов, подтверждающих фиксацию реальной продолжительности рабочего времени сотрудников; усечение официальной части заработной платы, зачисляемой на лицевые банковские счета сотрудников через расчетный счет общества. Документы и информация, представленная обществом инспекции и суду, не позволили достоверно установить объем его налоговых обязанностей.

Величину не исчисленных, не удержанных и не уплаченных обществом страховых взносов и НДФЛ инспекция определила отдельно по каждому сотруднику общества, исходя из количества отработанных дней в налоговом периоде и размера заработной платы, учтенного обществом при расчете НДФЛ и страховых взносов в части "официальной" заработной платы, с учетом стандартных, социальных и имущественных вычетов, предоставленных налогоплательщиком своим сотрудникам, а также с учетом факта трудоустройства ряда сотрудников в иных организациях по совместительству.

В нарушение требований пункта 1 статьи 54.1, пункта 1 статьи 210, пунктов 1, 3 статьи 225, пунктов 1, 2, 3, 4, 6 статьи 226 Кодекса обществом не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет НДФЛ с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде "серой" заработной платы, в размере всего 9 183 686 рублей, в том числе: 2018 год - 4 572 890 рублей, за 2019 год - 4 610 786 рублей.

В нарушение требований пункта 1 статьи 54.1, подпункта 1 пункта 1 статьи 420, пункта 1 статьи 421, пунктов 1, 3, 4 статьи 431 Кодекса обществом не исчислены и не перечислены в бюджет страховые взносы с доходов, выплаченных своим сотрудникам в виде "серой" заработной платы, в размере: на обязательное пенсионное страхование: за 2018 год - 7 738 737 рублей 39 копеек; за 2018 год - 7 802 870 рублей 16 копеек; на обязательное медицинское страхование: за 2019 год - 1 793 980 рублей 03 копеек; за 2019 год - 1 808 847 рублей 17 копеек; на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством: за 2018 год - 1 020 106 рублей 29 копеек; за 2019 год - 1 028 560 рублей 16 копеек, итого: 21 193 101 рублей 02 копеек.

Инспекция также откорректировала налоговую базу по налогу на прибыль на сумму доначисленных страховых взносов, уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на определенный инспекцией фонд оплаты труда "серой" части заработной платы невозможно вследствие отсутствия понесенных расходов и наличия у источника выплаты "серой" заработной платы признаков не выручки от реализации общества, а "черной кассы" группы компаний "ЮМК" (то есть изначально скрытых от налогообложения доходов, что подтверждается в числе других свидетельских показаний Балыбердиной Я.А. и Ланской И.В.), что противоречит требованиям законности и пресечения противоправных действий. Законом не предусмотрено определение как налоговой базы доходов, полученных в обход требований закона, по правилам, определенным Кодексом для налогоплательщиков, добросовестное исполнение налоговых обязанностей которыми презюмируется. Иной подход означал бы избежание негативных последствий за сокрытие доходов от налогообложения лицами, действующими в обход закона. Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Отклоняя аргументы о незаконном использовании такого доказательства, как сведения с жесткого диска, изъятого у Завьяловой О.А., суд правомерно отметил, что они получены инспекцией 30.07.2021 от следователя по особо важным делам Следственного отдела по Карасунскому округу г. Краснодар (письмо от 16.06.2021 о направлении светокопий следственных действий с участием Завьяловой О.А. по уголовному делу N 119020300050000163), содержат в числе других документов протокол осмотра предметов от 29.05.2021 (осмотра жесткого диска, изъятого 28.05.2021 при выемке у Завьяловой О.А.), произведенного в соответствии со статьей 164, частью 1 статьи 176, частями 2-4 и 6 статьи 177 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации следователем в присутствии понятых. Из этих доказательств, отчетов руководителю и пояснений директора Департамента бухгалтерии группы компаний "ЮМК" Завьяловой О.А. следует, что фактическая заработная плата работников группы компаний "ЮМК" значительно превышала официальный размер заработной платы, указанный в справках 2-НДФЛ, представленных в инспекцию. При этом фактический размер заработной платы рассчитывался с учетом различных показателей деятельности работников. Из файлов, расположенных на жестком диске Завьяловой О.А., также видно, что заработная плата работников холдинга фактически составляла от 27 405 рублей до 69 135 рублей в месяц, не являлась фиксированной, рассчитывалась индивидуально для каждого работника с учетом различных показателей, и значительно превышала сумму дохода, указанную в представленных справках по форме 2-НДФЛ.

Суд обоснованно указал, что общество оспаривает каждое из доказательств инспекции в отрыве от остальных, в то время как налоговый орган не ограничивается проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Кодекса, а оценивает все доказательства в их совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних расхождений и противоречий между ними.

Суд отразил в обжалуемых судебных актах также и мотивы отклонению доводов общества о нарушениях процедуры проведения проверки, указал конкретные доказательства, опровергающие эти аргументы.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Кодекса, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим обоснованием, исключения произвольного налогообложения.

По общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Поскольку применение налоговых вычетов, включение затрат в состав расходов по налогу на прибыль направлено на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика, то правомерность предъявления вычетов по налогу на добавленную стоимость, включения соответствующих затрат в расходы подлежит доказыванию именно налогоплательщиком путем представления документов, предусмотренных статьями 169, 171, 172 и 252 Кодекса.

При этом в налоговых спорах суды, оценивая обоснованность заявленных вычетов по НДС должны исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Правильно установив фактические обстоятельства дела, выводы о наличии которых соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, суд применил к ним нормы права. Выводы суда основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам, соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных судом доказательств, что в полномочия суда кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 21.05.2024 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.08.2024 по делу N А32-40775/2022 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Верховный Суд Российской Федерации в порядке статьи 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.