Вопрос: Организация применяет налоговую льготу по ЕСН, предусмотренную п.п.1 п.1 ст.239 НК РФ в отношении выплат инвалидам I, II и III групп. Решением Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 23.12.02 г. N 9181/02 признаны недействующими абзацы первый, второй и четвертый п.27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5.07.02 г. N БГ-3-05/344. Должны ли начисляться страховые взносы в ПФР с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 руб. в течение налогового периода на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2004 г.)

Организация применяет налоговую льготу по ЕСН, предусмотренную п.п. 1 п.1 ст.239 НК РФ в отношении выплат инвалидам I, II и III групп. Решением Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 23.12.02 г. N 9181/02 признаны недействующими абзацы первый, второй и четвертый п.27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5.07.02 г. N БГ-3-05/344. Должны ли начисляться страховые взносы в ПФР с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих 100 000 руб. в течение налогового периода на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы?

В ст.234 НК РФ определено, что главой 24 НК РФ устанавливается единый социальный налог, предназначенный для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь.

В соответствии со ст.8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуальный безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства.

Освобождение налогоплательщиков на основании п.п.1 п.1 ст.239 НК РФ от уплаты ЕСН, начисленного на выплаты и вознаграждения в пользу работников, являющихся инвалидами I, II и III групп, квалифицируется НК РФ как налоговая льгота.

В ст.56 НК РФ указано, что льготами по налогам признаются преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков налоговым законодательством Российской Федерации по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

С 1 января 2002 г. вступило в силу новое пенсионное законодательство, согласно которому право на обязательное пенсионное страховое обеспечение реализуется только в случае уплаты страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации. Данная норма закреплена в п.2 ст.7 Федерального закона от 15.12.01 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ), п.1 ст.10 Федерального закона от 17.12.01 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации" (далее - Закон N 173-ФЗ), а также в ст.1 Федерального закона от 1.04.96 г. N 27-ФЗ (в ред. от 31.12.02 г.) "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования".

Согласно ст.3 Закона N 167-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование являются индивидуально возмездными обязательными платежами, которые уплачиваются в бюджет ПФР и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном счете.

В соответствии с п.3 ст.9 Закона N 167-ФЗ финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм единого социального налога, зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета ПФР.

Таким образом, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются составной частью ЕСН, относятся к обязательным платежам и подлежат уплате в порядке, установленном Законом N 167-ФЗ. Правомерность такого подхода подтверждена решением Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 30.12.02 г. N 9132/02.

В п.2 ст.10 Закона N 167-ФЗ установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 НК РФ. В свою очередь налоговая база по ЕСН определена согласно второму абзацу п.1 ст.237 НК РФ как любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ) независимо от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

В соответствии с п.1 ст.239 НК РФ льготы по ЕСН предоставляются отдельным категориям налогоплательщиков, но не страхователям, обязанным в силу ст.14 Закона N 167-ФЗ своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы в бюджет ПФР и вести учет, связанный с начислением и перечислением страховых взносов в указанный бюджет.

Специальной нормы, устанавливающей льготу по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на выплаты инвалидам I, II и III групп, Закон N 167-ФЗ не содержит. Следовательно, ст.239 НК РФ, устанавливающая льготы по ЕСН, на правоотношения по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не распространяется.

Признание недействующими решением Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 23.12.02 г. N 9181/02 абзацев первого, второго и четвертого п.27.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5.07.02 г. N БГ-3-05/344, не влечет за собой отмену норм Закона N 167-ФЗ.

Таким образом, на выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу работников, являющихся инвалидами I, II и III групп, должны начисляться страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации.

Л. Устинова,

советник налоговой службы III ранга

21 января 2004 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 4, январь 2004 г.