Вопрос: Согласно решению собрания акционеров банк выплачивает объявленные по акциям дивиденды. При выплате дивидендов банк как налоговый агент обязан удержать налог с подлежащей выплате суммы дивидендов в пользу их получателей. Сумма налога определяется банком исходя из общей суммы налога и доли каждого акционера в общей сумме дивидендов. Под суммой дивидендов, полученных банком, следует понимать сумму полученных дивидендов без вычетов налогов, удержанных налоговым агентом при их выплате, но никак не сумму фактически полученных на счет дивидендов. В противном случае будет иметь место двойное налогообложение. Так ли это? ("Налоговый вестник", N 12, декабрь 2003 г.)

Согласно решению общего собрания акционеров банк выплачивает объявленные по акциям дивиденды. Дивиденды выплачиваются из чистой прибыли банка. Банк также является акционером ряда акционерных обществ и получает дивиденды по акциям, находящимся в его собственности. При выплате дивидендов банк как налоговый агент обязан удержать налог с подлежащей выплате (начисленной) суммы дивидендов в пользу их получателей. В соответствии с п.2 ст.275 НК РФ сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщиков - получателей дивидендов (российских организаций), определяется банком исходя из общей суммы налога [исчисленной как произведение ставки налога (6%) и разницы между суммой дивидендов, подлежащих выплате акционерам, и суммой дивидендов, полученных банком - налоговым агентом] и доли каждого акционера в общей сумме дивидендов. При этом, по мнению банка, под суммой дивидендов, полученных банком - налоговым агентом, следует понимать сумму полученных (начисленных) дивидендов без вычетов налогов, удержанных налоговым агентом при их выплате, но никак не сумму фактически полученных на корреспондентский счет дивидендов, то есть "очищенных" от налогов. В противном случае будет иметь место двойное налогообложение дивидендов. Так ли это?

В соответствии с п.2 ст.275 НК РФ налоговая база по доходам, полученным от долевого участия в других организациях, определяется налоговым агентом с учетом особенностей, установленных данным пунктом ст.275 настоящего Кодекса.

Если источником дохода налогоплательщика является российская организация, то она признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п.2 ст.275 НК РФ.

При этом сумма налога, подлежащая удержанию из доходов налогоплательщика - получателя дивидендов, исчисляется налоговым агентом исходя из общей суммы налога, определенной согласно п.2 ст.275 НК РФ, и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов.

Общая сумма налога устанавливается как произведение ставки налога, определенной подпунктом 1 п.3 ст.284 НК РФ, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с п.3 ст.275 НК РФ в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. Если полученная разница отрицательна, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.

Таким образом, если у налогового агента вышеуказанная разница между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде и полученных в текущем налоговом периоде, отрицательна и налоговый агент перечисляет юридическим лицам - акционерам (участникам) суммы дивидендов, не удержав и не уплатив в бюджет налог с данных сумм по соответствующей ставке (п.2 ст.275 НК РФ), акционер (участник) отражает полученные выплаты как по строке 030, так и по строке 080 Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585. Обязанности по уплате налога с полученных дивидендов у акционера не возникает.

Учитывая, что организации-налогоплательщики - получатели дивидендов на практике являются одновременно налоговыми агентами (источником выплаты дивидендов), читателям журнала необходимо обратить внимание на следующее.

Исключение налоговым агентом суммы полученных дивидендов из расчета налоговой базы по налогу на прибыль правомерно в случае, если данные суммы дивидендов ранее участвовали в расчете облагаемого налогом дохода в виде дивидендов. Следовательно, если в результате применения п.2 ст.275 НК РФ у налогового агента не возникает обязательств по уплате в бюджет налога с доходов в виде дивидендов, налогоплательщик - получатель таких дивидендов (являющийся, в свою очередь, налоговым агентом) учитывает полученные выплаты при формировании налоговой базы в полном объеме в соответствии с п.2 ст.275 настоящего Кодекса.

Если налогоплательщиком-акционером получена выплата от эмитента акций, принадлежащих налогоплательщику-акционеру, которая не соответствует требованиям ст.43 НК РФ, данная сумма включается в расчет налоговой базы по налогу на прибыль у налогоплательщика-акционера на общих основаниях и не участвует в расчете налоговой базы по налогу с дохода в виде дивиденда у этого налогоплательщика, одновременно являющегося налоговым агентом (источником выплат) по доходам от долевого участия.

Таким образом, общая сумма налога на доходы в виде дивидендов определяется как произведение налоговой базы и налоговой ставки, установленной в соответствии с положениями п.3 ст.284 НК РФ.

Применительно к ситуации, изложенной в вопросе, банком - налоговым агентом (российской организацией) налоговая база по дивидендам, выплачиваемым банком своим акционерам, определяется как сумма дивидендов, подлежащих распределению между акционерами - российскими организациями, минус сумма дивидендов, подлежащих выплате акционерам (участникам) - иностранным организациям (то есть доходы с учетом удержанного налога), минус сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом (банком) в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (то есть доходы с учетом налогов, взысканных налоговым агентом у источника выплаты дивидендов).

P.M. Митрохина,

консультант Департамента налоговой политики Минфина России

1 декабря 2003 г.

"Налоговый вестник", N 12, декабрь 2003 г.