Издательская деятельность: особенности бухгалтерского и налогового учета затрат (И.В. Самойлов, "Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2003 г.)

Издательская деятельность:
особенности бухгалтерского и налогового учета затрат

С принятием нового Федерального закона от 8 августа 2001 года N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" издательская деятельность выведена из состава лицензируемых видов деятельности.

В развитие положений данного Закона постановлением Правительства РФ от 8 мая 2002 года N 302 было признано утратившим силу постановление Совмина РСФСР от 17 апреля 1991 года N 211 "О регулировании издательской деятельности в РСФСР".

Исходя из вышеизложенного, в настоящее время деятельность издательств на территории Российской Федерации регулируется положениями Закона РФ от 27 декабря 1991 года N 2124-1 "О средствах массовой информации" (в редакции изменений и дополнений).

Однако в своей деятельности организации, занятые в сфере издательской деятельности, должны учитывать положения и некоторых других нормативных правовых актов.

Так, в соответствии с Федеральным законом РФ от 30 марта 1999 года N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения" учебники и иная издательская продукция подлежат обязательной сертификации.

Конкретный перечень издательской продукции, подлежащей обязательной сертификации, определен в приложении N 2 к приказу Минздрава России от 15 августа 2001 года N 325 "О санитарно-эпидемиологической экспертизе продукции" (в редакции изменений от 18 марта 2002 года).

К такой продукции относятся учебные издания, пособия, дидактические материалы для общеобразовательных средних и высших учебных заведений, книжные и журнальные издания для детей и подростков.

Также следует учитывать положения следующих постановлений Главного государственного санитарного врача РФ:

от 10 апреля 2003 года N 39, которым с 15 июня 2003 года введены в действие Санитарные правила и нормативы СанПиН 1.2.1253-03 "Гигиенические требования к изданиям книжным для взрослых";

от 20 ноября 2002 года N 38, которым с 1 февраля 2003 года введены в действие Санитарные правила и нормативы СанПиН 2.4.7.1166-02 "Гигиена детей и подростков. Гигиенические требования к изданиям учебным для общего и начального профессионального образования";

от 8 ноября 2000 года, которым приняты Санитарные правила и нормы СанПиН 1.1.998-00 "Гигиенические требования к журналам для взрослых";

от 4 октября 2000 года, которым приняты Санитарные правила и нормы СанПиН 1.2.976-00 "Гигиенические требования к газетам для взрослых";

от 4 октября 2000 года, которым приняты Санитарные правила и нормы СанПиН 2.4.7.960-00 "Гигиенические требования к изданиям книжным и журнальным для детей и подростков".

Санитарные правила, в частности, устанавливают гигиенические требования к шрифтовому оформлению и качеству печати книжных изданий, выпускаемых с использованием шрифтов русской и/или латинской графических основ, с целью обеспечения удобочитаемости изданий, что приводит к снижению зрительной нагрузки при чтении, предупреждают развитие зрительного и общего утомления.

Во всех случаях подтверждением соответствия продукции санитарно-гигиеническим требованиям является наличие санитарно-эпидемиологического заключения. Срок действия заключения составляет пять лет, а на опытную партию товаров - до одного года.

Расходы на сертификацию издательской продукции, являющейся обязательной в соответствии с требованиями действующего законодательства, учитываются в целях налогообложения в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 264 главы 25 НК РФ и Законом РФ от 10 июня 1993 года N 5151-1 "О сертификации продукции и услуг".

Для того, чтобы осуществлять выпуск каких-либо печатных изданий, издательства обязаны их зарегистрировать, как такого требует статья 8 Федерального закона от 27 декабря 1991 года N 2124-1 "О средствах массовой информации".

Регистрацию осуществляет Минпечати России или его территориальные органы в порядке, установленном приказом Минпечати России от 6 марта 2002 года N 38 "О порядке оформления и выдачи свидетельств о регистрации средства массовой информации территориальными управлениями МПТР России". Форма свидетельства о регистрации средства массовой информации утверждена приказом Минпечати России от 27 февраля 2002 года N 34.

Учредители вправе приступить к производству продукции средства массовой информации в течение одного года со дня выдачи свидетельства о регистрации. В случае пропуска данного срока, свидетельство о регистрации средства массовой информации согласно статье 8 Федерального закона N 2124-1 признается недействительным.

Расходы на регистрацию изданий, включая затраты на получение свидетельства о регистрации, относятся на затраты производства, учитываемые в целях налогообложения по налогу на прибыль, как обоснованные и документально подтвержденные расходы (см. пункт 1 статьи 252 главы 25 НК РФ).

Организация и ведение учета затрат, связанных с осуществляемой издательствами уставной деятельностью, регулируются положениями следующих нормативных правовых актов:

для целей бухгалтерского учета - ПБУ 10/99, а также "Методических рекомендаций по вопросам планирования и учета затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) на предприятиях издательской деятельности", утвержденных Министерством Российской Федерации по делам печати, телерадиовещания и средств массовых коммуникаций 25 ноября 2002 года (далее по тексту - Методические рекомендации по учету затрат);

для целей налогового учета - главой 25 части второй НК РФ, "Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации", утвержденных приказом МНС России от 20 декабря 2002 года N БГ-3-02/729 (далее по тексту - Методические рекомендации по применению главы 25 НК РФ), а также Методических рекомендаций по учету затрат.

Вопросы бухгалтерского учета расходов

Как отмечалось выше, учет расходов для целей бухгалтерского учета осуществляется предприятиями издательской деятельности в соответствии с положениями ПБУ 10/99, а также Методических рекомендаций по учету затрат.

При применении положений Методических рекомендаций следует учитывать, что по мнению Минфина России, изложенному, например, в письме от 14 мая 2003 года N 16-00-16/58, отраслевые инструкции по учету доходов и расходов (на примере Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденной приказом Минтранса России от 24 июня 2003 года N 153) не носят межведомственного характера, направлены на техническое обеспечение правил ведения бухгалтерского учета, установленных в соответствующих нормативных актах Минфина России, а потому в согласовании не нуждаются.

Методические рекомендации по учету затрат могут применяться издательствами, издательско-полиграфическими комплексами, издательскими холдингами и издательскими домами, а также другими организациями, имеющими в своей структуре обособленные подразделения, занимающиеся издательской деятельностью, независимо от их ведомственной принадлежности, организационно-правовой формы и формы собственности.

К обычным видам издательской деятельности предприятий, расходы по которым учитываются на счетах учета производственных затрат, относятся:

выпуск издательской продукции на различных видах носителей, в том числе бумажных, магнитных и т.п.(гл.30 ГК РФ);

выполнение издательских работ по договорам подряда (гл.37 ГК РФ) - подготовка оригиналов-макетов и т.п.;

оказание издательских услуг по договорам возмездного оказания услуг (гл.39 ГК РФ), в том числе по редактированию, научному, контрольному, техническому, корректуре и др.

Все расходы, связанные с осуществлением указанных видов деятельности, учитываются с использованием счетов 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы" (данный счет согласно учетной политике предприятий может быть изменен на "Редакционные расходы"), 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Брак в производстве", 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция", 44 "Расходы на продажу", 45 "Товары отгруженные", 90 "Продажи".

На счете 20 учитываются все расходы, непосредственно связанные с изготовлением отдельных изданий, а также расходы на авторский гонорар и гонорар за художественно-графические работы (с начислениями единого социального налога и страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию), расходы на бумагу, картон, переплетные и другие материалы, расходы на полиграфические работы.

Если издательство выпускает продукцию, не требующую выполнения полиграфических работ (электронные издания, издания на магнитных дисках и др.), расходы, непосредственно относящиеся на их выпуск, следует отражать на отдельном субсчете к счету 20.

В бухгалтерском учете расходы основного производства оформляются следующими типовыми записями:

1) дебет счета 20 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость материалов, использованных в рамках обычных видов деятельности издательств.

Основанием для отражения в учете материальных затрат служат типографские отчеты о расходе материалов на заказ.

Бумага, картон и переплетные материалы, принадлежащие издательству и переданные полиграфическому предприятию, отражаются по ценам, предусмотренным договором, внутренней проводкой по счету 10 - дебет счета 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку" кредит счета 10, субсчет "Сырье и материалы".

Если для изготовления продукции используются бумага, картон и переплетные материалы, принадлежащие полиграфическим предприятиям, расходы на их оплату учитываются в составе расходов на полиграфические работы - дебет счета 20 кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

При определении суммы списания материалов, используемых при изготовлении продукции, товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой издательством учетной политикой применяется один из следующих методов оценки указанного сырья и материалов, предусмотренных пунктом 16 ПБУ 5/01, а также пунктом 78 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 года N 119н:

по себестоимости единицы запасов;

по средневзвешенной себестоимости;

по себестоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по себестоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Возвратные отходы, возникшие в процессе производства, уменьшают сумму затрат по ценам возможного использования - дебет счета 10, субсчет "Прочие материалы" кредит счета 20;

2) дебет счета 20 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - расходы по оплате труда сотрудников издательства, непосредственно занятых изготовлением готовой продукции.

Перечень расходов издательств, связанных с оплатой труда, определяется согласно пункту 2.4 Методических рекомендаций по учету затрат;

3) дебет счета 20 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" - расходы по отчислениям с сумм оплаты труда в виде единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Отчисления на нужды обязательного социального страхования отражаются по соответствующим субсчетам учета, открываемым к счету 69:

субсчет "Расчеты по социальному страхованию" - в части единого социального налога, уплачиваемого в ФСС РФ, а также страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (дополнительно открываются два субсчета следующего порядка);

субсчет "Расчеты по пенсионному обеспечению" - в части единого социального налога, уплачиваемого в федеральный бюджет, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (по страховым взносам отдельно согласно положениям Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" могут открываться субсчета по отчислениям на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии);

субсчет "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" - в части единого социального налога, уплачиваемого в Федеральный и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (могут открываться два субсчета следующего порядка).

Порядок исчисления и уплаты единого социального налога регулируется положениями главы 24 НК РФ; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование - Федеральным законом N 167-ФЗ, а страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - Федеральным законом от 24 июля 1998 года N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", а также постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 года N 184 "Об утверждении Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Следует учитывать, что единый социальный налог (кроме налога в части, зачисляемой в ФСС РФ) и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, кроме выплат по оплате труда, начисляются и на суммы авторского гонорара. Не включаются суммы гонорара только в расчетную базу по страховым взносам на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

4) дебет счета 20 кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - расходы на оплату работ и услуг, выполненных (оказанных) сторонними организациями, непосредственно связанных с основным производством.

Работы (услуги) сторонних организаций, оказанные издательствам в связи с осуществлением издательской деятельности, отражаются в учете в момент начисления кредиторской задолженности на основании договоров и (или) счетов к оплате, полученных от этих организаций, без НДС (за исключением случаев, предусмотренных действующим законодательством).

К работам (услугам), оказываемым сторонними организациями, могут быть отнесены полиграфические работы, услуги коммунальных служб, организаций связи, работы по выполнению ремонтов, охранные услуги и т.п.

Если расходы на полиграфические работы возникают в полиграфическом подразделении издательства, их следует учитывать на отдельном субсчете к счету 20;

5) дебет счета 20 кредит счета 76, субсчет "Расчеты с авторами и художниками" - расходы на оплату гонораров авторам произведений, в том числе производных, переводчикам, составителям непериодических изданий, а также за художественно-графические работы.

Гонорары начисляются по издательским договорам на основании расчетов, выполняемых редакциями. Отношения по такого рода договорам регулируются ГК РФ и Федеральным законом от 9 июля 1993 года N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" (в редакции изменений и дополнений).

Необходимо учитывать, что если издательство планирует переиздавать произведение или выпускать его отдельными партиями, то возможно доначисление авторского гонорара указанной выше проводкой;

6) дебет счета 20 кредит счетов 02 "Амортизация основных средств", 05 "Амортизация нематериальных активов" - амортизационные отчисления по используемым в основной деятельности издательства объектам основных средств и нематериальных активов.

Начисление амортизации по основным средствам регулируется положениями ПБУ 6/01, а по нематериальным активам - ПБУ 14/2000.

При этом нормы амортизационных отчислений по основным средствам могут определяться согласно постановлению Правительства РФ от 1 января 2002 года N 1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (в редакции изменений и дополнений), если объекты основных средств или НМА приобретены и приняты к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 г. или постановлению Совмина СССР от 22 октября 1990 года N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

Единовременно на затраты производства согласно пункту 18 ПБУ 6/01 могут списываться объекты основных средств стоимостью не более 10000 рублей за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания. При этом в бухгалтерском учете оформляется следующая запись - дебет счета 20 кредит счета 01;

7) дебет счета 20 кредит счета 25 - списание на расходы основного производства редакционных расходов, учтенных по счету 25;

8) дебет счета 20 кредит счета 26 - списание общехозяйственных расходов (если только учетной политикой издательства не предусмотрено списание таких расходов непосредственно на счет 90).

Аналитический учет по счету 20 согласно пункту 4.9 Методических указаний по учету затрат ведется по каждому названию (заказу).

Отраженная по счету 20 фактическая производственная (редакционная или общеиздательская) себестоимость полностью законченных тиражей изданий ежемесячно списывается в порядке, принятом издательством, на счета 90, 40 и 43.

На счет 90 списываются затраты на производство и реализацию, приходящиеся на проданную в отчетном периоде издательскую продукцию, завершенные работы, оказанные услуги.

При этом в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:

дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет "Выручка" - выручка от реализации продукции (работ, услуг);

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счетов 20, 26 - списание расходов, связанных с изготовлением продукции (выполнением работ, оказанием услуг);

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС" - НДС с выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг);

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - по итогам месяца определен финансовый результат деятельности издательства (прибыль);

дебет счета 99 кредит счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" - по итогам месяца определен убыток от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Счет 40 используется в том случае, если это предусмотрено учетной политикой издательств и только в части выполненных работ и оказанных услуг. В отношении готовой продукции издательствами применяется счет 43 "Готовая продукция".

На счете 40 учитывают плановую (нормативную) себестоимость выполненных работ и оказанных услуг, с отражением следующих записей по счетам учета:

дебет счета 40 кредит счетов 20, 23, 29 - фактическая производственная себестоимость выполненных работ и оказанных услуг;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 40 - нормативная (плановая) себестоимость выполненных работ и оказанных услуг;

дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет "Выручка" - выручка от реализации работ и услуг;

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС с выручки от реализации работ и услуг;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 40 (сторно) - превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической себестоимостью выполненных работ (оказанных услуг);

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 40 - превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой) себестоимостью выполненных работ (оказанных услуг).

Счет 43 согласно учетной политике издательства может использоваться в части учета готовой продукции.

При этом в бухгалтерском учете должны будут оформляться следующие записи по счетам учета:

дебет счета 43 кредит счета 20 - фактическая производственная себестоимость изготовленной продукции;

дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет "Выручка" - выручка от продажи готовой продукции;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 43 - отражена себестоимость реализованной продукции;

дебет счета 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость" кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС с выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг);

дебет счета 90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж" (99) кредит счета 99 (90, субсчет "Прибыль (убыток) от продаж") - по итогам месяца определен финансовый результат - прибыль (убыток).

Условия продажи издательской продукции определяются формой договора, заключаемого издательствами с покупателями (купли-продажи, поручения, комиссии).

В случае применения договора поручения или комиссии момент отгрузки продукции не совпадает с моментом ее реализации, в связи с чем себестоимость отгруженной продукции отражается с использованием счета 45 вплоть до момента получения извещения от продавца (комиссионера) о ее реализации покупателю или зачисления выручки на счета издательств.

В бухгалтерском учете использование счета 45 сопровождается следующими записями:

дебет счета 45 кредит счетов 20, 43, 41 - себестоимость отгруженной продукции в соответствии с оформленными первичными документами (накладными, приемо-сдаточными актами и др.);

дебет счета 62 кредит счета 90, субсчет "Выручка" - признание выручки от реализации продукции согласно извещению продавца (комиссионера) или при зачислении средств на счета издательства;

дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 45 - одновременно с признанием выручки от реализации продукции отражается ее себестоимость.

На счете 25 учитываются редакционные расходы, включающие расходы на обработку и оформление оригиналов, подготовку оригиналов-макетов. Номенклатура редакционных расходов указана в приложении N 12 к Методическим рекомендациями по учету затрат.

К такого рода расходам, в частности, относятся:

расходы на содержание работников аппарата управления (расходы на оплату труда с начислениями на социальное страхование в пользу заведующих технической редакцией, редакцией художественного оформления, корректорской, фотолабораторией, отдела подготовки и перепечатки оригиналов, главных редакторов и работников редакций журналов, заведующих книжными редакциями, заведующих редакцией подготовки оригинал-макетов, ответственных секретарей, выпускающих редакторов; отчисления в резерв на оплату отпусков, выплат на выслугу лет) - дебет счета 25 кредит счетов 69, 70, 96 "Резервы предстоящих расходов";

расходы на содержание производственного персонала редакции (расходы на оплату труда с начислениями на социальное страхование в пользу редакторов всех категорий, графиков, лаборантов, корректоров, операторов электронного набора и верстки, дизайнеров, редакционных машинисток, производственного персонала редакций журналов, отчисления в резерв на оплату отпусков, выплату за выслугу лет) - дебет счета 25 кредит счетов 69, 70, 96;

расходы на обработку и оформление оригиналов работниками несписочного состава (расходы на оплату труда с отчислениями на социальное страхование в пользу работников несписочного состава за выполнение работ по подготовке оригиналов, рецензированию, внештатное, специальное и научное редактирование, консультации, экспертизы и т.п.) - дебет счета 25 кредит счетов 69, 70;

расходы по приобретению оригинал-макетов и на художественно-техническое оформление - дебет счета 25 кредит счетов 60, 76;

амортизационные отчисления от стоимости компьютерной техники, используемой для подготовки оригиналов, а также иных основных средств общередакционного назначения дебет счета 25 кредит счета 02;

расходы по ремонту основных средств производственного назначения - дебет счета 25 кредит счетов 60, 76 (в части работ по ремонту, выполняемых сторонними организациями); 10, 69, 70 (в части работ по ремонту, выполняемых собственными силами издательства); 96 (в части отчислений в ремонтный фонд); 97 "Расходы будущих периодов" (в части расходов по неравномерно производимому ремонту с их первоначальным списанием на расходы будущих периодов);

расходы по содержанию объектов основных средств (расходы по содержанию и ремонту оборудования и инвентаря редакций, расходы на аренду, расходы на оплату услуг коммунальных служб, расходы по обязательному страхованию имущества) - дебет счета 25 кредит счетов 60, 76;

расходы на приобретение бумаги и других материалов для компьютерной техники, связанные с подготовкой оригинал-макетов - дебет счета 25 кредит счета 10;

расходы на командировки редакторов, связанные с конкретными заданиями - дебет счета 25 кредит счетов 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (в части расчетов, связанных с погашением ранее выданных подотчетных сумм); 70, 73 (в части расчетов, производимых без выдачи подотчетных сумм).

Если в структуре издательства имеется обособленное подразделение - отдел подготовки оригиналов-макетов (компьютерный центр, дизайн-бюро и т.п.), то расходы по его содержанию, учтенные на счете 25, списывают с кредита счета 25 в дебет счета 20 на те издания, которые были набраны отделом в данном месяце, пропорционально объему в учетно-издательских листах или иным способом, предусмотренным учетной политикой издательства.

Для этого отдел подготовки оригиналов-макетов представляет бухгалтерии список оригиналов с указанием объемов по каждому изданию (заказу) в учетно-издательских листах, набранных в отчетном месяце.

Изготовление оригиналов-макетов для сторонних организаций рассматривается как выполнение работ, в связи с чем расходы по выполнению этих работ могут быть учтены на отдельном субсчете к счету 20.

Затраты на рецензирование оригиналов, не принятых к изданию, входят в редакционные расходы.

Независимо от способа распределения расходов на отдельные издания, счет 25 ежемесячно закрывается записью по дебету счета 20 и кредиту счета 25.

По решению издательства, зафиксированный в учетной политике счет 25 может не использоваться. В этом случае расходы, связанные с содержанием работников аппарата управления, производственного персонала редакции, несписочного состава, а также расходы по приобретению оригинал-макетов и на художественно-техническое оформление, отражаются на счете 20, а остальные расходы - на счете 26.

На счете 26 отражаются общеиздательские расходы, номенклатура которых определена в приложении N 13 к Методическим рекомендациям по учету затрат. К таким расходам, в частности, относятся:

административно-управленческие расходы, включая расходы на оплату труда административно-управленческого персонала с отчислениями на социальное страхование (дебет счета 26 кредит счета 69, 70), расходы на служебные командировки, представительские расходы, почтово-телеграфные расходы, расходы на канцелярские товары, переплетные работы, на приобретение бланков отчетности и документации, на юридическое обслуживание и проведение независимого аудита, на консультационные и информационные услуги, на служебные разъезды, наем служебных автомобилей, на выплату компенсации за использование личных автомобилей в служебных целях, расходы на содержание и эксплуатацию компьютерной техники, используемой для целей управления, расходы по транспортировке работников к месту работы и обратно, расходы на приобретение специальной литературы;

расходы на содержание офисных зданий и помещений (отопление, освещение, канализация, водоснабжение и содержание в чистоте) - дебет счета 26 кредит счетов 60, 76;

амортизационные отчисления на полное восстановление по основным средствам общехозяйственного назначения - дебет счета 26 кредит счета 02;

амортизационные отчисления по нематериальным активам - дебет счета 26 кредит счета 05 "Амортизация нематериальных активов";

расходы на содержание и ремонт основных средств общехозяйственного назначения (здания, сооружения, передаточные устройства, погрузочно-разгрузочные приспособления, обслуживающие операции складов), включая расходы на ГСМ и обтирочные материалы; расходы на оплату труда с отчислениями на социальное страхование в пользу рабочих, обслуживающих операции складов и кладовщиков; плата за аренду зданий и помещений общехозяйственного назначения; расходы на топливо, энергию и материалы для отопления, освещения и содержания в чистоте и порядке основных средств и инвентаря, а также на содержание дворов и водоснабжению; расходы по всем видам ремонта основных средств общехозяйственного назначения; отчисления в ремонтный фонд основных средств общехозяйственного назначения;

расходы на содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

расходы на охрану труда (некапитального характера), расходы по технике безопасности (приобретение справочников и плакатов по охране труда, организации выставок, докладов, лекций по технике безопасности);

расходы на подготовку и переподготовку кадров, организованный набор рабочей силы;

платежи по обязательному страхованию основных средств и иного имущества общехозяйственного характера;

общехозяйственные непроизводительные расходы (потери от простоев не по вине предприятия, потери от недостач и порчи материальных ценностей в местах общехозяйственного хранения).

По окончании отчетного периода общеиздательские расходы списываются на счет 20 (дебет счета 20 кредит счета 26) или непосредственно на счет 90 (дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" кредит счета 26) в зависимости от того, какой метод установлен учетной политикой предприятия.

В рабочем плане счетов издательства счет 26 может быть назван "Управленческие расходы", а к счету 90 может быть открыт отдельный субсчет "Управленческие расходы". Данные по этому субсчету могут использоваться при заполнения соответствующих показателей "Отчета о прибылях и убытках" (форма N 2).

На счете 28 учитываются потери от брака, включая стоимость изготовления списка опечаток, выдирок, повторного набора и т.п.

Брак оформляют актом, прилагаемым к счету полиграфического предприятия, который утверждается директором издательства. В акте, кроме описания существа и причин брака, указывают, кем он допущен, с кого и какие суммы подлежат взысканию, и какие должны быть отнесены на себестоимость конкретного заказа. Часть расходов, учтенных по счету 28, может быть возмещена за счет виновных поставщиков некачественной бумаги и других материалов или виновных работников предприятия.

В бухгалтерском учете учет производственного брака оформляется следующими записями:

дебет счета 28 кредит счетов 10, 20, 25, 70, 69 - расходы, связанные с исправлением брака;

дебет счета 76, субсчет "Расчеты по претензиям" кредит счета 28 - суммы, взыскиваемые с виновных поставщиков и иных сторонних организаций;

дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" кредит счета 28 - суммы, взыскиваемые с виновных работников предприятия;

дебет счета 20 кредит счета 28 - на затраты производства относится непогашаемая часть потерь от брака.

Обращают на себя внимание положения пункта 4.3 Методических рекомендаций по учету затрат, согласно которому непроизводительные расходы и потери от брака отражаются в учете того месяца, в котором они выявлены, но не позже следующих сроков:

для периодических печатных изданий - до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;

для книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после их выхода в свет;

для календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся.

На счете 44 отражаются расходы, связанные с продажей издательской продукции. К таким расходам согласно Номенклатуре, приведенной в приложении N 14 к Методическим рекомендациям по учету затрат, относятся:

расходы на упаковку и транспортировку продукции - дебет счета 44 кредит счетов 60, 69, 70, 76;

расходы на рекламу - дебет счета 44 кредит счетов 10, 60, 69, 70, 76 и др.;

расходы на маркетинговые исследования - дебет счета 44 кредит счетов 60, 76, 70, 69;

коммерческие расходы, включая расходы на содержание фирменных магазинов и киосков, расходы на оплату труда с отчислениями на социальное страхование в пользу торгового персонала, предпродажную подготовку издательской продукции, на содержание складов, торговых залов и торгового оборудования, амортизационные отчисления по объектам основных средств, используемым в указанных целях - дебет счета 44 кредит счетов 10, 02, 60, 69, 70, 76 и др.;

расчетная (плановая) себестоимость обязательных бесплатных экземпляров - дебет счета 44 кредит счетов 20, 43.

Учтенные по счету 44 расходы ежемесячно относятся на счет 90 - дебет счета 90, субсчет "Себестоимость продаж" (или же отдельно открываемый к счету 90 субсчет "Расходы на продажу") кредит счета 44.

Если расходы, учтенные на счетах 25, 26, 44, подлежат распределению по отдельным заказам как косвенные, то в качестве базы распределения могут служить учетно-издательские листы, сумма прямых расходов, редакционные расходы (для счетов 26 и 44) и другие показатели, отраженные в учетной политике предприятия.

При планировании, учете и калькулировании издательской продукции применяются следующие классификации расходов:

экономические элементы и статьи калькуляции;

прямые и косвенные расходы;

условно-переменные и условно-постоянные расходы;

основные и накладные расходы.

Для целей планирования и бухгалтерского учета затраты на производство и реализацию, группируются по экономическим элементам (однородным первичным видам затрат, соответствующим простым элементам процессам труда), определенным пунктом 8 ПБУ 10/99:

материальные затраты (перечень затрат определяется согласно пункту 2.3 Методических рекомендаций по учету затрат; ПБУ 5/01 и Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов);

затраты на оплату труда (перечень расходов определяется согласно пункту 2.4 Методических рекомендаций по учету затрат);

отчисления на социальные нужды;

амортизация (порядок формирования расходов применительно к издательствам может определяться согласно пункту 2.6 Методических рекомендаций по учету затрат);

прочие затраты (определяются согласно пункту 2.7 Методических рекомендаций по учету затрат).

При применении указанной группировки следует учитывать, что в состав расходов на оплату труда не включаются суммы авторского вознаграждения, выплачиваемые по договорам на создание и использование произведений науки, литературы и искусства. Такие расходы относятся к прочим затратам.

Согласно пункту 4.5 Методических рекомендаций по учету затрат на предприятиях, где производственный цикл в редакциях журналов заканчивается процессом редактирования, а техническое редактирование, перепечатку оригиналов и читку корректуры осуществляют в технической редакции, отделе подготовки оригиналов и корректорской, средства на оплату труда редакционных работников, а также суммы отчислений на социальные нужды с них, учитывают раздельно в следующем порядке:

работников журнальных редакций - по каждому журналу;

редакторов, операторов электронного набора и верстки, машинисток книжных редакций - по каждой редакции;

технических редакторов, машинисток, операторов электронного набора и верстки и корректоров, участвующих в работе над всеми изданиями, относят на себестоимость всей продукции и распределяют по видам изданий пропорционально объему в издательских листах, прямой заработной плате или иным способом, предусмотренным учетной политикой предприятия.

Расходы на содержание журнальных редакций, командировочные и другие расходы, связанные с изданием журналов, учитываются раздельно и относятся на себестоимость соответствующего журнала.

Группировка расходов по статьям калькуляции проводится по признаку производственно-технологического назначения и места возникновения.

Для целей планирования, учета и калькулирования полной себестоимости издательской продукции (работ, услуг) рекомендуется применение следующих калькуляционных статей:

расходы на авторский гонорар;

расходы на гонорар за художественно-графические работы;

расходы на полиграфические работы;

расходы на материалы;

редакционные расходы;

общеиздательские расходы;

расходы на продажу;

потери от брака (только в отчетных калькуляциях).

Порядок распределения расходов согласно указанной группировке установлен в пункте 2.8 Методических рекомендаций по учету затрат.

Для целей планирования и бухгалтерского учета издательские расходы, в зависимости от способа отнесения на себестоимость, делятся на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся расходы, которые могут быть отнесены непосредственно на себестоимость определенного издания (заказа). К ним, в частности, относятся расходы на гонорары авторам, художникам и графикам с отчислениями на обязательное страхование, расходы на полиграфические работы, а также бумагу, картон, переплетные и другие материалы, доли редакционных расходов и расходов на продажу, связанные с конкретным названием.

Косвенными расходами считаются расходы, которые не могут быть отнесены на конкретные названия (заказы): общеиздательские, доли редакционных расходов и расходов на продажу, не связанные с конкретными названиями.

В зависимости от связи с объемами выпуска продукции расходы делятся на условно-постоянные (объемные) и условно-переменные (тиражные).

Условно-постоянные (объемные) расходы не зависят от тиража издания. К ним относятся суммы авторских гонораров, если договором не предусмотрено его увеличение при росте тиража, и гонораров за художественно-графические работы, расходы на обработку издательских оригиналов, затраты на включение в каталоги распространения издательской продукции, общеиздательские расходы.

Условно-переменными (тиражными) называются расходы, которые изменяются в зависимости от тиража. К ним относят расходы на авторский гонорар, если договором предусмотрено его увеличение при росте тиража, на полиграфические работы, бумагу, картон и переплетные материалы, часть расходов на продажу.

В зависимости от экономического содержания и целевого назначения в процессе производства расходы делятся на основные и накладные.

К основным расходам относятся расходы, связанные непосредственно с редакционным процессом подготовки издания. В частности, это расходы на материалы, оплату труда редакционного персонала, амортизацию редакционного оборудования (компьютеров, множительной техники и т.п.).

Накладными называются расходы, связанные с организацией, управлением и обслуживанием издательского процесса: расходы на заработную плату управленческого персонала, почтово-телеграфные и канцелярские расходы, амортизационные отчисления или расходы на аренду помещений предприятия и прочие расходы.

Кроме расходов в части осуществляемых обычных видов деятельности издательства производят операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.

В бухгалтерском учете операционные и внереализационные расходы отражаются непосредственно на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", а чрезвычайные расходы - непосредственно на счете 99 "Прибыли и убытки".

Перечень операционных расходов определяется согласно пункту 11 ПБУ 10/99. Кроме этого, к операционным расходам согласно пункту 33 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденных приказом Минфина России от 26 декабря 2002 года N 135н, относятся расходы, связанные со списанием с бухгалтерского баланса объектов специальной оснастки и специальной одежды.

К внереализационным расходам относятся расходы, определенные пунктом 12 ПБУ 10/99.

Исходя из положений пункта 12 ПБУ 10/99, к внереализационным расходам могут относиться также расходы, не уменьшающие налогооблагаемую прибыль предприятия, и которые не признаются предприятием в составе расходов по обычным видам деятельности. В любом случае такого рода расходы не могут быть напрямую отнесены на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", так как этого не допускает Инструкция по применению Плана счетов.

Возможность отнесения в бухгалтерском учете к внереализационным расходам затрат, которые не принимаются в целях налогообложения по налогу на прибыль, подтверждена, в частности, положениями пункта 97 Инструкции по учету доходов и расходов по обычным видам деятельности на автомобильном транспорте, утвержденной приказом Минтранса России от 24 июня 2003 года N 153 (зарегистрирован в Минюсте России 24 июля 2003 года под N 4916).

К чрезвычайным расходам согласно пункту 13 ПБУ 10/99 относятся расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии).

Налоговый учет расходов

Учет расходов для целей налогообложения по налогу на прибыль организуется издательствами в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, а также раздела 6 "Учет расходов на производство и реализацию издательской продукции для целей налогообложения" Методических рекомендаций по учету затрат.

Система налогового учета затрат разрабатывается предприятием самостоятельно, и в обязательном порядке должна предусматривать использование регистров налогового учета.

В Методических рекомендациях предлагается использование регистров налогового учета двух уровней:

регистры-расчеты для исчисления первоначальной стоимости объектов для целей налогообложения;

регистры налогового учета.

Вместе с этим следует учитывать, что согласно статье 313 НК РФ для определения налоговой базы по налогу на прибыль организации вправе использовать регистры бухгалтерского учета, в которые внесены необходимые дополнительные реквизиты.

Непосредственно порядок ведения налогового учета устанавливается предприятиями самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

При организации и ведении налогового учета издательства вправе также использовать положения Информационного сообщения МНС России от 19 декабря 2001 года "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации".

Формы отдельных регистров налогового учета предусмотрены также Методическими рекомендациями по учету затрат. Так, в приложении N 16 приведена форма "Регистра-расчета цены материально-производственных запасов"; в приложении N 17 - "Регистра-расчета по исчислению суммы амортизации"; в приложении N 18 - "Регистра-расчета по определению первоначальной стоимости объекта основных средств"; в приложении N 19 - "Регистра налогового учета по расходам на производство и реализацию продукции".

Для целей налогообложения прибыли расходы, связанные с производством и реализацией, в соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ группируются следующим образом:

материальные расходы;

расходы на оплату труда;

суммы начисленной амортизации;

прочие расходы.

При этом следует учитывать, что для целей налогообложения принимаются только обоснованные и документально подтвержденные расходы, осуществленные налогоплательщиком в рамках деятельности, направленной на получение дохода. Таковы требования пункта 1 статьи 252 НК РФ.

При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. В свою очередь под экономически оправданными расходами понимаются затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота (см. раздел 5 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ).

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Группировка расходов согласно классификации, предусмотренной пунктом 2 статьи 253 НК РФ, производится согласно соответствующим статьям главы 25 НК РФ (материальные расходы - статья 254 НК РФ; расходы на оплату труда - статья 255 НК РФ; амортизационные отчисления - статьи 256-259 НК РФ; прочие расходы - статьи 260-267 НК РФ).

При использовании указанной группировки издательства могут применять также положения Методических рекомендаций по учету затрат.

Например, согласно пункту 6.3 Методических рекомендаций в материальные расходы для целей налогообложения не включаются затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения, если оно имеется в составе издательства, а также проценты по заемным средствам (кредитам банков и займов), независимо от сроков их начисления.

Следовательно, в регистре-расчете цены материально-производственных запасов (приложение N 16) необходимо скорректировать их оценку, сформированную в бухгалтерских регистрах. При отражении в регистре налогового учета (приложение N 19) цены МПЗ, списываемых на затраты Издательства, следует исходить из данных регистра-расчета цены материально-производственных запасов.

Для целей налогообложения в состав расходов на оплату труда могут быть включены только выплаты, предусмотренные трудовыми или коллективными договорами, а также правилами внутреннего трудового распорядка, который должен быть утвержден руководителем издательства (статья 189 ТК РФ). Все остальные виды выплат, осуществляемых за счет прочих доходов, не уменьшают налогооблагаемую прибыль, что подтверждается также пунктом 5.2 Методических рекомендаций по применению главы 25 НК РФ.

Вместе с этим обращают на себя внимание положения пункта 6.4 Методических рекомендаций по учету затрат, согласно которым на суммы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, не должны начисляться единый социальный налог, а также страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Это утверждение в определенной степени ошибочно. Прежде всего, это применимо только в части единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в силу положений пункта 3 статьи 236 главы 24 НК РФ и пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Также следует учитывать, что если какие-либо выплаты согласно распорядительным документам по организации финансируются за счет средств нераспределенной прибыли прошлых лет, они в любом случае должны включаться в налоговую базу по единому социальному налогу (см. пункт 4.2 Методических рекомендаций по порядку исчисления и уплаты единого социального налога, утвержденных приказом МНС России от 5 июля 2002 года N БГ-3-05/344), а следовательно, и в расчетную базу по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

При исчислении страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний источник финансирования вообще своей роли не играет. Если какие-либо выплаты не указаны в "Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации", утвержденном постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 года N 765, страховые взносы на них должны начисляться вне зависимости от их источника финансирования.

Согласно пункту 6.5 Методических рекомендаций по учету затрат издательства используют для целей налогообложения общеустановленные методы и порядок расчета амортизационных отчислений. Для удобства в приложении N 15 к Методическим рекомендациям приведены выдержки из "Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" (постановление Правительства РФ от 1 января 2002 года N 1), применительно к издательствам.

Для целей налогообложения по налогу на прибыль необходимо корректировать первоначальную оценку амортизируемого имущества, если в нее, по правилам бухгалтерского учета, включены проценты, начисленные до принятия объекта к учету за пользование банковским кредитом, полученным на цели приобретения объекта амортизируемого имущества. Обусловлены это тем обстоятельством, что по правилам главы 25 НК РФ проценты, начисляемые по всем видам заимствований, относятся к внереализационным расходам.

Отдельное внимание следует уделить тому факту, что статьей 318 главы 25 НК РФ установлены специальные правила деления расходов на прямые и косвенные, отличные от норм, используемых для целей бухгалтерского учета.

К прямым расходам относятся материальные расходы; расходы на оплату труда производственного персонала с отчислениями на социальные нужды; суммы начисленной амортизации по основным средствам, непосредственно используемым при производстве товаров (работ, услуг).

Сумма прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, согласно пункту 2 статьи 318 НК РФ относится в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, за исключением суммы прямых расходов, распределяемых на остатки незавершенного производства, готовой продукции на складе, а также отгруженной, но не реализованной в указанном периоде продукции. Правила оценки объемов незавершенного производства, готовой и отгруженной продукции регулируются статьей 319 НК РФ.

Таким образом, по итогам каждого отчетного или налогового периода, в качестве которых может выступать месяц или квартал, год сумма прямых расходов должна быть распределена между следующими объектами учета:

незавершенным производством;

готовой продукцией на складе;

отгруженной, но не реализованной продукцией;

реализованной продукцией.

Для целей распределения прямых расходов, издательства согласно пункту 6.10 Методических рекомендаций по учету затрат, могут использовать метод нормативной (плановой) себестоимости или коэффициентный метод. Организация вправе самостоятельно определять, какой метод для каждого из указанных объектов учета использовать. При этом следует учесть, что применение коэффициентного метода предусматривает использование натуральных измерителей.

Коэффициентный метод расчета заключается в последовательном исключении из общей суммы прямых затрат тех расходов, которые приходятся на каждый из перечисленных выше объектов учета.

Все остальные расходы считаются косвенными, которые без какого-либо распределения в полном объеме относятся на уменьшение доходов от производства и реализации продукции (работ, услуг) отчетного периода.

В соответствии с подпунктом 44 пункта 1 статьи 264 НК РФ на затраты производства, учитываемые при налогообложении прибыли, относятся потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также нереализованной в пределах ниже указанных сроков (морально устаревшей), продукции средств массовой информации и книжной продукции, списываемой организациями, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, но в пределах не более 10 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.

При этом уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль по указанным выше причинам может производиться, если продукция не реализована в течение следующих сроков:

в части периодических печатных изданий - в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического издания;

в части книг и иных непериодических печатных изданий - в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;

в части календарей (независимо от их вида) - до 1 апреля года, к которому они относятся.

Относятся на затраты производства, учитываемые в целях налогообложения, также и расходы на замену бракованных, утративших товарный вид в процессе перевозки и (или) реализации и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, но не более 7 процентов стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания (подпункт 43 пункта 1 статьи 264 НК РФ).

Представляется, что учитываться расходы на замену экземпляров и потери экземпляров могут в составе расходов на продажу по счету 44 - дебет счета 44 кредит счета 43.

Для распространения своей продукции издательские организации формируют подписной каталог, который представляет собой прейскурант цен на распространяемую по подписке печатную продукцию и содержит систематизированную справочную информацию о наименовании печатного издания и стоимости услуг по подписке на него и доставке через отделения почтовой связи.

Расходы на формирование подписного каталога не могут относится к рекламным (см., например, письмо Управления МНС по г.Москве от 1 ноября 1999 года N 03-08/11502 "О порядке налогообложения услуг по подписке на печатные издания"), а потому в полной мере могут приниматься в целях налогообложения по налогу на прибыль, так как являются неотъемлемой частью технологического процесса организации подписной компании.

Для целей налогообложения по налогу на прибыль следует также разделять безвозмездную передачу в порядке рекламы и безвозмездную передачу в порядке дарения.

Если имеет место реклама продукции, при которой раздаются периодические издания и книжная продукция, то их стоимость может быть отнесена в уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в порядке, установленном пунктом 4 статьи 264 НК РФ.

Так, стоимость рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией (в частности, каталоги изданий, выпущенных организацией), и (или) о самой организации, принимаются в целях налогообложения в полном размере.

Стоимость всех остальных изданий (продукции), безвозмездно реализуемых в рекламных целях (рекламные акции и т.п.), могут уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль только в пределах установленного норматива - не свыше 1 процента выручки от реализации (совместно с прочими рекламными расходами, в полном размере не относимых на расходы в целях налогообложения).

Если безвозмездная передача (раздача) периодических изданий и книжной продукции не связана с рекламными целями, то их стоимость вовсе не может быть принята в целях налогообложения по налогу на прибыль (см. пункт 16 статьи 270 НК РФ).

Таким образом, важно знать, какие расходы могут быть отнесены к рекламным.

Согласно положениям Федерального закона от 18 июля 1995 года N 108-ФЗ "О рекламе" (в редакции изменений и дополнений) под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим лицам, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Таким образом, если с безвозмездной передачей своих изданий (продукции) организация предусматривает какой-либо экономический эффект от этого (в том числе в будущем), то расходы в размере их стоимости необходимо относить к рекламным с соответствующим решением вопроса об уменьшении налогооблагаемой базы в соответствии с пунктом 4 статьи 264 НК РФ.

Если передача продукции не предусматривает собой возможный текущий или последующий экономический эффект, а именно получение доходов, то это ни что иное, как дарение, и стоимость такой продукции никак не может быть принята в целях налогообложения по налогу на прибыль (например, при передаче периодических изданий и (или) книжной продукции образовательным учреждениям, музеям, организациям культуры и т.п.).

В ряде случаев безвозмездная передача продукции издательствами (проведение рекламных акций, в порядке дарения) влечет за собой также начисление и налога на добавленную стоимость.

В любом случае стоимость безвозмездно передаваемых изданий (продукции) облагается НДС в соответствии с требованиями абзаца 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ.

И только в том случае, если издания (продукция) передаются безвозмездно в порядке благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом от 11 августа 1995 года N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", они освобождаются от обложения НДС в соответствии с подпунктом 12 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Кроме того, учитывая положения подпункта 3 пункта 3 статьи 39 НК РФ НДС не должна облагаться стоимость изданий, передаваемых организацией уполномоченным органам в соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 1994 года N 77-ФЗ "Об обязательном экземпляре документов" (в редакции изменений и дополнений).

Учитывая, что налоговая база по безвозмездно передаваемым предметам формируется исходя из их рыночной стоимости (пункт 2 статьи 154 НК РФ; статья 40 НК РФ) следует признать, что любая рекламная акция повлечет за собой увеличение задолженности перед бюджетом по расчетам по НДС.

Некоторым облегчением при этом является положение, согласно которому в уменьшение налоговых обязательств организации в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ могут быть приняты суммы "входного" НДС со стоимости товаров (работ, услуг), использованных при изготовлении безвозмездно передаваемых изданий (продукции).

Действующая редакция главы 21 НК РФ предусматривает возможность зачета даже в том случае, если расходы, к которым относятся суммы НДС, не будут приняты в целях налогообложения по налогу на прибыль. Главное, чтобы эти расходы относились к продукции (работам, услугам), облагаемым НДС.

И.В. Самойлов

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2003 г.