Соотношение частных и публичных интересов (И. Гонзус, "эж-ЮРИСТ", N 6, февраль 2004 г.)

Соотношение частных и публичных интересов

     Практика и опыт                                                     

     Дорогой длинною....                                                 

     Презумпция добросовестности или недобросовестности?                 

Применение мер по обеспечению иска, как правило, вызывает немало вопросов, связанных с ограничением прав лиц, участвующих в деле. Соблюдение хрупкого равновесия между интересами государства и субъектов предпринимательской деятельности особенно важно в области публичных правоотношений. В статье анализируются обеспечительные меры при рассмотрении споров, возникающих из административных и иных публичных правоотношений, на примерах дел окружных арбитражных судов.

Практика и опыт

В сфере законодательства об акционерных обществах вопрос об обеспечительных мерах стоит наиболее остро. Важность правильной оценки всех обстоятельств, связанных с разрешением корпоративных споров, подтверждается выходом в свет постановления Пленума ВАС РФ от 9 июля 2003 г. N 11.

Применение аналогичных процедур по делам, возникающим из публичных правоотношений, остается несколько в тени. Однако важность и актуальность этого вопроса как для каждого налогоплательщика, так и для казны РФ несомненна.

Как представляется, налогоплательщики правомерно используют процессуальную возможность приостановить действие оспариваемого акта, так как в противном случае у них возникают большие проблемы по возврату списанных со счетов в банках сумм. При принудительном аресте и продаже имущества налогоплательщика последний несет убытки в связи с реализацией его имущества не по рыночным ценам, а по заниженной в 2-3 раза цене.

К тому же обоснованность доначисления сумм в случае возникновения спора не очевидна. Меры, установленные ч.3 ст.199 АПК РФ, являются специфической мерой обеспечения прав прежде всего более слабой стороны (предпринимателей, юридических лиц) при рассмотрении споров, возникающих из административных и иных публичных правоотношений.

В обоснование отсутствия необходимости принятия запретительных мер по приостановлению действия ненормативного акта приводится опыт зарубежных стран, в частности США, где налогоплательщик сначала уплачивает все спорные суммы налогов, после чего идет за защитой в суд.

По мнению автора, слепое копирование институтов зарубежных стран нельзя признать обоснованным. Налоговые споры в США разрешаются в течение года, и до судебной процедуры доводится 10-15% дел, из которых только по некоторым выносится полное мотивированное решение. При таких сроках рассмотрения внесение спорных сумм в бюджет до подачи заявления направлено на обеспечение публичных интересов. Кроме того, у налогоплательщиков США не возникает проблем с возвратом денежных средств по решению суда. Для сравнения следует указать, что в России новым АПК РФ установлен срок рассмотрения налоговых споров два месяца (ч.1 ст.200 АПК РФ) вне зависимости от сложности спора. В случае если спор рассматривается в порядке главы 22 АПК РФ, то срок его рассмотрения такой же, как и спора, возникающего из гражданских правоотношений (ст.189 АПК РФ), - два месяца на подготовку и один месяц для рассмотрения по существу.

Приостановление исполнения актов налоговых органов о взыскании денежных средств в связи с изложенным представляется вполне обоснованным и допустимым.

Дорогой длинною....

Возврат НДС, как правило, не осуществляется без длительной проверки соответствия представляемых документов для применения ставки 0%. При нарушении срока зачета или возврата денежных средств налогоплательщики обращаются в арбитражный суд. И еще не известно, будут ли возращены или зачтены денежные средства непосредственно после вступления в силу решения суда об удовлетворении требований налогоплательщика с причитающимися процентами, так как имеется возможность обжалования решения в кассационном порядке с ходатайством о приостановлении исполнения судебного акта суда первой или апелляционной инстанции (ст.283 АПК РФ) и другие процессуальные и административные приемы.

Налоговые органы без решения суда, проверенного в апелляционной и обязательно кассационной инстанции, возврат, зачет, особенно "экспортного" НДС, не осуществляют.

Длительная процедура возврата налога, включающая досудебный порядок и, как уже было отмечено, несколько судебных инстанций препятствуют привлечению иностранных инвестиций. Наши зарубежные партнеры не понимают, почему нужно ходить по судам, в то время когда критерии действий налоговых органов четко определены законом.

Практика рассмотрения этих дел позволяет отметить, что затягивание рассмотрения спора происходит в большинстве случае по вине налогового органа, и лишь в единичных случаях налогоплательщик заявляет ходатайства о приостановлении действия ненормативного акта с целью отсрочить уплату налога, пеней, обосновывая ходатайства незаконностью ненормативного акта налогового органа по формальным основаниям.

Полагаем, что при рассмотрении подобных ходатайств суд должен всесторонне оценить как последствия, которые могут наступить в случае удовлетворения ходатайства, например непоступление спорных денежных сумм в бюджет до вступления судебного акта в законную силу, сохранение действующего налогоплательщика, так и последствия отказа в его удовлетворении (например, отвлечение из оборота существенных денежных сумм, банкротство должника). Тем самым суд обеспечивает соблюдение частных и публичных интересов при разрешении спора.

Необходимо учитывать, что арбитражный суд может по ходатайству налогового органа отменить обеспечительные меры.

Налоговые органы вправе использовать меры обеспечения исполнения решения о взыскании налога, предусмотренные статьей 77 НК РФ, кроме того, приостановление оспариваемого акта государственного органа не исключает начисление пеней в соответствии со ст.75 НК РФ и тем самым компенсирует возможные убытки в связи с несвоевременным поступлением средств в бюджет.

Частные интересы налогоплательщиков по своевременному возврату налога в случаях, предусмотренных НК РФ, обеспечиваются установлением обязанности налоговых органов начислить проценты за несвоевременный возврат.

Уплата процентов по действующей ставке рефинансирования закреплена в п.9 ст.78 НК РФ и предусматривает начисление процентов на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок за счет бюджета (бюджетного фонда), в который произошла переплата.

Согласно п.4 ст.79 НК РФ сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет (бюджетный фонд), в который были зачислены суммы излишне взысканного налога.

Существует положительная судебная практика применения данной нормы. Так, по делу N А78-3716/01-С2-24/174-Ф02-465/02-С1 ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 3 апреля 2002 года признал законным и обоснованным решение суда первой инстанции, которым в связи с правом предприятия на льготу при реализации туристских путевок признано недействительным решение налогового органа в части взыскания НДС. Суд обязал налоговый орган возвратить сумму излишне взысканных пеней с начислением на них процентов.

Уплата процентов предусмотрена и ч.3 ст.176 НК РФ за нарушение срока возврата разницы между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп.1-2 п.1 ст.146 названного Кодекса.

Перечень случаев, в которых государство в лице налоговых органов компенсирует путем начисления процентов нарушение сроков возврата налога, является исчерпывающим.

Презумпция добросовестности или недобросовестности?

Круг дел, по которым следует выяснять добросовестность налогоплательщика, впервые назван в постановлении КС РФ N 24-П от 12.10.98 - признание исполненной обязанности по уплате налога через проблемный банк добросовестным налогоплательщиком. После разъяснений КС РФ данных МНС РФ в Определении от 25.07.2001 N 138-О о том, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, сфера применения правовой позиции КС РФ заметно расширилась. Требования, при рассмотрении которых суд исследует вопросы добросовестности, могут быть заявлены самые разные: о возврате налога, об обязании возвратить налог и, наиболее часто, о признании недействительным акта или незаконным бездействия налоговых органов и обязании возвратить, зачесть налог.

К сожалению, критерии добросовестности и недобросовестности являются оценочными. Норма о презумпции добросовестности в законодательстве о налогах и сборах отсутствует. Проблемы доказывания налоговыми органами недобросовестности налогоплательщиков неоднократно обсуждались в печати*(1).

По одному из дел, рассмотренных Арбитражным судом Краснодарского края, кассационная инстанция отметила, что суд первой инстанции изучил результаты проведенных налоговым органом контрольных мероприятий и дал оценку недобросовестности действий истца при осуществлении экспорта товаров и предъявлении сумм НДС по таким сделкам к возмещению. Суд пришел к выводу, что налоговым органом доказан факт того, что поставщики товара, приобретенного обществом, не уплатили в бюджет суммы налога на добавленную стоимость*(2).

Иная позиция изложена в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27 августа 2002 г. по делу N А44-910/02-С9-к, в котором указывается, что в соответствии с п.4 ст.176 НК РФ суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком поставщикам товаров, направленных на экспорт, подлежат возмещению налоговым органом не позднее трех месяцев со дня представления соответствующей декларации.

Ни в одной норме права, определяющей порядок возмещения НДС из бюджета, подтверждение фактической уплаты НДС в бюджет поставщиком материальных ресурсов не указано как обязательное условие возмещения данного налога.

Ссылка налоговой инспекции на невозможность возмещения НДС в связи с оплатой иностранной фирмой товара векселем отклонены кассационной коллегией. Нормы НК РФ, регулирующие возмещение НДС из бюджета, не запрещают расчеты с поставщиками векселями третьих лиц. Материалами дела подтверждено, что вексель передан в оплату товара, экспортированного по контракту.

Практика ФАС Северо-Кавказского округа, ФАС Московского округа, а также ФАС Северо-Западного округа свидетельствует, что для решения вопроса об обоснованности возмещения НДС из бюджета, а также при отнесении материальных расходов на себестоимость следует проверять правильность оформления счетов-фактур*(3), подписания их надлежащими должностными лицами поставщиков*(4), регистрацию поставщиков в налоговых органах, правильность указания идентификационного номера налогоплательщика*(5).

Кроме того, на налогоплательщиков возлагают обязанность доказать, что соответствующие суммы денег фактически уплачены поставщику, состоящему на учете в налоговом органе. Обязанность доказывания указанных обстоятельств в силу ст.66 АПК РФ суд правомерно возлагает на налогоплательщика, однако считаем недопустимым возложение на налогоплательщиков обязанности доказывания добросовестности его поставщиков или следующих в цепочке продавцов или собственников товара. n

По сообщению премьер-министра РФ Михаила Касьянова, собираемость налогов в России за последние четыре года возросла с 60% до 95-96%. На сегодня уровень собираемости налогов в России превышает аналогичный показатель многих европейских стран. Немалую лепту в такие показатели внесло Министерство РФ по налогам и сборам.

Проведенный в Арбитражном суде Краснодарского края анализ обеспечительных мер показал, что за 9 месяцев 2003 г. рассмотрено 212 заявлений о принятии обеспечительных мер по налоговым спорам, из общего количества ходатайств (по всем спорам) о принятии мер обеспечительного характера удовлетворено 61, 6%. Из них о приостановлении взыскания по оспариваемому исполнительному или иному документу, взыскание по которым проводится в бесспорном порядке, удовлетворено 33%.

И. Гонзус,

судья Арбитражного суда Краснодарского края

"эж-ЮРИСТ", N 6, февраль 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Более подробно см.: Гонзус И. П. Этот многоликий НДСЕ // Приложение "Арбитражная налоговая практика" к журналу "Налоги и платежи". 2003. N 8. С. 38; Селезнев И. В. Возмещение НДС из бюджета // Арбитражная практика. 2003. N 10. С. 33.

*(2) Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.07.2003 по делу А32-23761/02-34/663 /Ф08-2536/03-934А.

*(3) Постановление ФАС Московского округа от 10 февраля 2003 г. N КА-А40/123-03 // СПС "Гарант".

*(4) Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21 июля 2003 г. по делу А-32-2527/2003/19-70, Ф08-2524/03-932А, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 сентября 2003 года Дело N А44-475/03-С15

*(5) Основанием для этого является статья 170 НК РФ.