Не хороните чужой НДС. Легко ли быть налоговым агентом? (Г. Швец, "Московский бухгалтер", N 2, февраль 2004 г.)

Не хороните чужой НДС.
Легко ли быть налоговым агентом?

     А денежек-то и нет...                                               

     Ответственность                                                     

     Валюта                                                              

     Декларация                                                          

     Счет-фактура и вычеты                                               

Фирмы, которые работают с иностранными компаниями, являются их налоговыми агентами по НДС.

Однако с нашим законодательством исполнять обязанности агента не так уж и просто. Но иногда двусмысленность закона можно использовать в своих целях.

Для начала надо определить, кто вообще является налоговым агентом, в том числе по НДС. Это фирмы (индивидуальные предприниматели), на которых Налоговым кодексом возложена обязанность исчислить и удержать налог, а также перечислить его в бюджет (ст.24 НК РФ). Иначе говоря, налоговый агент - это посредник между плательщиком налога и государством. Для агентов установлены определенные правила и сроки уплаты налогов.

По НДС фирма является налоговым агентом в трех случаях. Во-первых, когда приобретает товары, работы или услуги у иностранной компании, которая не состоит на учете в России. Во-вторых, если компания арендует муниципальное или государственное имущество. В-третьих, при реализации конфискованного имущества (ст.161 НК РФ). Кстати, не стоит забывать, что фирмы и предприниматели, переведенные на УСН, а также освобожденные от уплаты НДС по статье 145 Налогового кодекса, должны исполнять обязанности налоговых агентов.

Наибольшее число вопросов возникает именно в первом случае. Другими словами, когда фирма приобретает товары, работы или услуги у иностранной компании.

А денежек-то и нет...

В Налоговом кодексе этот вопрос освещен столь туманно и запутанно, что даже сами налоговики не всегда могут помочь фирме разобраться в проблеме. Сложность состоит в том, что на налоговом агенте лежит несколько обязанностей. В частности, это исчисление, удержание и перечисление налога, а также подача декларации.

На первый взгляд все выглядит довольно просто. По мнению налоговиков*(1), фирма исчисляет и удерживает налог в момент оплаты стоимости товара или услуг, а перечисляет налог до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Кстати, начисление и удержание налога можно производить только кассовым методом. В момент оплаты.

На практике же все гораздо сложнее. В пункте 4 статьи 164 Налогового кодекса говорится, что в момент выплаты дохода агент должен исчислить налог. Иначе говоря, определить сумму НДС, которую он должен уплатить, а это произведение стоимости товаров, работ и услуг и расчетной ставки налога (9,09 и 15,25%).

Про удержание же в статье 164 не говорится ни слова. Однако удерживать налог также следует в момент выплаты дохода. Проще говоря, заплатить иностранной компании нужно на 9,09 или 15,25 процента меньше (то есть уменьшить вознаграждение на расчетную ставку НДС). Тем не менее эта процедура не описана в Налоговом кодексе.

Не описана и вторая часть процедуры удержания. А точнее, что дальше происходит с этими деньгами. Скорее всего они остаются на расчетном счете фирмы. Естественно, ведь в бюджет их нужно перечислить только после подачи декларации (см. вставку "Декларация").

Итак, удержанный НДС "зависает" на расчетном счете. Средства на нем не индивидуализированы. Проще говоря, там просто есть определенная сумма. Нельзя сказать, что вот эти деньги - НДС, а все остальное - зарплата или деньги за товар. Обязанности резервировать удержанный НДС у налогового агента нет.

До момента перечисления НДС (20-е число месяца, следующего за налоговым периодом) средства находятся в распоряжении фирмы. Немало найдется фирм, которые не захотят, чтобы приличная сумма три месяца лежала мертвым грузом на расчетном счете. Поэтому свободно распоряжаются этими деньгами.

Вполне может так случиться, что к дате оплаты налога на расчетном счете денег просто не останется.

Ответственность

Сам факт, что у фирмы не осталось удержанного НДС, нарушением не является. В Налоговом кодексе нет такого правонарушения, как отсутствие средств на расчетном счете, и такая ситуация очень распространена. К тому же фирма исчисляет и удерживает НДС, а также подает декларацию в срок. Поэтому внешне все выглядит вполне пристойно и не вызывает подозрений.

Компания просто не может уплатить в срок налог. А вот это уже нарушение. И налоговики штрафуют фирму на 20 процентов по статье 123 Налогового кодекса.

Однако через суд фирма может оспорить штраф. Судебная практика показывает, что суды принимают сторону налогоплательщиков в подобных делах*(2).

Валюта

Довольно часто у фирм возникает вопрос: в какой валюте уплачивать налог? Ведь налогоплательщиком является все-таки иностранная компания, а налоговый агент только удерживает и перечисляет НДС. Кстати, зарубежные фирмы зачастую просят производить оплату в иностранной валюте.

По общему правилу все расчеты по налогам компания должна производить в российских рублях. Но налоговым агентам предоставляется право исчислить и удержать налог и в валюте (п.3 ст.45 НК РФ).

Перечислить же деньги можно только в рублях. Для этого нужно использовать курс Центрального банка РФ на тот день, когда фирма расплачивалась с зарубежной компанией.

Декларация

Налоговые агенты отчитываются за налогоплательщика в те же сроки, что и за себя. Если компания подает декларацию ежемесячно, то как налоговый агент она должна отчитываться ежемесячно. А если ежеквартально, то в качестве налогового агента фирма отчитывается всего четыре раза в год.

Фирмы и предприниматели, которые применяют УСН, а также те, кто освобожден от уплаты НДС по статье 145 Налогового кодекса, могут подавать декларации ежеквартально. Ведь налоговая база по НДС у них отсутствует.

В декларации (приказ МНС России от 3 июля 2002 г. N БГ-3-03/338) необходимо заполнить раздел II. Если в течение налогового периода у российской фирмы было несколько иностранных партнеров, то указанный лист заполняется на каждую компанию в отдельности.

Счет-фактура и вычеты

Суммы налога, уплаченные покупателями - налоговыми агентами подлежат вычету. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, приобретающие товары, работы, услуги у иностранных компаний, не состоящих на учете в РФ (ст.171 НК РФ).

Налоговые вычеты предоставляются на основании счетов-фактур, составленных самим налоговым агентом. Налоговый агент составляет счет-фактуру в одном экземпляре с пометкой "за иностранное лицо". Этот счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент фактического перечисления в бюджет суммы налога за иностранное лицо. В книге покупок счет-фактура регистрируется в том отчетном периоде, в котором подлежит отнесению на расходы.

Удержанный с иностранной компании и перечисленный в бюджет НДС российской фирмой в сумму ежемесячных платежей для целей определения налогового периода (месяц или квартал) не включается. Иначе говоря, эти суммы не влияют на лимит, установленный статьей 163 Налогового кодекса.

Г. Швец

"Московский бухгалтер", N 2, февраль 2004 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Письмо МНС России от 24 сентября 2003 г. N ОС-6-03/995@.

*(2) Постановление ФАС СЗО от 14 апреля 2002 г. N А66-7175-02.