Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 июля 2011 г. N Ф07-5521/11 по делу N А42-5191/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Васильевой Е.С., Журавлевой О.Р.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области Елисеевой В.В. (доверенность от 11.01.2011 N 14/7), Крыловой М.Н. (доверенность от 01.07.2011 N 14/49) и Котух С.С. (доверенность от 03.02.2011 N 14/15),

рассмотрев 05.07.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Спецпроектстрой" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.11.2010 (судья Спичак Т.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2011 (судьи Горбачева О.В., Будылева М.В., Загараева Л.П.) по делу N А42-5191/2009,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Спецпроектстрой", место нахождения: город Мурманск, улица Достоевского, дом 14, кв. 30; ОГРН 1025100675929 (далее - Общество, ООО "Спецпроектстрой") обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области, место нахождения: Мурманская область, город Оленегорск, улица Строительная, дом 55 (далее - Инспекция, МИФНС N 5) от 23.04.2009 N 162.

Определением Арбитражного суда Мурманской области от 19.01.2010 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Мурманску.

Решением суда первой инстанции от 29.11.2010, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 14.03.2011, требования ООО "Спецпроектстрой" удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным: в части исключения из состава расходов при исчислении налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) 14 887 420 руб. затрат на выполнение ремонтных и строительно-монтажных работ по договорам с обществом с ограниченной ответственностью "МонтажИнвестСтрой" (далее - ООО "МонтажИнвестСтрой"); в части доначисления налога на прибыль и начисления пеней, а также исключения из налоговых вычетов 2 331 830 руб. 42 коп. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) по договорам подряда с ООО "МонтажИнвестСтрой", доначисления НДС, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций; доначисления 8853 руб. единого социального налога (далее - ЕСН) в фонд социального страхования Российской Федерации, начисления соответствующих пеней и налоговых санкций; в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания 56 700 руб. штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе ООО "Спецпроектстрой" просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, указывая на неправильное применение судами норм материального права и несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам.

В судебном заседании представители МИФНС N 5 просили судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения.

Представители Общества и третьего лица, уведомленных о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явились, что в силу статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не является процессуальным препятствием для судебного разбирательства без их участия.

Законность судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты ООО "Спецпроектстрой" ЕСН, налога на доходы физических лиц, налога на имущество организаций, налога на прибыль и НДС за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт от 10.02.2009 N 12.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений МИФНС N 5 вынесла решение от 23.04.2009 N 162 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислила Обществу к уплате в бюджет 6 813 979 руб. налога на прибыль, 4 780 602 руб. НДС и 8853 руб. ЕСН, а также начислила 4 445 591 руб. 76 коп. пеней в общей сумме.

Кроме того, ООО "Спецпроектстрой" привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания налоговых санкций за неуплату (неполную уплату) названных налогов; по пункту 1 статьи 126 НК РФ - 65 900 руб. штрафа за непредставление документов.

Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области решением от 08.06.2009 N 399 оспариваемый акт Инспекции частично изменило, снизив размер штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ до 56 700 руб. (подпункт 6 пункта 1 резолютивной части решения). В остальной части жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

Названные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления указанных сумм налогов, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций.

Суды двух первых инстанций частично удовлетворили заявление ООО "Спецпроектстрой", признав подтвержденными надлежащими доказательствами реальность хозяйственных операций с ООО "МонтажИнвестСтрой"), в силу чего посчитали, что у Инспекции в этом случае отсутствовали основания для доначисления заявителю налога на прибыль и НДС, а также пеней и санкций по эпизоду отношений с названным контрагентом.

Суды также признали необоснованным доначисление Обществу ЕСН, налоговых санкций и привлечение его к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ.

В части удовлетворенных требований стороны судебные акты в кассационном порядке не обжалуют.

Отказывая ООО "Спецпроектстрой" в удовлетворении заявления относительно доначисления 3 240 998 руб. налога на прибыль и 2 430 748 руб. 58 коп. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и налоговых санкций, суды пришли к выводу о том, что между заявителем и его контрагентами - обществами с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Промстрой", "Этна", "Вортекс", "Адонис Трейд", "КарсиСтрой", "Импорт-люкс", "ВестИмпекс", "ПромСпецСтрой" и "Ситистройинвест" - по договорам поставки товаров и оказания транспортно-экспедиторских услуг создан формальный документооборот, не предусматривающий реальных операций по оказанию транспортных услуг. Следовательно, эти операции не могут служить основанием для получения налоговой выгоды в виде учета расходов и применения налоговых вычетов в целях налогообложения.

Кассационная инстанция считает, что такой вывод судов является правильным, основанным на имеющихся в деле доказательствах, всесторонне исследованных и оцененных судами в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ.

Нормы Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе положения глав 21 и 25, связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет НДС и налога на прибыль с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций" для российских организаций признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с этой главой.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 252 НК РФ).

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия указанных товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. В пункте 5 статьи 169 НК РФ перечислены обязательные для счета-фактуры реквизиты, а в пункте 6 этой статьи указано, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иным лицом, уполномоченным на то приказом организации или доверенностью от имени организации.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Вместе с тем налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

В рамках налоговой проверки Общество представило в Инспекцию договоры, заключенные с ООО "Промстрой", "Этна", "Вортекс", "Адонис Трейд", "КарсиСтрой", "Импорт-люкс", "ВестИмпекс", "ПромСпецСтрой" и "Ситистройинвест", на поставку товарно-материальных ценностей (стройматериалов).

Из условий названных договоров следует, что продавец (контрагент) обязан в течение двух дней после получения заявки от покупателя (Общества), уведомить последнего о дате отгрузки товара, организовать доставку товара надлежащего качества и в надлежащей упаковке до покупателя своим транспортом или через транспортную или иную организацию. Продавец оказывает транспортно-экспедиционные услуги (услуги по доставке груза), услуги ответственного хранения, услуги по погрузке и разгрузке груза. На стоимость транспортно-экспедиционных услуг, а также услуг ответственного хранения продавцом выставляются счета-фактуры или выделяются отдельной строкой в счете-фактуре и оформляются актом выполненных работ.

В качестве доказательств произведенных транспортных расходов по договорам поставки товара названными контрагентами Общество в рамках выездной налоговой проверки представило товарные накладные, акты выполненных работ, счета-фактуры и кассовые чеки.

В силу статей 67 и 68 АПК РФ арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу. При этом обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Согласно положениям статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье Закона обязательные реквизиты.

Исследовав представленные в материалы дела акты выполненных работ, суды двух инстанций установили, что в них отсутствует обязательные для определения содержания хозяйственной операции реквизиты, а именно: объем работ и место их проведения; индивидуальные характеристики использованной для доставки товара транспортной техники; количество затраченного времени (часов) на услуги и сроки их производства; расшифровки учиненных на этих документах подписей лиц. Кроме того, апелляция указала также на невозможность по этим документам установить номера транспортных средств, данные о водителях и сроки перевозки товара контрагентами.

На основании изложенного суды обоснованно и законно, исходя из указанных выше положений законодательства о бухгалтерском учете, не признали их надлежащими первичными документами в целях налогового учета отраженных в них операций как не соответствующие требованиям бухгалтерского учета.

Поэтому вновь приведенные в кассационной жалобе доводы Общества о том, что документы, предъявленные заявителем в качестве доказательств реальности хозяйственных операций по оказанию ему транспортных услуг именно спорными контрагентами, действительно первичные достаточные и надлежащие, не принимаются кассационной инстанцией.

Более того, апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что представленные Обществом акты не могут в данном случае быть допустимыми доказательствами факта оказания транспортных услуг в силу следующего.

Согласно статьям 784 и 785 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) перевозка грузов, пассажиров и багажа осуществляется на основании договора перевозки, по которому перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).

Таким образом, товарно-транспортная накладная является документом, подтверждающим факт перевозки груза перевозчиком от грузоотправителя до грузополучателя и вручение этого груза перевозчиком грузополучателю. Следовательно, именно названный документ в соответствии со статьей 67 АПК РФ следует признать относимым доказательством оказания транспортных услуг по поставке спорных товаров в указанной цепи его последовательного перемещения, который и должен быть у каждого из названных лиц (грузополучателя, отправителя и перевозчика).

Форма товарно-транспортной накладной утверждена постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте", предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозку автомобильным транспортом, является документом, определяющим взаимоотношение заказчиков автотранспорта с организациями-перевозчиками, и служит для учета транспортной работы и расчетов за оказанные услуги.

Обоснованно суд апелляционной инстанции сослался на пункт 2 действующей в настоящее время инструкции Министерства финансов СССР от 30.11.1983 N 156, Государственного банка СССР N 30, Центрального статистического управления при Совете Министров СССР N 354/7, Министерства автомобильного транспорта РСФСР N 10/998 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" (далее - Инструкция), согласно которому перевозка грузов автомобильным транспортом в городском, пригородном и междугородном сообщениях осуществляется только при наличии оформленной товарно-транспортной накладной утвержденной формы N 1-Т (далее - ТТН).

Согласно пункту 6 Инструкции ТТН является документом, служащим для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета.

Поскольку факт перевозки товаров, а следовательно оказания транспортных услуг, подлежит доказыванию определенными документами (товарно-транспортными накладными), то в обоснование заявленных расходов, связанных с оказанием транспортных услуг, заинтересованная сторона обязана представить именно такие документы.

В спорном случае как установлено судами и это не оспаривается Обществом, заявитель не представил таковых ни налоговому органу, ни в материалы дела, поскольку ими не располагает.

В своей жалобе Общество утверждает, что закупить такое большое количество товара в целях осуществления им реальной предпринимательской деятельности без доставки данной продукции в город Оленегорск невозможно ввиду отсутствия в городе крупных оптовых баз (складов) с такими материалами. Однако, доказательств именно такого способа доставки товара спорными контрагентами (кто, когда, на чем и в каких объемах привозил в каждом случае поставки) заявитель в материалы дела не представил. На наличие таких доказательств ООО "Спецпроектстрой" не ссылается и в кассационной жалобе.

При таких обстоятельствах следует признать законным и обоснованным вывод судов о том, что налогоплательщик не доказал право на заявленные им вычеты по налогу на прибыль и НДС по операциям оказания названными контрагентами услуг перевозки товара.

Более того, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что спорные услуги действительно не были оказаны Обществу.

Так, в рамках мероприятий налогового контроля выяснилось, что на склад заявителя, арендованный у открытого акционерного общества "Оленегорский горно-обогатительный комбинат" (далее - Комбинат) на основании договора аренды от 10.02.2003 N 01-02194 и расположенный на территории промышленной зоны Комбината, товарно-материальные ценности от спорных контрагентов не поступали.

Из журналов учета автотранспорта за 2005-2006 годы общества с ограниченной ответственностью "ЧОП "Скорпион", осуществлявшего контроль за ежедневным въездом (выездом) на промышленную площадку Комбината автотранспортных средств и ввозом товара через контрольно-пропускной пункт путем сверки ТТН и других разрешительных документов, следует, что спорные организации-поставщики в проверяемом периоде въезд на указанную территорию не осуществляли (в том числе и с целью ввоза какого-либо товара).

Не принимается кассационной инстанцией довод подателя жалобы о том, что поскольку представленные по этим операциям документы не содержат указания места доставки товара (в том числе и названного склада), то следовательно, вывод налогового органа о том, что товар подлежал поставке именно на этот склад, не подтвержден материалами дела. Ранее такой факт (поставка товара на склад) не оспаривался налогоплательщиком. Кроме того, указанный аргумент заявителя направлен на переоценку установленного судами фактического обстоятельства дела, в силу чего не может быть предметом рассмотрения в кассационной инстанции.

Суды двух первых инстанций также приняли во внимание, что проведенными мероприятиями налогового контроля установлено, что спорные поставщики Общества не имели реальной возможности оказывать транспортные услуги в связи с отсутствием штатной численности и соответствующих технических средств, а также отсутствие расходных операций, свидетельствующих о реальной деятельности по оказанию названных услуг заявителю.

Более того, все вышеупомянутые контрагенты не находятся и не находились по указанному юридическому адресу в городе Москве; расчетные счета на момент совершения спорных операций с Обществом были закрыты, а сами расчеты осуществлялись наличными денежными средствами, в подтверждение чего представлены чеки, пробитые на контрольно-кассовых машинах, не зарегистрированных за этими контрагентами; все они имеют массового учредителя и директора и не представляют в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

На основании совокупности установленных МИФНС N 5 в рамках налоговой проверки обстоятельств, а также руководствуясь положениями Постановления N 53, суды сделали правильный и законный вывод об отсутствии реальности хозяйственных операции Общества с ООО "Промстрой", "Этна", "Вортекс", "Адонис Трейд", "КарсиСтрой", "Импорт-люкс", "ВестИмпекс", "ПромСпецСтрой" и "Ситистройинвест".

С учетом этого суды вынесли обоснованное решение об отказе ООО "Спецпроектстрой" в удовлетворении заявления о признании незаконным решения Инспекции в части выводов налогового органа о неправомерном учете налогоплательщиком в составе расходов затрат по оплате транспортных услуг и о применении вычетов по НДС по этим операциям в обжалуемых налогоплательщиком суммах в связи с отсутствием реальных операций по перевозке товаров перечисленными контрагентами, а также документальным неподтверждением произведенных расходов.

Вновь приведенные в кассационной жалобе доводы Общества по спорному эпизоду были предметом детального и объективного исследования и оценки судами двух инстанций в соответствии с положениями статьи 71 АПК РФ.

Поскольку доводы кассационной жалобы не опровергают выводов судебных инстанций, приведенных в судебных актах в обжалуемой части, основанных на имеющихся в деле доказательствах и правильном применении норм материального и процессуального права , то отсутствуют правовые основания для отмены обжалуемых судебных актов Потому жалоба ООО "Спецпроектстрой" подлежит отклонению.

При подаче кассационной жалобы Общество уплатило 2000 руб. государственной пошлины по чеку-ордеру от 03.05.2011. Однако согласно пункту 12 статьи 333.21 НК РФ размер государственной пошлины по кассационной жалобе в случае оспаривания ненормативного акта налогового органа составляет для него 1000 руб. Следовательно, Обществу надлежит возвратить 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Мурманской области от 29.11.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2011 по делу N А42-5191/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Спецпроектстрой" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Спецпроектстрой" из федерального бюджета 1000 руб. государственной пошлины, излишне уплаченной при подаче кассационной жалобы.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

Е.С. Васильева О.Р. Журавлева