Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 июля 2011 г. N Ф07-5536/11 по делу N А21-8495/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Васильевой Е.С., судей Боглачевой Е.В., Журавлевой О.Р.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду Филипповского С.Е. (доверенность от 26.11.2010), от общества с ограниченной ответственностью "КНАУФ-Пласт" Красненко К.Г. (доверенность от 07.12.2009) и Абрамова А.А. (доверенность от 07.12.2009),

рассмотрев 08.07.2011 в открытом судебном заседании с использованием видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Калининградской области кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.12.2010 (судья Можегова Н.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2011 (судьи Семиглазов В.А., Абакумова И.Д., Будылева М.В.) по делу N А21-8495/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "КНАУФ-Пласт", место нахождения: 236036, г. Калининград, ул. Нарвская, д.54, ОГРН 1053900007699 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду, место нахождения: 236010, г. Калининград, пр. Победы, д. 38а (далее - Инспекция N 8), от 07.05.2010 N 50 в части взыскания единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 131 357 руб. 06 коп., пеней в сумме 33 348 руб. 62 коп. и штрафа в сумме 26 271 руб. 41 коп., а также в части взыскания налога на имущество в сумме 3 460 147 руб., пеней в сумме 834 691 руб. 39 коп. и штрафа в сумме 692 029 руб. 40 коп.

К участию в деле в качестве третьего лица привлечен налоговый орган по месту учета заявителя (на день подачи иска) - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по городу Калининграду, место нахождения: 236000, г. Калининград, ул. Дачная, д. 6 (далее - Инспекция N 9).

Решением Арбитражного суда Калининградской области от 30.12.2010, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2011, заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Инспекции N 8 от 07.05.2010 N 50 о взыскании с Общества налога на имущество в сумме 3 460 147 руб., пеней в сумме 834 691 руб. 39 коп. и штрафа в сумме 692 029 руб. 40 коп., а также взыскания ЕСН в сумме 54 733 руб. 71 коп., штрафа в сумме 10 946 руб. 74 коп. и соответствующей суммы пеней; в удовлетворении остальной части требований отказано.

В кассационной жалобе Инспекция N 8, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить обжалуемые судебные акты в обжалуемой части и принять новый судебный акт. Также податель жалобы просит произвести в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) процессуальное правопреемство и заменить Инспекцию N 8 на ее правопреемника - Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Калининградской области.

Податель жалобы указывает, что совокупностью обстоятельств, установленных налоговым органом в ходе проверки, подтверждается неправомерное применение Обществом льготы по налогу на имущество организаций за 2006-2008 годы по основным средствам, которые приобретены Обществом до его включения в Единый реестр резидентов Особой экономической зоны в качестве резидента. Суды, по мнению подателя жалобы, не приняли во внимание то обстоятельство, что имущество было приобретено Обществом в целях реализации инвестиционного проекта, тогда как статья 385.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) указывает, что оно должно быть приобретено при реализации инвестиционного проекта, то есть после включения налогоплательщика в реестр резидентов Особой экономической зоны. Инспекция N 8 в кассационной жалобе также ссылается на то, что налоговый орган обоснованно расценил выплаты физическим лицам по договорам подряда как выплаты по трудовым договорам и правомерно доначислил ЕСН с сумм выплат сотрудникам, работавшим по договорам подряда.

В отзыве на кассационную жалобу заявитель просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, полагая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представитель Инспекции N 8 поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе.

Представители Общества просили оставить кассационную жалобу без удовлетворения.

Третье лицо о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещено надлежащим образом, однако своего представителя в судебное заседание не направило, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие в порядке части третьей статьи 284 АПК РФ.

Судом рассмотрено ходатайство подателя жалобы о процессуальном правопреемстве Инспекции N 8 на основании статьи 48 АПК РФ и ее замене Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Калининградской области.

В обоснование заявленного ходатайства Инспекция N 8 ссылается на то, что Общество с 01.11.2010 состоит на налоговом учете в вышеназванной инспекции, в связи с чем исполнение Инспекцией N 8 судебного акта по настоящему делу невозможно.

В соответствии со статьей 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте. Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса.

Положениями статьи 201 АПК РФ предусмотрено, что решения арбитражного суда по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц подлежат немедленному исполнению, если иные сроки не установлены в решении суда. Со дня принятия решения арбитражного суда о признании недействительным ненормативного правового акта полностью или в части указанный акт или отдельные его положения не подлежат применению.

Поскольку Инспекция N 8 не обосновала невозможность исполнения решения суда по настоящему делу, которым решение Инспекции N 8 признано недействительным в части без возложения на налоговый орган обязанностей по устранению допущенных нарушений прав и законных интересов Общества, суд не находит оснований для проведения в порядке статьи 48 АПК РФ процессуального правопреемства.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа.

Как установлено судами на основании материалов дела, налоговым органом проведена выездная проверка Общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 26.02.2010 N 1/2. С учетом возражений налогоплательщика принято решение от 07.05.2010 N 50.

Указанным решением Общество на основании статьи 122 НК РФ привлечено к ответственности за неуплату налогов в виде штрафа в размере 721 739 руб. 21 коп., также доначислены налог на имущество, налог на добавленную стоимость и ЕСН в общей сумме 3 608 696 руб. 06 коп. и пени за неуплату налогов в общей сумме 874 083 руб. 71 коп. Кроме того, Обществу предложено внести исправления в документы налогового и бухгалтерского учета.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области от 21.06.2010 N АФ-11-03/07999, принятым по результатам рассмотрения жалобы налогоплательщика, решение Инспекции от 07.05.2010 N 50 оставлено без изменений.

Полагая решение Инспекции N 8 неправомерным в оспариваемой части, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Из материалов дела следует, что основаниями для принятия решения налогового органа в оспариваемой части послужили выводы Инспекции о неправомерном применении Обществом в период с сентября 2006 по декабрь 2008 года включительно ставки 0% по налогу на имущество в отношении 10 объектов основных средств. По мнению налогового органа, инвестиционные капиталовложения в данные объекты неправомерно отнесены Обществом к инвестиционному проекту, поскольку право собственности на указанные объекты основных средств перешло к налогоплательщику до получения им свидетельства резидента Особой экономической зоны в Калининградской области. Также налоговый орган установил, что Общество в 2006-2008 годах не уплатило ЕСН в размере 131 357 руб., не включив в налоговую базу суммы, выплаченные по договорам гражданско-правового характера, поскольку спорные договора фактически являлись трудовыми договорами.

Суд кассационной инстанции считает, что, удовлетворяя требование заявителя и признавая оспариваемое решение Инспекции недействительным в части, судебные инстанции правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ российские организации признаются плательщиками налога на имущество организаций.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Порядок учета на балансе организации основных средств регулируется приказами Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" и от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

Согласно пункту 4 положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, устанавливающего правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо выполнение таких условий, как: использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов; способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Таким образом, для отнесения приобретенного имущества к объектам основных средств необходимо единовременное соблюдение указанных условий. В случае, если имущество не отвечает хотя бы одному из данных условий, отнесение его к основным средствам является неправомерным.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено на основании материалов дела, что Общество с 2005 года осуществляет выпуск и реализацию упаковок (из пенополистирола) для телевизоров, оказывает услуги по изготовлению корпусов телевизоров.

Из материалов дела также следует, что 25.08.2006 Общество внесено в Единый реестр резидентов особой экономической зоны в Калининградской области как организация, реализующая инвестиционный проект "Развитие производственных мощностей по выпуску изделий из термопластиков и организация производства изделий из пенополистирола", что подтверждается имеющимся в материалах дела свидетельством.

Судами двух инстанций также установлено и материалами дела подтверждается, что в течение 2006 года Общество приобретало оборудование и отражало его для целей бухгалтерского учета на счете 08 как капитальные вложения. Оборудование введено в эксплуатацию и переведено на счет 01 в качестве основных средств только после 25.08.2006.

Признавая неправомерными доводы налогового органа о несвоевременном отражении спорного имущества на счете 01 в качестве основных средств, что явилось основанием для отказа в применении Обществом ставки 0 %, суды первой и апелляционной инстанций правомерно указали, что налоговым органом не учтено, что Федеральным законом "Об особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" от 10.01.2006 N 16-ФЗ урегулирован специальный правовой режим осуществления хозяйственной, производственной, инвестиционной и иной деятельности на территории Калининградской области.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.2001 N 866 утверждена Федеральная целевая программа развития Калининградской области на период до 2014 года.

В январе 2006 года принят Федеральный закон от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон). Глава 30 Налогового кодекса Российской Федерации дополнена статьей 385.1, которой предусмотрен особый порядок начисления и уплаты налога на имущество резидентами Особой экономической зоны в Калининградской области. По общему правилу резиденты Особой экономической зоны в Калининградской области обязаны уплачивать налог на имущество организаций в соответствии с главой 30 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении всего имущества, являющегося объектом налогообложения по этому налогу. Исключение сделано для имущества, созданного или приобретенного при реализации инвестиционного проекта в соответствии с федеральным законом об Особой экономической зоне в Калининградской области. В отношении этого имущества предусмотрено исчисление резидентами налога на имущество организаций отдельно и установлено, что стоимость названного имущества в течение первых шести календарных лет, начиная со дня включения юридического лица в единый реестр резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области, облагается налогом на имущество по ставке 0 % (пункт 3 статьи 385.1 НК РФ).

Как следует из статьи 2 Закона, резидентом Особой экономической зоны Калининградской области признается юридическое лицо, соответствующее требованиям названного Закона и включенное в Единый реестр резидентов Особой экономической зоны.

Получение организацией статуса резидента Особой экономической зоны в Калининградской области дает право на применение в отношении созданного на территории Калининградской области и (или) приобретенного при реализации инвестиционного проекта имущества пониженных налоговых ставок, предусмотренных статьей 385.1 НК РФ.

Суды при решении вопроса о наличии у Общества права на применение налоговой ставки 0 % при исчислении налога на указанное имущество, правомерно приняли во внимание, что факт включения Общества в Единый реестр резидентов особой экономической зоны в качестве резидента, реализующего инвестиционный проект, налоговым органом не оспаривается.

Судебными актами по делу N А21-13248/2009 установлено, что деятельность Общества по реализации инвестиционного проекта в 2006-2009 годах полностью соответствовала требованиям закона, при этом объем его капитальных вложений составил 193 740 000 руб.

Согласно статье 4 Закона инвестиционный проект может предусматривать инвестиции в основной капитал (основные средства). Капитальными вложениями, учитываемыми при определении минимальной стоимости инвестиционного проекта, являются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на осуществление проектно-изыскательских работ, новое строительство, техническое перевооружение, модернизацию основных фондов, реконструкцию зданий, приобретение машин, оборудования, инструментов, инвентаря (за исключением затрат на приобретение легковых автомобилей, спортивных, туристских и прогулочных судов, а также затрат на строительство и реконструкцию жилых помещений, которые не учитываются в качестве капитальных вложений при определении стоимости инвестиционного проекта).

Судом установлено, что согласно бизнес-плану инвестиционный проект реализуется в несколько этапов: на первом этапе в 2005 году на базе реконструированного механосборочного цеха открытого акционерного общества "Система" была создана и введена в эксплуатацию первая очередь производства изделий из термопластиков; вторая очередь проекта предполагает дальнейшее развитие предприятия - увеличение объемов производства изделий из термопластиков и освоение выпуска упаковки и изделий из пенополистирола. Реализация второй очереди начата в середине 2006 года.

На основании материалов дела судами первой и апелляционной инстанций сделан правомерный вывод, что собранные доказательства подтверждают факт приобретения Обществом оборудования именно в целях реализации инвестиционного проекта, поскольку факт использования спорных основных средств в производстве изделий из пенополистирола и термопластиков налоговым органом не оспаривается и на момент применения льготы Общество уже было включено в Единый реестр резидентов особой экономической зоны.

При таких обстоятельствах суды, приняв во внимание нормы статьи 385.1 НК РФ во взаимосвязи с требованиями вышеуказанного Закона, пришли к обоснованному выводу о выполнении Обществом условий применения установленной пунктом 3 статьи 385.1 НК РФ налоговой ставки.

Из материалов дела также следует, что налоговым органом Обществу доначислены ЕСН за 2006-2008 годы в сумме 131 357 руб. 06 коп., пени в сумме 33 348 руб. 62 коп. и штраф в сумме 26 271 руб. 41 коп. Основанием для доначисления указанных сумм налога, пеней и штрафа послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы по ЕСН на суммы выплат по договорам гражданско-правового характера (подряда), фактически являющимися трудовыми договорами.

Суды, удовлетворяя требования заявителя о признании неправомерным доначисления ЕСН в размере 54 733 руб. 71 коп., штрафа в размере 10 946 руб. 74 коп. и соответствующей суммы пеней, правомерно исходили из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) налоговая база налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиком за налоговый период в пользу физических лиц.

Порядок определения налоговой базы установлен статьями 237 и 238 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 238 НК РФ установлено, что в налоговую базу помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 названной статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно статье 15 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения - это отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, конкретного вида поручаемой работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В силу статьи 16 Трудового кодекса Российской Федерации трудовые отношения между работником и работодателем возникают также на основании фактического допущения работника к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя в случае, когда трудовой договор не был надлежащим образом оформлен.

Судами установлено, что в материалы дела не представлены договора подряда, заключенные в 2006 году, а доначисление ЕСН за 2006 год производилось на основании пояснительных записок о начислении по гражданско-правовым договорам, сведений о количестве заключенных договоров подряда и данных справок формы 2-НДФЛ.

Между тем, как правомерно указали суды предшествующих инстанций, названные документы не позволяют определить характер работ, выполнение которых возложено на каждого работника.

Суды также признали неправомерным доначисление ЕСН в сумме 331 руб. 30 коп. на суммы выплат, произведенных Обществом в пользу Каткович Ю.Л., установив, что договоры, заключенные в 2007 и в 2008 годах с Каткович Ю.Л. на осуществление работ по комплексной уборке офисных помещений, подразумевают выполнение конкретных работ и предполагают сдачу заказчику их результата, что согласуется с понятием договора подряда.

Таким образом, налоговым органом в порядке статьи 200 АПК РФ не доказана обоснованность начисления оспариваемых сумм ЕСН, соответствующих сумм пеней и штрафа.

При рассмотрении дела арбитражными судами установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка. Выводы, изложенные в судебных актах, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Переоценка исследованных судами первой и апелляционной инстанций доказательств и сделанных на их основе выводов не входит в полномочия суда кассационной инстанции (статья 286 АПК РФ).

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы налогового органа у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь статьями 48, 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

В удовлетворении заявления Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду о проведении процессуального правопреемства отказать.

Решение Арбитражного суда Калининградской области от 30.12.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.04.2011 по делу N А21-8495/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий

Е.С. Васильева

Судьи

Е.В. Боглачева О.Р. Журавлева