Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 июля 2011 г. N Ф07-6036/11 по делу N А42-6610/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А.,

судей Блиновой Л.В. и Дмитриева В.В.,

при участии представителя Федерального государственного образовательного учреждения среднего профессионального образования "Мончегорский политехнический колледж" Мирошиной Е.Л. (доверенность от 11.03.2011 N 147/04),

рассмотрев 18.07.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.12.2010 (судья Романова А.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2011 (судьи Третьякова Н.О., Дмитриева И.А., Згурская М.Л.) по делу N А42-6610/2010,

установил

Федеральное государственное образовательное учреждение среднего профессионального образования "Мончегорский политехнический колледж", место нахождения: Мурманская область, город Мончегорск, проспект Металлургов, дом 1, ОГРН 1025100653632 (далее - учреждение; ФГОУ СПО "МПК"), обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области (далее - инспекция) от 28.04.2010 N 32 в части доначисления 1 153 466 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2006 -2008 годы, 50 719 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 1241 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), а также в части привлечения к налоговой ответственности и начисления соответствующих пеней (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением суда первой инстанции от 15.12.2010 заявление учреждения удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2006 год в сумме 417 092 руб., за 2007 год в сумме 311 575 руб., за 2008 год в сумме 353 574 руб., начисления соответствующих пеней и привлечения учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафа в общей сумме 88 427 руб. 50 коп.; доначисления 50 719 руб. НДС за 2007 - 2008 годы, начисления соответствующих пеней и привлечения учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ; доначисления 1241 руб. НДФЛ за 2006 - 2007 годы, начисления соответствующих пеней и привлечения учреждения к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2011 решение суда первой инстанции в обжалуемой части оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 15.12.2010 и постановление от 24.03.2011 по трем эпизодам, направив дело на новое рассмотрение.

В судебном заседании представитель учреждения отклонил доводы жалобы, считая судебный акты, принятые по настоящему делу, законными и обоснованными.

Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, представила в суд заявление о рассмотрении дела в отсутствие ее представителя, в связи с чем дело рассмотрено в отсутствие представителя налогового органа.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты учреждением в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, в том числе налога на прибыль, НДС и НДФЛ. По результатам проверки инспекция составила акт от 26.03.2010 N 148/295 и приняла решение от 28.04.2010 N 32 о привлечении учреждения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафов в общей сумме 96 522 руб. 90 коп. Данным решением налоговый орган доначислил учреждению соответствующие суммы налогов, в том числе 1 595 352 руб. налога на прибыль и 50 719 руб. НДС, начислил соответствующие пени, уменьшил убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год на 55 292 руб., предложил учреждению уплатить 29 359 руб. недоимки по НДФЛ путем удержания доначисленной суммы налога непосредственно из доходов налогоплательщиков при очередной выплате дохода в денежной форме с учетом положений пункта 4 статьи 266 НК РФ, а также предложил внести изменения в бухгалтерский и налоговый учет.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - управление) от 08.07.2010 N 423, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы учреждения, решение инспекции от 28.04.2010 N 32 изменено. В резолютивной части оспариваемого решения размер штрафа за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, уменьшен до 13 970 руб. 32 коп. (подпункт 3 пункта 1 решения); штраф за неполную уплату налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъектов Российской Федерации, уменьшен до 37 612 руб. 48 коп. (подпункт 4 пункта 1 решения); штраф за неудержание и неперечисление НДФЛ за 2007 год уменьшен до 103 руб. 30 коп. (подпункт 7 пункта 1 решения); доначисленный налог на прибыль за 2008 год, зачисляемый в федеральный бюджет, уменьшен до 145 447 руб. (подпункт 1 пункта 3.1 решения); доначисленный налог на прибыль за 2008 год, зачисляемый в бюджет субъектов Российской Федерации, уменьшен до 392 185 руб. (подпункт 1 пункта 3.1 решения); размер недоимки по НДФЛ за 2007 год уменьшен до 1033 руб. (подпункт 3.1.2 решения). Из резолютивной части решения исключены 2381 руб. 20 коп. штрафа за неудержание и неперечисление НДФЛ за 2008 год, а также 23 812 руб. недоимки по НДФЛ (подпункт 7 пункта 1 и пункт 3.1.2 решения инспекции). Пункт 3.1.1 резолютивной части обжалуемого решения инспекции изложен в следующей редакции: "Уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год. Сумма убытка - 55 322 руб.". Управление также в своем решении поручило инспекции пересчитать пени, указанные в подпунктах 1 и 4 решения от 28.04.2010 N 32, с учетом изменений, внесенных решением управления. В остальной части решение инспекции от 28.04.2010 N 32 оставлено без изменения.

Учреждение, считая решение от 28.04.2010 N 32 частично недействительным, обратилась с заявлением в арбитражный суд.

В отношении эпизода, связанного с доначислением налога на прибыль за 2006-2007 годы, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

В проверенный период времени учреждение осуществляло бесплатную образовательную деятельность в сфере среднего профессионального образования, финансирование которой производилось за счет средств федерального бюджета по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, а также осуществляло платную образовательную деятельность в сфере среднего профессионального образования и дополнительного профессионального образования для лиц, имеющих высшее профессиональное образование. Доходы от платной образовательной деятельности в виде платы за обучение поступали от физических и юридических лиц.

Учетной политикой учреждения на 2006, 2007 и 2008 годы установлено, что налоговый учет расходов, осуществляемых за счет целевого финансирования или целевых поступлений, ведется отдельно от налогового учета расходов, которые производятся за счет средств, поступивших от оказания услуг на платной основе, и внереализационных расходов, то есть по принципу раздельного учета расходов (статья 251 НК РФ). Однако методы и инструменты ведения раздельного учета в учетной политике учреждения определены не были. В материалах дела имеются приказы об учетной политике на 2006 год от 11.01.2006 N 09-К, на 2007 год от 10.01.2007 N 04-од и на 2008 год от 30.12.2007 N 41-од (том дела 8, листы 75 - 80, 125 - 135, том дела 9, лист 1).

Инспекция полагает, что специфика деятельности учреждения не позволяет распределить расходы (связанные с использованием основных средств, оплатой труда персонала и им подобные), необходимые для осуществления коммерческой (внебюджетной) деятельности, и такие же расходы, связанные с осуществлением деятельности, финансируемой из бюджета. Поскольку методика ведения раздельного учета расходов, связанных с двумя видами деятельности, учреждением не разработана, инспекцией произведенные расходы распределены пропорционально доле дохода, приходящейся на предпринимательскую деятельность, в общем объеме полученных средств. В кассационной жалобе налоговый орган указывает, что учреждение не отрицает включение им в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат, которые относятся как к деятельности, финансируемой из бюджета, так и к предпринимательской деятельности.

В свою очередь учреждение считает, что 18-разрядным номером счета Плана счетов бюджетного учреждения обеспечивается раздельный учет доходов и расходов, поскольку 18-й разряд является кодом вида деятельности, где 1 (единицей) обозначается бюджетная деятельность, а 2 (двойкой) - деятельность, приносящая доход.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 321.1 НК РФ, действовавшей в спорный период, бюджетные учреждения определяют налоговую базу, в целях исчисления налога на прибыль, как разницу между полученной суммой доходов от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета налога на добавленную стоимость, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности. Поэтому на этих налогоплательщиков (бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, и получающие доходы от иных источников) возложена обязанность в целях налогообложения вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.

В силу пункта 3 статьи 321.1 НК РФ, в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи, транспортных расходов по обслуживанию административно-управленческого персонала, расходов по всем видам ремонта основных средств за счет двух источников, то в целях налогообложения принятие таких расходов на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, производится пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования). При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы (доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, курсовые разницы и другие доходы).

Суды установили и материалами дела подтверждается, что финансирование расходов учреждения (коммунальные услуги, услуги по содержанию имущества, прочие услуги) в 2006-2008 годах осуществлялось только за счет одного источника - федерального бюджета. Расходование колледжем полученных денежных средств из бюджета производилось строго на указанные цели и в соответствии с выделенными лимитами. Расходы, финансирование которых не предусматривалось за счет средств федерального бюджета, колледж осуществлял за счет средств, полученных от деятельности, приносящей доход. Все расходы обоснованны, документально подтверждены. Нарушений порядка оформления первичных учетных документов налоговым органом в ходе проверки не выявлено.

Кроме того, суды обоснованно указали, что пропорция, указанная в пункте 3 статьи 321 НК РФ, определяется лишь в случае, если финансирование названных расходов предусмотрено за счет двух источников. Распределять фактически понесенные колледжем расходы пропорционально доходам от предпринимательской деятельности в общей сумме доходов оснований не имеется.

В данном случае инспекция при исчислении налога на прибыль, подлежащего уплате учреждением, необоснованно распределила произведенные расходы пропорционально доле дохода, приходящегося на предпринимательскую деятельность, в общем объеме полученных средств, в том числе полученных в качестве целевого финансирования.

Таким образом, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены принятых по делу судебных актов в части данного эпизода и считает правильным вывод судов первой и апелляционной инстанций о неправомерном доначислении учреждению соответствующих сумм налога на прибыль за 2006, 2007 и 2008 годы, начисления пеней и привлечения учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Суд первой инстанции также правомерно отклонил ссылку инспекции на пункт 1 статьи 272 НК РФ и указал, что пункт 3 статьи 321.1 НК РФ является специальной нормой по отношению к абзацу четвертому пункта 1 статьи 272 НК РФ, а поэтому в данном случае должна применять специальная норма, регулирующая расходы бюджетных учреждений.

Кассационная коллегия также считает законными обжалуемые судебные акты по эпизоду, связанному с завышением учреждением стандартных налоговых вычетов и занижением налоговой базы по НДФЛ, что привело к неуплате НДФЛ за 2006 год в сумме 364 руб., за 2007 год в сумме 1033 руб.

Инспекция считает, что оплата работнику периода времени отпуска (выплата отпускных) не является выплатой дохода за выполнение трудовых обязанностей. Поэтому, полагает налоговый орган, дата фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты периода нахождения в отпуске должна определяться в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ как дата выплаты дохода, независимо от того, за какой месяц нахождения в отпуске он был начислен. С учетом изложенного инспекция сделала вывод о нарушении учреждением статьи 218 НК РФ, регламентирующей порядок предоставления стандартных налоговых вычетов по НДФЛ за 2006 и 2007 годы по ряду работников, что повлекло занижение налоговой базы по этому налогу за те же периоды.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с этим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ организация, от которой или в результате отношений с которой налогоплательщик получил доходы, обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ. Пунктом 6 статьи 226 НК РФ установлено, что налоговый агент обязан перечислить сумму исчисленного и удержанного налога не позднее дня перечисления дохода со счета налогового агента в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В силу пункта 2 статьи 223 НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Следовательно, при выплате дохода в виде оплаты труда в силу пункта 6 статьи 226 и пункта 2 статьи 223 НК РФ налоговый агент обязан перечислить налог на доходы физических лиц в последний день месяца, за который произведено начисление этого дохода.

Суды обеих инстанций правильно отклонили довод инспекции о том, что оплата отпуска не является выплатой за выполнение трудовых обязанностей.

Как правильно указали суды двух инстанций со ссылкой на статьи 114, 129 и 136 Трудового кодекса Российской Федерации, оплата отпуска относится к заработной плате работника.

В данном случае суды обоснованно признали предоставленные работникам учреждения за 2006 и 2007 годы стандартные налоговые вычеты по НДФЛ соответствующими положениям статей 218 и 223 НК РФ.

Позиция инспекции по данному эпизоду основана на неправильном применении норм материального права, в частности пункта 2 статьи 223 НК РФ. При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования учреждения в этой части.

В ходе проверки инспекция также установила, что учреждение осуществляло операции по реализации товаров (работ, услуг) - как подлежащие обложению НДС, так и освобожденные от обложения этим налогом. В учетной политике учреждения закреплено, что колледж ведет раздельный учет налоговой базы по оборотам, облагаемым и не облагаемым НДС, а также облагаемым по ставкам налога 0, 10, 18%.

В решении инспекции указано, что правомерность применения льгот по НДС в связи с осуществлением образовательного процесса (подпункт 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ) подтверждена, нарушений исчисления и уплаты в бюджет НДС за 2006 год не установлено.

Однако в налоговых периодах, приходящихся на 2007-2008 годы, учреждение применяло вычеты по НДС по полученным от поставщиков счетам-фактурам, включенным в книгу покупок не в полном объеме.

Налоговый орган полагает, что учреждение не представило документы, подтверждающие порядок ведения раздельного учета по НДС. Налоговый орган считает, что учреждение неправомерно завысило налоговые вычеты в результате нарушения порядка ведения раздельного учета облагаемых и необлагаемых сумм налога в отношении НДС, подлежащего вычету в общей сумме 50 719 рублей. Инспекция, руководствуясь пунктом 4 статьи 170 НК РФ, произвела перерасчет сумм входного НДС, подлежащего включению в налоговые вычеты, что повлекло доначисление 50 719 руб. налога.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно подпункту 14 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений.

В силу пункта 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), то налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

В силу пункта 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ плательщик налога на добавленную стоимость имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 названного Кодекса, на установленные главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (пункт 2 статьи 171 НК РФ). Порядок применения налоговых вычетов установлен в статье 172 названного кодекса.

Как следует из приведенных статей, налоговые вычеты осуществляются при наличии счетов-фактур, оформленных в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ и содержащими достоверные сведения о принятии товара к учету на основании соответствующих первичных документов.

Кассационная коллегия считает правильным вывод судов двух инстанций о том, что в рассматриваемом случае совокупность представленных учреждением документов позволяет сделать вывод о ведении заявителем раздельного учета операций, подлежащих и не подлежащих обложению НДС.

Суд первой инстанции установил, что учреждение в 2007-2008 годах на основании договоров о предоставлении комнат в общежитии выставляло счета-фактуры за услуги по предоставлению жилой площади в общежитии, дополнительные услуги в общежитии, а также за реализацию покупных товаров. На основании полученных счетов-фактур колледж частично принимал к вычету суммы НДС. Претензий к оформлению счетов-фактур у налогового органа в ходе проведения выездной налоговой проверки не выявлено. Суммы заявленных вычетов отражены налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за 2007 и 2008 годы.

В кассационной жалобе инспекция ссылается на то, что, принимая к вычету НДС не в полном объеме, учреждение не представило документы, подтверждающие ведение раздельного учета по облагаемым НДС и не облагаемым этим налогом оборотам; а кроме того, в учетной политике организации не был закреплен порядок распределения принимаемых к вычету сумм НДС, относящихся к облагаемым и необлагаемым оборотам.

Суд первой инстанции установил, что порядок ведения раздельного учета в учреждении организован в рамках системы субконто балансовых счетов, а также в рамках аналитического бухгалтерского учета с соответствующим оформлением в бухгалтерских регистрах, в документах налогового учета, что отражено в учетной политике заявителя на 2007 и 2008 годы.

В соответствии с положениями постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" налогоплательщиком ведется книга покупок и книга продаж, предназначенная для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами. Претензий к оформлению счетов-фактур у налогового органа в ходе проведения выездной налоговой проверки не выявлено. Суммы заявленных вычетов отражены налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДС за 2007 и 2008 годы.

С учетом изложенного является обоснованным вывод судов двух инстанций о правомерности применения учреждением налоговых вычетов по НДС в сумме 38 441 руб. за 2007 год и в сумме 21 980 руб. за 2008 год, а также о неправомерности доначисления инспекцией за указанные периоды 30 586 руб. и 20 133 руб. НДС соответственно.

Кроме того, суд первой инстанции правильно указал налоговому органу на то обстоятельство, что Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрена обязанность оформления налогоплательщиком каких-либо расчетов, подтверждающих суммы НДС, отраженные в книгах покупок. Положения пункта 4 статьи 149 и пункта 4 статьи 170 НК РФ требуют ведения раздельного учета операций, подлежащих налогообложению и не подлежащих налогообложению. Указанный порядок ведения учета операций колледжем в 2007-2008 годах осуществлялся и документально подтвержден.

Поскольку дело рассмотрено судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Мурманской области от 15.12.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2011 по делу N А42-6610/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мончегорску Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

О.А. Корпусова

Судьи

Л.В. Блинова В.В. Дмитриев