Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 21 сентября 2011 г. N Ф07-7839/11 по делу N А05-12220/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Никитушкиной Л.Л., Пастуховой М.В.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Табак Трейд" Задорина Е.А. (доверенность от 18.10.2010),

рассмотрев 14.09.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Табак Трейд" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.02.2011 (судья Козьмина С.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2011 (судьи Мурахина Н.В., Осокина Н.Н., Чельцова Н.С.) по делу N А05-12220/2010,

установил

Общество с ограниченной ответственностью "Табак Трейд", место нахождения: 163035, Архангельская обл., Приморский район, дер. Большая Корзиха, ОГРН 1062930012804 (далее - Общество, ООО "Табак Трейд") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 31.03.2010 N 09-13/04708.

Решением суда первой инстанции от 04.02.2011 заявленные требования частично удовлетворены. Обществу отказано в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов, в том числе по эпизодам:

- включения в 2007 году в состав косвенных расходов 703 389 руб. 83 коп. транспортных услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Койви" (далее - ООО "Койви") и 35 593 руб. 22 коп. услуг по погрузке и экспедированию груза по маршруту Санкт-Петербург - Архангельск, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "ТЭК "Бум-Транс" (далее - ООО "ТЭК "Бум-Транс"), 69 406 руб. 78 коп. и 6 406 руб. 78 коп. соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость;

- включения в 2008 году в состав косвенных расходов 2 401 694 руб. 91 коп. транспортных услуг, оказанных ООО "Койви", 352 210 руб. 35 коп. соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость, 334 745 руб. 76 коп. услуг по погрузке и экспедированию груза по маршруту Санкт-Петербург - Архангельск, оказанных ООО "ТЭК "Бум-Транс", 868 644 руб. 06 коп. транспортных услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Пирамида-Сервис" (далее - ООО "Пирамида-Сервис"), 30 508 руб. 47 коп. соответствующих вычетов по налогу на добавленную стоимость, 1 131 355 руб. 92 коп. транспортных услуг, оказанных обществом с ограниченной ответственностью "Нордвудком" (далее - ООО "Нордвудком");

- включения в состав косвенных расходов в 2008 году 3 210 277 руб. 50 коп. транспортных услуг, оказанных Башариной А.Н., Абрамовым С.Р., Алексеевым В.В., Босак М.М., Бритиковым С.Н., Вежливцевым С.В., Жуковым С.И., Зеленцовым Н.Н., Капущу М.Д., Клишиной Е.А., Козловой А.Н., Копалиным Е.П., Кореводовым А.Н., Костик Е.В., Литвиновым В.А., Ляпиным А.В., Меркушевым В.Н., Морозовым А.Н., Орловым Г.С., Пащенко А.Г., Самсоновым А.Ю., Сиротиным В.В., Смолиным А.К., Смолиным Г.Л., Соловьевым С.А., Стахановым Ю.Н., Тетериным С.В., Травиным А.А., Тутубалиным П.Г., Фоминым Т.Ю., Чернавским А.А., Черновым А.В.

Постановлением апелляционной инстанции от 17.05.2011 решение суда от 04.02.2011 оставлено без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы.

Представители Инспекции, извещенной надлежащим образом о времени и месте рассмотрения жалобы, в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка соблюдения Обществом налогового законодательства, по результатам которой составлен акт от 27.02.2010 N 09-13/0786 и принято решение от 31.03.2010 N 09-13/04708 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе проверки Инспекция установила, что Общество необоснованно, при отсутствии товарно-транспортных накладных, включило в состав косвенных расходов при исчислении налога на прибыль стоимость транспортных услуг, оказанных ООО "Койви" и рядом физических лиц, услуг по погрузке и экспедированию груза, осуществленных ООО "ТЭК "Бумтранс", ООО "Пирамида-сервис" и ООО "Нордвудком", а также применило вычет по налогу на добавленную стоимость по указанным взаимоотношениям с ООО "Койви", ООО "ТЭК "Бумтранс" и ООО "Пирамида-сервис". В связи с перечисленным, Инспекция пришла к выводу об отсутствии реальных хозяйственных отношений между Обществом и названными контрагентами.

Общество обжаловало решение Инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление), которое решением от 17.06.2010 изменило решение Инспекции и утвердило его с учетом внесенных изменений.

Не согласившись с решением Инспекции (с учетом изменений, внесенных Управлением), налогоплательщик оспорил его в арбитражный суд.

Частично отказывая в удовлетворении требований заявителя, суды правомерно руководствовались следующим.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиками, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Статья 169 НК РФ устанавливает требования к оформлению счетов-фактур, служащих основанием для принятия налогоплательщиком предъявленных ему сумм налога к вычету или возмещению.

Из приведенных норм следует, что для предъявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товаров (работ, услуг), налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факты приобретения товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, и принятия их на учет. У покупателя должны быть надлежащим образом оформленные счета-фактуры, выписанные поставщиком с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Суды правильно отметили, что, поскольку формирование состава расходов и применение налоговых вычетов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, то именно на него возлагается обязанность доказывания наличия перечисленных условий.

Данный вывод соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 15.02.2005 N 93-О, в котором указано, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Как верно указали суды обеих инстанций, хозяйственные операции учитываются только на основании первичных документов, составленных по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. И только в отсутствие таких форм могут применяться иные документы, содержащие обязательные реквизиты. При этом требования законодательства не могут быть заменены усмотрением хозяйствующих субъектов.

В соответствии с постановлением Госкомстата Российской Федерации от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" (далее - Постановление N 78), товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов при перевозках автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей-заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служащим основанием для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов.

Судами установлено и из материалов дела усматривается, что Обществом в ходе проверки товарно-транспортные накладные представлены не были.

Как установлено статьей 801 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза; правила настоящей главы распространяются и на случаи, когда в соответствии с договором обязанности экспедитора исполняются перевозчиком.

Судами установлено и из материалов дела следует, что между Обществом (заказчик) и ООО "Койви" (экспедитор) был заключен договор от 01.10.2007 по оказанию транспортно-экспедиторских услуг, согласно которому ООО "Койви" принимает к исполнению заявки по перевозке грузов в междугороднем и международном сообщении в объемах и по маршрутам, согласованных сторонами.

В соответствии с пунктом 2.1 данного договора перевозки грузов выполняются экспедитором на основании письменных заявок заказчика.

Согласно пункту 2.2 этого же договора для выполнения условий договора ООО "Койви" должно выделять подвижной состав в количестве, указанном в согласованной заявке, доставлять вверенный ему заказчиком груз в пункты назначения, названные в товарно-транспортных накладных, и выдавать его лицу, уполномоченному на получение груза, с отметкой получателя.

Пунктом 2.3 договора от 01.10.2007 установлено, что заказчик обязан своевременно оформлять путевые листы и товарно-транспортные накладные, отмечать в них фактическое время прибытия и убытия из пунктов погрузки и выгрузки, в случае простоя подвижного состава по вине заказчика, сделать запись в путевом листе автомобиля с указанием причины простоя.

Расчет платы за перевозки определяется на основании протокола-соглашения к данному договору или заявки, которые подписываются обеими сторонами и являются неотъемлемой частью договора. При предъявлении оказанных услуг заказчику экспедитор выписывает счет-фактуру за оказанные услуги с приложением акта приема-передачи выполненных работ для оплаты (пункты 3.1 и 3.2 договора от 01.10.2007).

Следовательно, как правильно определили суды, в рамках договора от 01.10.2007 ООО "Койви" выполняет обязанности и экспедитора, и перевозчика.

Как установлено статьей 2 Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности", порядок оказания экспедиционных услуг, требования к качеству экспедиционных услуг, а также перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции) определяются утвержденными Правительством Российской Федерации правилами транспортно-экспедиционной деятельности.

Согласно пункту 5 Правил транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, к числу экспедиторских документов относятся: поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции); экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя); складская расписка (подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза на складское хранение).

В соответствии с пунктом 7 названных Правил экспедиторские документы являются неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции.

Суды установили, что Обществом не представлены поручение экспедитору, экспедиторские расписки, складские расписки, доверенности экспедитору, а также документы, определенные договором от 01.10.2007 (письменные заявки на перевозку грузов, путевые листы, товарно-транспортные накладные, протокол-соглашение к договору), доказательства выдачи доверенностей на получение груза в городах Санкт-Петербурге и Москве.

При этом из представленных ООО "Табак Трейд" документов, а именно: договора, счетов-фактур и актов об оказанных услугах, не представляется возможным установить факт принятия ООО "Койви" груза для перевозки и факт передачи им груза Обществу.

Кроме того, судами при сравнении приложений к актам выполненных работ и товарных накладных, указанных в этих приложениях, выявлены следующие несоответствия.

В соответствии с приложением N 19 к акту от 31.10.2007 водителем Чернавских А.А. перевезен товар по накладной от 27.10.2007 N 2710/31, в то же время приложена накладная от 27.10.2007 N 6070, согласно которой груз принял по доверенности водитель Ломтев А.В.

Согласно приложению N 17 к акту от 31.10.2007 водителем Смолиным Г.Л. перевезен товар по накладной от 26.10.2007 N 012623, в то же время приложена накладная от 26.10.2007 N САНТ/022301, согласно которой груз принял по доверенности водитель Плохих С.Н.

В соответствии с приложением N 8 к акту от 31.10.2007 товар перевезен водителем Чернавских А.А., но приложена товарная накладная, из которой следует, что груз принял по доверенности ООО "Табак Трейд" водитель Панкратов В.Ю.

Согласно приложению N 12 к акту от 31.10.2007 товар перевезен водителем Тетериным С.В. по накладной от 19.10.2007 N 11590, тогда как приложена товарная накладная от 19.10.2007 N 1000166081, в которой указано, что груз принял по доверенности Юрьев.

Также судами в результате исследования счетов-фактур, актов выполненных работ и приложений к актам выполненных работ установлено следующее.

В декабре 2007 года водитель Самсонов А.Ю. на автомобиле Вольво с регистрационным номером С835ВО/29 в период с 29.11.2007 по 01.12.2007 осуществил перевозку груза из Санкт-Петербурга в Архангельск (прибыл в Архангельск 01.12.2007) и при этом в период с 01.12.2007 по 03.12.2007 перевозил груз из Санкт-Петербурга в Архангельск (то есть выехал из города Санкт-Петербурга 01.12.2007).

В феврале 2008 года водитель Панкратов В.Ю. на автомобиле Вольво с регистрационным номером Н572АН/29 осуществлял перевозку груза в период с 17.01.2008 по 19.06.2008 из Санкт-Петербурга в Архангельск.

В июле 2008 года водитель Тетерин С.В. на автомобиле Вольво с регистрационным номером С419ВО/29 осуществлял перевозку груза в период с 02.07.2008 по 05.07.2008 по маршруту Москва - Архангельск, в то же время предприниматель Смолин А.К. на этой же машине перевозил для Общества груз 01.07.2008 в город Вельск.

В период с 11.07.2008 по 13.07.2008 водитель Чернавский А.А. на автомобиле Вольво с регистрационным номером Е432АУ/29 перевозил груз по маршруту Москва - Архангельск, в то же время предприниматель Чернавский А.А. на этой же машине в период с 14.07.2008 по 17.07.2008 осуществлял перевозку по маршруту Санкт-Петербург - Архангельск. Таким образом, прибыв 13.07.2008 в Архангельск, Чернавский А.А. на этом же автомобиле не мог выехать 14.07.2008 из Санкт-Петербурга.

В октябре 2008 года водитель Смолин А.К. на автомобиле Вольво с регистрационным номером Н546МА/29 в период с 09.10.2008 по 11.10.2008 перевозил груз из Санкт-Петербурга в Архангельск, в то же время предприниматель Смолин А.К. на автомобиле с регистрационным номером С419ВО/29 перевозил 10.10.2008 груз по договору с Обществом в город Няндому.

В период с 18.10.2008 по 21.10.2008 водитель Смолин А.К. на автомобиле Вольво с регистрационным номером Н546МА/29 осуществлял перевозку груза из Санкт-Петербурга в Архангельск, в то же время предприниматель Смолин А.К. на автомобиле с регистрационным номером С419ВО/29 перевозил 20.10.2008 груз по договору с Обществом в город Вельск.

Таким образом, суды сделали верный вывод о неподтверждении Обществом понесенных расходов и права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Койви".

В кассационной жалобе Общество ссылается на отсутствие у него обязанности по оформлению товарно-транспортных накладных.

Согласно статьям 784 и 785 ГК РФ факт получения услуг по перевозке должен подтверждаться соответствующей транспортной накладной.

Такое условие согласуется с положениями Постановления N 78.

Оформление первичных учетных документов по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, прямо предусмотрено статьей 9 Закона N 129-ФЗ.

В целях реализации положений Закона N 129-ФЗ Правительство Российской Федерации в постановлении от 08.07.1997 N 835 "О первичных учетных документах" возложило на Государственный комитет Российской Федерации по статистике функции по разработке и утверждению альбомов унифицированных форм первичной учетной документации и их электронных версий.

Постановлением N 78 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте, в том числе форма 1-Т "Товарно-транспортная накладная".

Следовательно, как правильно указали суды, поскольку в рассматриваемом случае Общество являлось заказчиком услуг по экспедированию и перевозке, представленные товарные накладные формы ТОРГ-12 не могут подтвердить факт оказания ему транспортных услуг.

Между ООО "Табак Трейд" (заказчик) и ООО "ТЭК "Бум-Транс" (исполнитель) заключен договор транспортной экспедиции от 01.10.2007 N 31, в соответствии с которым исполнитель обязался осуществлять организацию перевозок и экспедирование грузов на основании заявок заказчика на перевозку.

В соответствии с пунктом 2.1.2 данного договора исполнитель отвечает за сохранность груза с момента принятия груза к перевозке от грузоотправителя (момент подписания товарно-транспортной накладной водителем автомобиля) до момента сдачи груза грузополучателю (подпись получателя, свидетельствующая о приемке груза).

Согласно пункту 3.1. договора от 01.10.2007 N 31 заказчик обязуется оплатить исполнителю услуги по перевозке груза по безналичному расчету путем перечисления соответствующих сумм на основании следующих документов, выставленных для оплаты путем факсимильной связи: товаросопроводительных документов, счета-фактуры, акта выполненных работ.

Пунктом 5.1 этого же договора установлено, что основанием для начала организации исполнителем перевозки и экспедирования грузов служит заявка на перевозку от заказчика, предоставленная посредством факсимильной связи.

Кроме того, пунктом 5.2. договора от 01.10.2007 N 31 определено, что информация, указанная в заявке на перевозку, должна полностью соответствовать информации, указанной в товарно-транспортной накладной.

Следовательно, как правильно отметили суды, стороны данным договором предусмотрели составление заявки, счета-фактуры, акта выполненных работ и товарно-транспортной накладной.

Судами установлено и подателем жалобы не оспаривается, что для подтверждения факта оказания ООО "ТЭК "Бум-Транс" спорных услуг, Общество представило счета-фактуры, акты и приложения к актам на услуги по погрузке и экспедированию груза, при этом товарно-транспортные накладные Обществом не представлены.

Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные ООО "Табак Трейд" документы, суды обоснованно указали на несоответствие их требованиям статьи 9 Закона 129-ФЗ, так как они не позволяют установить факты принятия ООО "ТЭК "Бум-Транс" груза для перевозки, перевозки груза именно ООО "ТЭК "Бум-Транс", а также передачи груза ООО "ТЭК "Бум-Транс" грузополучателю.

Таким образом, суды сделали верный вывод о правомерности позиции налогового органа относительно отсутствия документального подтверждения реальности данной хозяйственной операции и необоснованности отнесения Обществом на расходы затрат на оплату спорных услуг и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Кроме того, ООО "Табак Трейд" в спорном периоде заключило договор без номера и без даты на оказание транспортно-экспедиционных услуг с ООО "Нордвудком".

В соответствии с указанным договором Общество (заказчик) поручает, а ООО "Нордвудком" (экспедитор) принимает на себя обязанность по организации перевозок автотранспортом экспортных и импортных грузов на основании письменной заявки заказчика на перевозку, обеспечивать перевозчика необходимыми сопроводительными документами, относящимися непосредственно к перевозимому грузу, кроме того экспедитор обязан от имени заказчика заключать договоры перевозки с перевозчиками, на основании заявок заказчика составлять задания перевозчикам и на каждую перевозку составлять договор с перевозчиком, в котором указываются отправитель, получатель, перевозчик, описание груза, место и дата принятия груза к перевозке и место его доставки.

В подтверждение понесенных расходов Общество представило указанный договор, счета-фактуры, акты выполненных работ, приложения к актам выполненных работ, заказы-квитанции формы N 16-30-64 и платежные документы.

Согласно актам и приложениям к ним ООО "Нордвудком" оказаны услуги Обществу по перевозке грузов автотранспортом и транспортно-экспедиционные услуги.

Судами установлено, из материалов дела следует и подателем жалобы не оспаривается, что документы, предусмотренные Правилами транспортно-экспедиционной деятельности, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 08.09.2006 N 554, и документы, предусмотренные Постановлением N 78, ООО "Табак Трейд" не представило.

В свою очередь, имеющиеся у Общества документы не соответствуют статье 9 Закона N 129-ФЗ, так как не содержат наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления.

Министерство финансов Российской Федерации утвердило формы бланков в качестве документов строгой отчетности, которые могут использоваться при расчетах с населением для учета наличных денежных средств без применения контрольно-кассовых машин, в том числе квитанции, используемые предприятиями Министерства транспорта Российской Федерации N 16-30-64.

Из бланка заказа-квитанции усматривается, что в нем должны быть отражены такие данные как заказчик перевозки, адрес погрузки и разгрузки, расстояние перевозки, марка и государственный номер автомобиля, плата за перевозку груза, на обратной его стороне - указание на дату и время принятия груза, номер путевого листа и фамилия, имя, отчество водителя, подпись водителя.

Судами установлено, что в счетах-фактурах и приложениях к актам, представленных Обществом указан водитель Мурашов А.Ю., а в заказах - квитанциях отражено, что груз принял водитель Козлов Д.В.

Таким образом, из представленных заявителем документов не представляется возможным установить факт принятия ООО "Нордвудком" либо иным перевозчиком груза для перевозки, установить факт перевозки груза именно ООО "Нордвудком" (либо иным перевозчиком), а также факт передачи груза ООО "Нордвудком" либо иным перевозчиком грузополучателю.

Также является правильным вывод судов относительно необоснованности отнесения налогоплательщиком затрат на расходы и применение вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям оказания ему транспортных услуг ООО "Пирамида-Сервис".

По данным операциям Общество в материалы дела не представило товарно-транспортные накладные по форме 1-Т. Следовательно, суды правомерно указали на отсутствие доказательств реальности осуществления данных хозяйственных операций.

В результате проверки Инспекция установила нарушение Обществом пункта 1 статьи 252 НК РФ в связи с необоснованным включением в состав косвенных расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 год 3 210 277 руб. 50 коп. затрат на транспортные услуги, оказанные Обществу предпринимателями Башариной А.Н., Абрамовым С.Р., Алексеевым В.В., Босак М.М., Бритиковым С.Н., Вежливцевым С.В., Жуковым С.И., Зеленцовым Н.Н., Капущу М.Д., Киршиной С.С., Клишиной Е.А., Козловой А.Н., Копалиным Е.П., Кореводовым А.Н., Костик Е.В., Кузнецовой Е.В., Литвиновым В.А., Ляпиным А.В., Меркушевым В.Н., Морозовым А.Н., Орловым Г.С., Самсоновым А.Ю., Сиротиным В.В., Смолиным А.К., Смолиным Г.Л., Соловьевым С.А., Стахановым Ю.Н., Тетериным С.В., Травиным А.А., Тутубалиным П.Г., Фоминым Т.Ю., Чернавским А.А. и Черновым А.В.

ООО "Табак Трейд" в ходе проверки были представлены акты приемки выполненных работ (оказанных услуг), однако не были представлены первичные документы, подтверждающие данные расходы.

Суды, оценив в порядке статьи 71 АПК РФ представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу, что Обществом не подтверждена обоснованность отнесения на расходы данных затрат, поскольку последним не были представлены товарно-транспортные накладные.

Кассационная инстанция согласна с такой позицией судов.

Судами установлено и из материалов дела усматривается, что Обществом в 2008 году были заключены договоры без номера и без даты с перечисленными предпринимателями (далее - договоры).

В соответствии с указанными договорами Общество (заказчик) поручает, а предприниматели (экспедиторы) принимают на себя обязанность по организации перевозок автотранспортом экспортных и импортных грузов.

Согласно пунктам 2.1.1 и 2.1.7 договоров заказчик обязан подать в письменной форме заявки на перевозку, обеспечить перевозчика необходимыми сопроводительными документами, относящимися непосредственно к перевозимому грузу.

Пунктами 2.2.2, 2.2.8 и 2.2.9 договоров установлено, что экспедитор обязуется от имени заказчика заключить договоры перевозки с перевозчиками, на основании заявок заказчика составлять задания перевозчикам, на каждую перевозку составлять договор с перевозчиком, где указываются отправитель, получатель, перевозчик, описание груза, место и дата принятия груза к перевозке и место его доставки.

Суды пришли к верному выводу о том, что из представленных Обществом документов для подтверждения понесенных расходов по операциям оказания услуг предпринимателями не представляется возможным определить факт сдачи груза грузоотправителем предпринимателям, а также факт приема груза Обществом от предпринимателей.

Согласно договорам предприниматель принял на себя обязательства только по организации перевозок, не являясь при этом фактическим перевозчиком. В то же время, в соответствии с актами о выполнении услуг в соответствии с пунктом 2 договора экспедитор принял на себя обязательства по перевозке грузов.

Таким образом, акты о выполнении услуг не соответствуют условиям договоров.

Судами установлено, что в заказах-квитанциях, относящихся к предпринимателям Капущу М.Д., Клишиной Е.А., Кореводовой А.А., Сиротиной В.В., Костик Е.В., Меркушевой В.Н., Алексеевой В.В., отсутствует информация о приеме груза водителями к перевозке, при этом обратная сторона заказа-квитанции не заполнена.

В отношении услуг, оказанных предпринимателем Козловой А.Н., Обществом предъявлены счета-фактуры на транспортно-экспедиционные услуги (включая стоимость перевозки), платежные поручения, акты, приложение к акту от 15.12.2008 N 89, в которых значится фамилия водителя - Кореводов А.А.

Суды правильно указали на то, что перечисленные документы не подтверждают факт сдачи груза грузоотправителем водителю Кореводову А.А., а также факт принятия водителем груза к перевозке, факт приема груза обществом от водителя Кореводова А.А.

Также между Обществом и предпринимателем Смолиным А.К. (перевозчик) был заключен договор от 01.07.2008 на перевозку грузов автомобильным транспортом, в соответствии с которым предприниматель обязуется принимать и доставлять вверенный ему Обществом груз в пункт назначения и выдавать его уполномоченному на получение груза лицу.

В соответствии с заказами-квитанциями N 0074184 и N 0074185 на автомобиле Вольво с регистрационным номером С419ВО/29 водитель Смолин А.К. принял груз в 18 час. 10 мин. 01.07.2008, адрес погрузки - Архангельск, адрес разгрузки - Вельск, следовательно, перевозился разный товар, но в одно время и одним водителем.

Согласно заказу-квитанции N 0074191 на этом же автомобиле водитель Смолин А.К. принял груз в 18 час. 25 мин. 19.09.2008 по маршруту Архангельск - Плесецк, а в соответствии с заказом-квитанцией N 0074192 водителем Смолиным А.К. в это же время и этому же маршруту принят другой груз.

К заказу-квитанции N 0074191 приложен оригинал договора от 19.09.2008 и акт от 20.09.2008 о выполнении услуг по договору от 19.09.2008, в котором указано, что клиентом представлены экспедитору товарно-транспортные накладные N 99228, 99232, 99240, 99241.

Также и к заказу-квитанции N 0074192 приложены оригинал договора от 19.09.2008 и акт от 20.09.2008 о выполнении услуг по договору от 19.09.2008, из которого следует, что клиентом представлены экспедитору товарно-транспортные накладные N 99704, 99714, 99228, 99232.

Следовательно, суды правильно указали на то, что оплата за перевозку товара по ТТН N 99228 и N 99232 произведена дважды.

По заказу-квитанции N 0074195 управляющий автомобилем Вольво с регистрационным номером С419ВО водитель Смолин А.К. принял груз в 18 час. 30 мин. 10.10.2008 для перевозки по маршруту Архангельск - Вельск. В это же время этим же автомобилем Смолин А.К. принял груз по заказу-квитанции N 0074196 по маршруту Архангельск - Няндома и по заказу-квитанции N 0074197 - Архангельск - Няндома - Вельск.

По маршруту Архангельск - Няндома - Вельск перевозится груз с товарно-транспортными накладными N 105950, 105926, 102746, 102757, по маршруту Архангельск - Няндома - N 105926, 105907, 105950, по маршруту Архангельск - Вельск N 102770, 102764, 102757, 102746. При этом по данным операциям заключены отдельные договоры.

Вывод судов о том, что перечисленные обстоятельства свидетельствуют о противоречии в представленных документах в части перевозимого груза, а также о включении груза по товарно-транспортным накладным N 105950,105926, 102746, 102757 в два акта о выполнении услуг по двум разным договорам.

Водитель автомобиля Вольво с регистрационным номером С419ВО/29 Смолин А.К. принял груз в 18 час. 10 мин. 13.10.2008 по заказу-квитанции N 0074199 по маршруту Архангельск - Мирный - Плесецк и по заказу-квитанции N 0074200 - Архангельск - Плесецк. Груз по товарно-транспортной накладной N 106412 включен в два акта о выполнении услуг по договору, оплата произведена дважды (два самостоятельных договора) за перевозку, осуществленную в одно время. При этом, отраженная в актах перевозка не является одной, так как в актах о выполнении услуг по договору указан разный товар (за исключением товарно-транспортной накладной N 106412).

Подобные обстоятельства имеют место и в отношении заказов-квитанций N 0077835 и N 0077836, N 0077827 и N 0077828, N 0077840 и N 0077841.

В каждом из дублирующих заказах-квитанциях N 0074185, 0074192, 0074196, 0077828, 0077832, 0077841 заказ принят позднее, чем принят груз на доставку.

Акты от 11.12.2008, от 18.12.2008, от 19.12.2008, от 26.12.2008 содержат в себе противоречивые и взаимоисключающие сведения.

Согласно заказу-квитанции N 0072197 водитель Смолин Г.Л. принял груз в 17 час. 00 мин. 29.08.2008 для перевозки на автомобиле Вольво с регистрационным номером Е527ЕО/29 по маршруту Архангельск - Няндома, а по заказу - квитанции N 0072198 на этом же автомобиле он принял груз в 15 час. 40 мин. 29.08.2008 для перевозки по маршруту Архангельск - Няндома.

К каждому заказу-квитанции приложен договор на перевозку грузов автомобильным транспортом от 29.08.2008 и акт без номера, согласно которым один груз перевозился по двум разным договорам в одно и то же время.

Суды исследовали заказ-квитанцию N 0077735 и установили, что на автомобиле Вольво с регистрационным номером Е527ЕО/29 водитель Смолин Г.Л. принял груз в 18 час. 50 мин. 28.11.2008 для перевозки по маршруту Архангельск - Вельск, а по заказу-квитанции N 0077736 на этом же автомобиле и в это же время по маршруту Архангельск - Вельск. В соответствии с актами о выполнении услуг груз по товарно-транспортным накладным N 123006, 122998, 123019 перевозился по двум разным договорам в одно и то же время.

Судами правильно учтены перечисленные факты, а также приняты во внимание взаимоотношения Общества с ООО "Койви", в которых также участвовал Смолин А.К., на основании чего сделан верный вывод о наличии неустранимых противоречий в представленных заявителем документах и не подтверждением Обществом фактов принятия груза к перевозке и перевозки и сдачи груза водителем Смолиным А.К. контрагенту Общества.

Следовательно, суды правильно согласились с доводом налогового органа о несоответствии представленных налогоплательщиком документов статье 252 НК РФ.

По взаимоотношениям Общества с предпринимателем Башариной А.Н. суды оценили представленные документы и сделали вывод о том, что факт передачи Обществом груза для перевозки, факт принятия груза к перевозке и факт приема груза от перевозчика документально не подтверждены.

Между ООО "Табак Трейд" и предпринимателем Абрамовым С.Р. заключены договоры на перевозку груза автомобильным транспортом от 01.08.2008, в соответствии с которыми Абрамов С.Р. (перевозчик) обязуется принимать, доставлять вверенный ему клиентом (Обществом) груз в пункт назначения (Плесецк) и выдавать его уполномоченному на получение груза лицу.

К данным договорам приложены заказы-квитанции, подтверждающие получение Абрамовым С.Р. платы, и акты об оказанных услугах.

В соответствии с актом о выполнении услуг Абрамов С.Р. в соответствии с пунктом 2 договора принял на себя обязательства по перевозке грузов. Пункт 4 договора устанавливает обязательное составление сторонами акта о выполнении услуг по договору.

Суды установили, что Обществом не представлены документы, подтверждающие факт передачи им груза Абрамову С.Р., принятия груза к перевозке, а также документы, подтверждающие факт приема груза от предпринимателя после перевозки в Плесецк, в связи с чем обоснованно указали на неподтверждение Обществом расходов по данной операции.

Также Обществом были представлены договоры с предпринимателями Жуковым С.И. и Зеленцовым Н.Н. (перевозчики) на перевозку груза автомобильным транспортом, в соответствии с которыми предприниматели обязуются принимать, доставлять вверенный им Обществом груз в пункт назначения и выдавать его уполномоченному на получение груза лицу.

К договорам приложены заказы-квитанции, подтверждающие получение предпринимателями оплаты, и акты об оказанных услугах, однако данные документы, учитывая вышеизложенное, не подтверждают факт передачи Обществом груза предпринимателям, факт принятия груза к перевозке и факт приема груза от предпринимателей после перевозки. В связи с перечисленным, налогоплательщик и по данным взаимоотношениям не подтвердил обоснованность отнесения на расходы оплату услуг.

В подтверждение расходов по взаимоотношениям с предпринимателем Пащенко А.Г. ООО "Табак Трейд" представило счета-фактуры, акты на выполнение работ-услуг и платежные поручения. Из актов следует, что транспортные услуги оказаны водителями Ипатовым Д.В. и Голубцовым В.В. Вместе с тем, перечисленные документы не подтверждают факт передачи Обществом груза водителям, факт принятия груза к перевозке и факт приема груза от водителей после перевозки.

К представленным договорам о перевозке грузов автомобильным транспортом, заключенным между Обществом и предпринимателями Самсоновым А.Ю. и Тетериным С.В., согласно которым предприниматели (перевозчики) обязуются принимать, доставлять вверенный им Обществом груз в пункт назначения и выдавать его уполномоченному на получение груза лицу, приложены заказы-квитанции, подтверждающие получение предпринимателями платы, и акты об оказанных услугах, которые также не подтверждают реальность договорных отношений, так как из них не следует факт передачи Обществом груза предпринимателям, принятие груза к перевозке и прием груза по окончании перевозки.

Также является верным вывод судов о необоснованности расходов и в отношении операций между Обществом и предпринимателем Травиным А.А., поскольку в акте оказанных услуг от 10.07.2008, приложенном к договору между Обществом и предпринимателем от 10.07.2008, указан водитель Кедрин А.А., а в акте от 10.12.2008 (услуги оказаны с 01.11.2008 по 30.11.2008) к договору от 01.11.2008 указан водитель Сибирцев Д.В.

Согласно корешкам доверенностей от 10.07.2008 и 01.11.2008 сами доверенности получил водитель Травин А.А., что противоречит перечисленным актам оказанных услуг. Указанные документы также не подтверждают факты передачи Обществом груза водителям, принятия груза к перевозке и передачи груза уполномоченным на получение груза лицам.

Договором от 24.10.2008 N 79, заключенным с предпринимателем Фоминым Т.Ю., предусмотрено оказание услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом. Для подтверждения расходов по данному договору Общество представило счета-фактуры, счета, заявки и акты приема-сдачи оказанных услуг.

В соответствии с актом приема-сдачи услуг от 25.10.2008, услуги оказаны водителем Карабановым А.В. Вместе с тем, доказательства приема груза указанным водителем отсутствуют. Согласно корешкам доверенностей от 24.10.2008 данные доверенности получил водитель Фомин Т.Ю., что противоречит указанному акту приема-сдачи услуг.

Относительно расходов, понесенных Обществом по оплате услуг предпринимателя Чернова А.В., судами также установлено, что акты о выполнении услуг не соответствуют условиям договора, а предъявленные документы не подтверждают факт сдачи груза грузоотправителем предпринимателю и факт приема груза Обществом от предпринимателя.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Архангельской области от 04.02.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2011 по делу N А05-12220/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Табак Трейд" - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Р. Журавлева

Судьи

Л.Л. Никитушкина М.В. Пастухова