Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 января 2012 г. N Ф07-372/11 по делу N А42-8583/2010

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области Котух С.С. (доверенность от 03.02.2011 N 14/15), Степаненко Н.В. (доверенность от 18.01.2011 N 14/10), индивидуального предпринимателя Сулейбанова Сулбана Сулбановича и его представителей Сулбанова М.С. (доверенность от 28.05.2010 N 2395), Пресняковой Е.Н. (доверенность от 10.01.2012),

рассмотрев 12.01.2012 в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Сулейбанова Сулбана Сулбановича на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.05.2011 (судья Спичак Т.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2011 (судьи Дмитриева И.А., Згурская М.Л., Несмиян С.И.) по делу N А42-8583/2010,

установил

Индивидуальный предприниматель Сулейбанов Сулбан Сулбанович (ОГРНИП 308510802100031; место жительства: 184530, город Оленегорск, улица Капитана Иванова, дом 5, квартира 428; далее - Предприниматель) обратился в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области (ОГРН 1045100076471; место нахождения: 184530, город Оленегорск, улица Строительная, дом 55; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 28.06.2010 N 228 и требования N 1032 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 02.09.2010 в части доначисления 304 241 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), 62 668 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих пеней и штрафов за несвоевременную уплату названных налогов.

Определением суда первой инстанции от 11.02.2011 Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 9 по Республике Дагестан (далее - Инспекция N 9) была привлечена к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора.

Суд первой инстанции решением от 25.05.2011 удовлетворил требования заявителя о признании недействительными оспариваемых ненормативных актов налогового органа в части взыскания штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) за непредставление налоговой декларации по ЕСН за 2008 год более 180 дней по истечении срока в размере, превышающем 23 734 руб. 20 коп. В остальной части в удовлетворении заявления отказал. С Инспекции в пользу Предпринимателя взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 200 руб.

Постановлением апелляционного суда от 08.09.2011 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Сулейбанов С.С., ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, просит отменить обжалуемые решение и постановление в части отказа в удовлетворении требований Предпринимателя о признании недействительными оспариваемых решения и требования Инспекции о доначислении заявителю 304 241 руб. НДФЛ, 62 668 руб. ЕСН, соответствующих пеней и штрафов.

По мнению подателя жалобы, имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе показания свидетеля Мирзаева Х.Ш., подтверждают приобретение заявителем товара. Об оплате данного товара свидетельствуют представленные Сулейбановым С.С. квитанции к приходным кассовым ордерам, которые удостоверяют факт внесения наличных денежных средств в кассу продавца. Доказательств фиктивности хозяйственных операций и направленности действий налогоплательщика на уклонение от уплаты налогов Инспекцией не представлено.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, считая решение и постановление законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

Инспекция N 9 надлежащим образом извещена о времени и месте судебного разбирательства, однако своего представителя в судебное заседание кассационной инстанции не направила, в связи с чем жалоба рассмотрена без его участия.

В судебном заседании Сулейбанов С.С. и его представители поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представители Инспекции их отклонили.

Законность обжалуемых судебных актов в соответствии с требованиями статьи 286 АПК РФ проверена в пределах доводов, приведенных в кассационной жалобе.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку заявителя за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, по результатам которой составила акт 28.05.2010 N 22 и вынесла решение от 28.06.2010 N 228.

Основанием для доначисления Сулейбанову С.С. спорных сумм НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и штрафов по пунктам 2.3.2.4 и 2.4.2 указанного решения послужил вывод налогового органа о занижении Предпринимателем налоговой базы при исчислении названных налогов.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Мурманской области от 23.08.2010 N 539 апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

На основании оспариваемого решения Инспекция направила заявителю требование N 1032 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 02.09.2010.

Не согласившись с принятыми налоговым органом ненормативными актами, Сулейбанов С.С. обратился в суд с заявлением о признании их недействительными в соответствующей части.

В обоснование принятого решения в обжалуемой части суд первой инстанции сослался на то, что Предприниматель не подтвердил реальное несение заявленных расходов, поскольку представленные им документы содержат неполные сведения.

Апелляционный суд согласился с выводами суда первой инстанции и оставил его решение без изменения.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат частичной отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса налоговая база по НДФЛ определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Кодекса.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ предусмотрено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, исчисляют и уплачивают налог с сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ (в редакции Федеральных законов от 29.05.2002 N 57-ФЗ, от 02.11.2004 N 127-ФЗ) при исчислении налоговой базы по НДФЛ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций". К указанным расходам налогоплательщика относится также государственная пошлина, которая уплачена в связи с его профессиональной деятельностью.

Объектом обложения по ЕСН для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей в соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ (в редакции спорного периода) признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Как указано в пункте 5 статьи 244 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), расчет налога по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями самостоятельно, исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением, и ставок, указанных в пункте 3 статьи 241 НК РФ.

В силу пункта 3 статьи 237 НК РФ (в редакции спорного периода) налоговая база по ЕСН определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Кодекса.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Вместе с тем Кодекс не устанавливает перечня первичных документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

Пунктом 2 статьи 54 НК РФ установлено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями осуществляется в соответствии с Порядком учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок), разработанным во исполнение требований пункта 2 статьи 54 Кодекса и утвержденным совместным приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430.

Согласно пункту 9 названного Порядка выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации. Здесь же приведены обязательные реквизиты, которые должны содержать документы, составленные по форме, не предусмотренной в названных альбомах, а также указано, что при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

В то же время глава 25 Кодекса не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы с нарушением порядка оформления. Определяющим является то, что приобретенные товары (работы, услуги) используются в производственной деятельности и поставлены на учет.

Таким образом, основанием для получения профессиональных налоговых вычетов и уменьшения налоговой базы при исчислении НДФЛ и ЕСН является документальное подтверждение реально произведенных налогоплательщиком расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Отказывая в удовлетворении требований заявителя в обжалуемой части, суды указали, что Предпринимателем документально подтвержден факт несения спорных расходов, а также их связь с предпринимательской деятельностью, но не факт их оплаты. При этом судебные инстанции руководствовались нормами Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 06.05.2008 N 359 (далее - Положение).

Однако, сделав данный вывод, судебные инстанции необоснованно не приняли во внимание следующие обстоятельства.

Из содержания пункта 1 данного Положения следует, что им регламентируется осуществление наличных денежных расчетов без применения контрольно-кассовой техники (далее - ККТ) исключительно в случае оказания услуг населению.

В соответствии с письмом Минфина России от 15.12.2008 N 03-01-15/12-376 принадлежность к услугам, которые предоставляются населению, определяет Общероссийский классификатор услуг населению (ОКУН), утвержденный Постановлением Госстандарта России от 28.06.1993 N 163.

При оказании услуг, не включенных в ОКУН, применение ККТ осуществляется с учетом пункта 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт". В данной норме среди сведений, которые должны быть отражены в документе, подтверждающем прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу), указание на вносителя денежных средств отсутствует.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом (пункт 10 Постановления N 53).

Следовательно, факт ненадлежащего составления контрагентами первичных документов не может являться основанием для отказа налогоплательщику во включении в состав затрат расходов по приобретению у поставщиков товаров (работ, услуг), использование которых в производственной деятельности подтверждено налогоплательщиком документально.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. То есть условием для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. В этом случае во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Из материалов дела следует, что в подтверждение правомерности применения профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и ЕСН Предприниматель представил в материалы дела договор поставки товара с индивидуальным предпринимателем Мирзаевым Х.Ш., счета-фактуры, товарные накладные, приходные кассовые ордера и квитанции к ним, акт сверки взаимных расчетов между Сулейбановым С.С. и Мирзаевым Х.Ш. по состоянию на 31.12.2008 (том 5, листы дела 37-39), заявление Мирзаева Х.Ш. от 04.02.2011 (том 5, лист дела 33).

Кроме того, на основании определения суда первой инстанции от 11.02.2011 в порядке судебного поручения Арбитражным судом Республики Дагестан был допрошен Мирзаев Х.Ш., подтвердивший, что в 2008 году он поставил товар Сулейбанову С.С. примерно на 10 000 000 руб., за который последний полностью рассчитался с ним наличными денежными средствами (том 5, лист дела 166).

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежали исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Однако в нарушение пункта 2 части 4 статьи 170 АПК РФ результаты исследования и оценки названных документов в решении и постановлении не отражены.

При таких обстоятельствах, вывод судов об отсутствии в материалах дела надлежащих доказательств, подтверждающих оплату Предпринимателем спорных расходов, сделанный ими без исследования и оценки приведенных доказательств в совокупности и взаимосвязи, является необоснованным.

Учитывая изложенное, следует признать, что при рассмотрении настоящего дела судами первой и апелляционной инстанций не соблюдены требования части 3 статьи 15 и пункта 2 части 4 статьи 170 АПК РФ.

Доводы подателя жалобы связаны с доказательственной стороной спора, исследование и оценка которой являются прерогативой суда первой инстанции, и в силу части 2 статьи 287 АПК РФ не входят в компетенцию суда кассационной инстанции.

С учетом изложенного обжалуемые решение и постановление в части отказа в признании недействительными оспариваемых ненормативных актов Инспекции о доначислении к уплате НДФЛ и ЕСН, соответствующих пеней и штрафов по взаимоотношениям Предпринимателя с ИП Мирзаевым Х.Ш. подлежат отмене, а дело в указанной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное, полно и всесторонне оценить доводы налогоплательщика и налогового органа, исследовать представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, дать им надлежащую правовую оценку и с учетом установленных фактических обстоятельств дела при правильном применении норм материального и процессуального права принять законное и обоснованное решение по существу заявленных Сулейбановым С.С. требований, а также распределить судебные расходы по кассационной жалобе.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил

решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.05.2011 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2011 по делу N А42-8583/2010 отменить в части отказа в признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Мурманской области от 28.06.2010 N 228 и требования N 1032 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 02.09.2010 о доначислении к уплате налога на доходы физических лиц и единого социального налога, соответствующих пеней и штрафов по взаимоотношениям индивидуального предпринимателя Сулейбанова Сулбана Сулбановича с индивидуальным предпринимателем Мирзаевым Халидом Шарапутдиновичем.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Мурманской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева Н.Г. Кузнецова